Incarto n. 80.2011.111
Lugano 26 novembre 2013
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Ivano Ranzanici (in sostituzione di Mauro Mini, assente)
segretario
Rocco Filippini, vicecancelliere
parti
RI 1 rappr. da: RA 1
contro
CO 1
oggetto
ricorso del 5 agosto 2011 contro la decisione del 8 luglio 2011 in materia di IC/IFD 2005.
Fatti
A. La RI 1, con sede a __________, è una società di trading “estero su estero”, al beneficio di una tassazione agevolata secondo l’art. 93 LT.
Da anni attiva nel commercio di legname e amianto, la società si approvvigiona quasi esclusivamente in __________, dove intrattiene una stretta collaborazione con __________ (in seguito __________), azienda specializzata nella produzione di stipiti grezzi per porte.
B. Con decisione dell’8 ottobre 2009, l’Ufficio di tassazione delle persone giuridiche notificava alla contribuente la tassazione IC/IFD 2005, commisurando l’utile imponibile in fr. 1'356'030.– per l’IC ed in fr. 1'320'030.– per l’IFD:
IC IFD
- Utile netto d’esercizio fr. 225'919.– fr. 225'919.–
- Ammortamenti non documentati fr. 1'030'873.– fr. 1'030'873.–
- Interessi passivi non documentati fr. 54'238.– fr. 54'238.–
- Vantaggi auto (tax 100% IC) fr. 45'000.– fr. 9'000.–
- Utile imponibile fr. 1'356'030.– fr. 1'320'030.–
- IC: privilegio ausiliaria (20%) fr. 271'206.–
- Capitale azionario fr. 200'000.–
- Riserva legale fr. 40'000.–
- Utile riportato fr. 2'706'814.–
- Riserva negativa attivi __________ (-) fr. 2'737'400.–
- Capitale imponibile IC fr. 209'414.–
Per quanto attiene in particolare agli ammortamenti, l’autorità riprendeva quelli sui macchinari e capannoni appena ricevuti da __________ in compensazione degli anticipi finanziari ancora scoperti (fr. 925'899.– + fr. 104'974.–), giudicando tale operazione un tentativo di elusione d’imposta.
Quanto ai vantaggi auto, l’autorità spiegava la differenza fra IC (fr. 45'000.–) e IFD (fr. 9'000.–) con la volontà di tassare pienamente la ripresa anche a livello cantonale.
C. La contribuente, rappresentata dalla RA 1, impugnava la suddetta decisione con reclamo del 6 novembre 2009, contestando tutte le riprese e riservandosi la possibilità di fornire ulteriore documentazione a supporto della propria tesi.
Dopo oltre un anno e mezzo, non avendo ricevuto ancora nulla, con scritti del 12 maggio e del 10 giugno 2011, l’autorità di tassazione convocava la contribuente ad un’audizione, invitandola a documentare quanto affermato nel reclamo, segnatamente tramite la produzione di:
· copia dei contratti di prestito;
· estratto registro di commercio della __________;
· perizia esterna del valore dei macchinari acquistati il 26 aprile 2006 e documenti comprovanti il passaggio di proprietà;
· generalità dei beneficiari economici della società, onde dimostrare l’avvenuta transazione tra terzi indipendenti.
D. All’udienza del 21 giugno 2011, la contribuente si limitava a presentare una copia dei contratti di prestito e alcuni bonifici di addebito degli interessi passivi, rinunciando in particolare a produrre documentazione a sostegno dell’operazione commerciale avvenuta con __________.
Con successiva decisione dell’8 luglio 2011, l’Ufficio di tassazione delle persone giuridiche (UTPG) stralciava la ripresa per interessi passivi, ma confermava le ulteriori riprese (ammortamenti non documentati e vantaggi auto) in difetto della postulata documentazione. Nella motivazione allegata, l’autorità ribadiva che la conversione di un credito interamente esigibile in sostanza fissa ammortizzabile, oltretutto lasciata gratuitamente in “deposito” alla stessa società __________, rappresentava una tipica operazione tra società vicine, non giustificata dal profilo commerciale e tale da configurare un caso di elusione d’imposta.
E. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, la RI 1 sottolinea anzitutto la sua “buona volontà” nel rispondere tempestivamente alle richieste di documentazione dell’autorità di tassazione, ponendo l’accento sulla particolare situazione economica del __________. Chiede quindi che l’intero ammortamento sia riconosciuto come costo giustificato commercialmente, sostenendo che lo scopo dell’operazione contestata era unicamente quello di investire in “un valore certo (i beni) rispetto a degli anticipi che potevano rappresentare un effettivo e concreto rischio di perdita irrecuperabile”. La ricorrente contesta infine la ripresa di vantaggi economici per l’utilizzo del veicolo aziendale.
F. Nelle proprie osservazioni del 12 agosto 2011, l’UTPG propone di respingere il gravame. Sottolinea anzitutto l’esistenza di un legame di parentela tra il dipendente e membro del Consiglio di amministrazione della società ricorrente, __________, e l’azionista della __________, __________. Ribadisce quindi che la cessione di attivi in compensazione di un credito esigibile rappresenta un’operazione anomala dal profilo commerciale, da ricondurre esclusivamente alla vicinanza delle persone che l’hanno attuata.
G. All’udienza del 17 aprile 2012, le parti hanno confermato le rispettive posizioni.
La società ricorrente ha nuovamente contestato la sua prossimità con __________, precisando inoltre di non aver stipulato alcun contratto per l’uso dei macchinari e capannoni rimasti in __________, ma di tenerne conto nella commisurazione dei prezzi delle forniture. L’autorità di tassazione, da parte sua, ha confermato l’esistenza di molti indizi che depongono a favore della tesi di una vicinanza fra le due società, osservando infine che gli anticipi finanziari compensati nel 2005 sono stati nel frattempo nuovamente incrementati, fino a raggiungere l’importo di tre milioni di franchi nel 2008.
Diritto
1. 1.1.
Secondo gli art. 67 cpv. 1 LT e 58 cpv. 1 LIFD, l’utile netto imponibile delle persone giuridiche è determinato in base al saldo del conto profitti e perdite, epurato dal riporto dell’anno precedente (lett. a), a cui vengono in particolare aggiunti i prelevamenti fatti prima del calcolo del saldo non destinati alla copertura di spese riconosciute dall’uso commerciale, tra cui gli ammortamenti ed accantonamenti non giustificati (lett. b).
1.2.
Il diritto fiscale si basa sul bilancio commerciale. Se stabilito nel rispetto delle norme legali applicabili, esso è infatti determinante anche per la definizione dell’utile imponibile (Massgeblichkeitsprinzip), fatta eccezione unicamente per le disposizioni correttive proprie al diritto tributario (DTF 132 I 175 consid. 2.2, con riferimento a: Behnisch, Zur Massgeblichkeit der Handelsbilanz für die Steuerbilanz, in: Aktienrecht 1992-1997: Versuch einer Bilanz, p. 21 ss.).
In altri termini, il carattere vincolante dei conti annuali (art. 662a CO; dal 1° gennaio 2013, art. 957a CO) viene a cadere soltanto nella misura in cui gli stessi risultano in contrasto con regole imperative del diritto commerciale o vanno osservate norme fiscali che ne correggono le valutazioni (decisione TF n. 2A.549/2005 del 16 giugno 2006, in: StPS 24 p. 100, consid. 2.1; Bernardoni/ Bortolotto, La fiscalità dell’azienda, 2ª ediz., Mendrisio 2010, p. 73 ss.; Locher, Kommentar zum DGB, vol. II, Therwil/Basilea 2004, n. 2 ad art. 58 LIFD, p. 242; Richner/Frei/Kaufmann/ meuter, Handkommentar zum DBG, 2ª ediz., Zurigo 2009, n. 1 ad art. 58 LIFD, p. 713).
1.3.
Secondo il principio di periodicità valido nel diritto fiscale svizzero, un’azienda deve essere tassata in un determinato anno fiscale sull’utile realizzato nel corrispondente periodo. I risultati dei differenti esercizi annuali non devono perciò venir compensati tra loro, aumentando o diminuendo quelli di un determinato periodo a favore o a carico di un altro. Se si verifica una violazione di tale principio, va di conseguenza operata una correzione fiscale (decisione TF n. 2A.549/2005 del 16 giugno 2006, in: StPS 24 p. 100, consid. 2.2; Locher, op. cit., n. 82 ad art. 58 LIFD, p. 275; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, op. cit., n. 20 ss. ad art. 58 LIFD, p. 718).
2. 2.1.
Nel caso in esame, come visto, oggetto di litigio sono anzitutto gli ammortamenti figuranti nel conto economico della società ricorrente.
L’Ufficio di tassazione delle persone giuridiche ha ripreso gli ammortamenti sui macchinari e capannoni industriali appena ricevuti da __________ in compensazione di anticipi finanziari ancora scoperti, per un totale di fr. 1'030'873.–, giudicando tale operazione un tentativo di elusione d’imposta. La ricorrente ritiene invece che lo scopo dell’operazione contestata fosse unicamente quello di investire in “un valore certo (i beni) rispetto a degli anticipi che potevano rappresentare un effettivo e concreto rischio di perdita irrecuperabile” (cfr. ricorso del 5 agosto 2011, p. 3).
2.2.
La costruzione di un’operazione commerciale di conversione di un presunto credito in sostanza fissa ammortizzabile, al solo fine di diminuire l’utile dell’esercizio contabile, configurerebbe pacificamente un caso di elusione d’imposta, così come sostenuto dall’autorità di tassazione.
Nel caso in esame, tuttavia, non è necessario richiamare il principio giurisprudenziale dell’elusione d’imposta, che deve rimanere l’eccezione e, soprattutto, costituire un ultima ratio (Locher, Rechtsmissbrauchsüberlegungen im Recht der direkten Steuern der Schweiz, in: ASA 75 p. 675). Come vedremo meglio in seguito, ai fini del presente giudizio è sufficiente far riferimento ad un principio generalmente riconosciuto in materia tributaria, secondo cui incombe a chi fa valere l’esistenza di un fatto che esclude o diminuisce il suo debito fiscale di portarne la prova e di subire le conseguenze dell’insuccesso di tale prova (RF 57/2002 p. 816 consid. 2.3; RF 54/1999 p. 118 consid. 9a; DTF 121 II 257 consid. 4c/aa e sentenze citate). D’altronde, conformemente agli articoli 662a e 959 CO (dal 1° gennaio 2013, art. 957a CO), i conti annuali devono conformarsi al principio della giustificazione (documentazione), corollario del principio di sincerità: l’esattezza della registrazione e del trattamento deve permettere in ogni momento un controllo ulteriore della contabilità. In queste condizioni, è a carico della società l’onere di provare che le sue spese sono giustificate dall’uso commerciale e di sopportare le conseguenze del fallimento di tale prova (ASA 68 p. 746 consid. 2b p. 749/750 e sentenze citate; anche NStP 1998 p. 125 consid. 2a).
2.3.
Come detto, la ricorrente ha sempre sostenuto che l’operazione di conversione degli anticipi finanziari concessi a __________ in sostanza fissa ammortizzabile (macchinari industriali e capannoni) rientrava nei normali rapporti commerciali fra terzi indipendenti, ponendo l’accento sul difficile momento che stava vivendo il settore nel quale operava (commercio di pannelli per casseri in legno, sempre più spesso rimpiazzati nell’edilizia da casseri in ferro) e, più in generale, sulla particolare situazione economica del __________. All’udienza del 17 aprile 2012, i rappresentanti della ricorrente hanno nuovamente contestato la vicinanza con __________, affermando che quest’ultima sarebbe controllata da una persona fisica residente negli Stati Uniti.
2.4.
Tale affermazione non può essere seguita. Così come sottolineato dall’autorità di tassazione, dagli atti dell’incarto fiscale emerge piuttosto una convergenza di indizi che depone chiaramente a favore dell’esistenza di stretti legami tra la società svizzera e quella __________.
Un primo elemento è costituito dall’azionariato di __________. In apparente contraddizione con l’affermazione contenuta nel verbale di audizione, dalla documentazione prodotta con il presente gravame risulta infatti che suo socio e azionista maggioritario è __________ (cfr. atto notarile del 19 luglio 2011, tradotto in lingua italiana e vidimato dal Consolato svizzero di __________), che di tutta evidenza è legato da un rapporto di stretta parentela con l’attuale amministratore della ricorrente (già presidente e delegato con firma individuale) __________. Oltre ad avere lo stesso cognome, entrambi portano il secondo nome di __________, che da un semplice controllo del sistema informativo dei dati anagrafici della popolazione ticinese risulta essere il nome di battesimo del padre di __________. Ma non solo. Sebbene non sia dato conoscere l’anno di costituzione di __________, è comunque da ritenere che la stessa abbia rilevato l’attività di controllo precedentemente garantita da __________, nel frattempo liquidata. In un rapporto del 13 marzo 2003, l’Ispettorato fiscale osservava infatti che la vecchia società __________ era già gestita da __________, a riprova della lunga e consolidata collaborazione esistente tra i due fratelli.
D’altra parte, a questa Camera non possono nemmeno passare inosservate le numerose fatture intestate alla __________ e pagate dalla ricorrente, così come la corrispondenza indirizzata al recapito della società __________ a nome di __________. A quest’ultimo riguardo, a nulla valgono le spiegazioni della ricorrente, secondo cui l’invio della corrispondenza in __________ sarebbe esclusivamente da ricondurre “alla presenza in loco del dipendente della società svizzera” (cfr. ricorso del 5 agosto 2011, p. 3), ove si pensi appena che dall’elenco stipendi allegato alla dichiarazione fiscale risulta unicamente personale residente in Svizzera e assoggettato all’AVS. Pur non conoscendo l’azionariato della RI 1, è quindi facile supporre che vi siano stretti legami economici tra le due società, che vanno oltre la prossimità di parentela tra __________ e __________.
In simili circostanze, la decisione dell’autorità di tassazione non presta il fianco a critiche: la suddetta vicinanza imponeva di verificare con particolare prudenza il contratto di cessione e attribuzione del 26 aprile 2006, tramite il quale la contribuente avrebbe appunto rinunciato ad un credito interamente esigibile in cambio di sostanza fissa ammortizzabile.
2.5.
La ricorrente ha più volte ribadito che nel mercato __________ sarebbe d’uso, prima di dare avvio ai rapporti commerciali, anticipare ai fornitori sufficienti mezzi finanziari, aggiungendo poi che era nei suoi interessi economici convertire un credito incerto in sostanza fissa.
Tale tesi è poco convincente, per più di una ragione. In primo luogo è poco credibile che una società decida di versare importanti anticipi finanziari, nella misura di USD 2'810'000.–, senza richiedere garanzie né tanto meno un piano di rientro. In secondo luogo è perlomeno inusuale, soprattutto in considerazione della particolare situazione economica __________, continuare a pagare fatture per forniture e non meglio precisate commissioni senza dapprima procedere alla compensazione di crediti ancora scoperti. Da ultimo, l’acquisto di macchinari industriali e capannoni, per una società di trading quale è la ricorrente, poteva assumere una connotazione economica solo se questi fossero stati successivamente messi in vendita o perlomeno concessi in locazione dietro versamento di un’adeguata remunerazione. Di principio, la rinuncia ad un credito nei confronti di un terzo è infatti commercialmente giustificata solo se il contribuente può aspettarsi in buona fede un vantaggio (StE 1999 B 23.45.2 n. 1 = ZStP 1999 p. 300). Nel caso in esame, per contro, non si capisce quale beneficio poteva attendersi la ricorrente dal contratto in discussione. Se lo scopo dell’operazione era effettivamente quello di liberarsi di un’esposizione creditoria divenuta insostenibile, la scelta di investire in sostanza fissa “depositata” presso la stessa società debitrice, senza nemmeno richiedere l’iscrizione a registro fondiario del trapasso di proprietà dei capannoni né tanto meno l’iscrizione di una riserva di proprietà sui macchinari industriali o la benché minima garanzia, non avrebbe di tutta evidenza alcun senso. Così come non avrebbe alcun senso procedere agli importanti ammortamenti oggetto di litigio, se lo scopo della conversione dell’esposizione finanziaria in sostanza fissa era quello di ottenere una struttura di bilancio più solida, che potesse garantire alla ricorrente maggiori finanziamenti. Una simile operazione non si giustificherebbe infine nemmeno in relazione all’asserita fluttuazione del corso della valuta brasiliana rispetto al franco svizzero, ove si pensi appena che il credito alla fornitrice, sotto forma di anticipi finanziari, era stato concesso in valuta americana.
Come sottolineato dall’autorità di tassazione all’udienza del 17 aprile 2012, la contraddittorietà delle argomentazioni risulta ancor più manifesta se si considera che il credito compensato nel 2005 è stato nel frattempo nuovamente incrementato, fino a raggiungere l’importo di oltre tre milioni di franchi nel 2008.
2.6.
Tutto ben considerato, la conversione del presunto credito in sostanza fissa ammortizzabile sembra piuttosto riconducibile allo stretto legame esistente tra le due società e non certo a motivi commercialmente giustificati. Di nessun aiuto è in particolare la documentazione allegata al presente gravame.
Premesso che alla ricorrente incombeva indiscutibilmente l’obbligo di produrre spontaneamente una contabilità ineccepibile e di collaborare con l’autorità fiscale già in sede di accertamento (art. 957a CO), i documenti provenienti dal __________, tutti datati ai primi di luglio 2011, appaiono finanche troppo funzionali ai suoi interessi. È il caso, per esempio, della dichiarazione autenticata del 5 luglio 2011 (tradotta in lingua italiana e vidimata dal Consolato svizzero di __________), sottoscritta dal fratello __________ e quindi priva di ogni forza probatoria. È inoltre il caso del referto peritale di __________ (tradotto in lingua italiana e vidimata dal Consolato svizzero di __________), che si limita a confermare il valore determinato oltre cinque anni prima da un certo ing. __________, senza aggiungere nulla di più. A riprova del valore dei macchinari e dei capannoni acquistati il 26 aprile 2006 sarebbe piuttosto servita una perizia allestita prima della conclusione del contratto, come è notoriamente prassi nelle relazioni commerciali fra terzi indipendenti. Si aggiunga infine, a titolo abbondanziale, che la “relazione degli investimenti/immobilizzazioni” allegata al contratto di cessione e attribuzione riporta il valore di acquisto dei singoli macchinari e capannoni, senza tenere in debita considerazione l’effettivo deprezzamento inevitabilmente subito dai beni.
Ma non solo. Come osservato dall’autorità di tassazione, a destare più di una perplessità è lo stesso contratto di cessione e attribuzione del 26 aprile 2006. In sede di accertamento, la ricorrente ha prodotto una versione in lingua inglese, sottoscritta dall’attuale presidente __________ (per la ricorrente) e da __________ (per __________). In questa sede ha invece presentato una nuova versione del contratto, redatta in lingua portoghese e, cosa più incomprensibile, sottoscritta non più da __________ ma verosimilmente da __________, oltre che da due testimoni inesistenti nella prima versione. Non è evidentemente dato conoscere le ragioni di simili differenze, che tuttavia non fanno altro che alimentare i dubbi circa una loro confezione ad hoc, al fine di rivestire l’intera operazione di un carattere commerciale che in realtà non possiede.
2.7.
Sia come sia, la scarsa documentazione prodotta dalla ricorrente non è in ogni caso sufficiente a comprovare il carattere di costi giustificati dall’uso commerciale degli ammortamenti in discussione. Deve pertanto essere interamente confermata la ripresa fiscale di fr. 1'030'873.–, mentre la formazione di una riserva negativa sugli attivi acquistati da __________, di fr. 2'737'400.–, appare come un’inevitabile conseguenza. Essa verrà sciolta man mano che verranno registrati commercialmente degli ammortamenti su tale posta.
3. 3.1.
Nel caso di specie, oggetto di litigio è inoltre la ripresa di vantaggi economici per l’utilizzo del veicolo aziendale, commisurata in fr. 9'000.–.
L’autorità di tassazione ritiene infatti che si debba considerare una certa partecipazione privata alla voce contabile “costo dei veicoli”, sottolineando in particolare che nessuna automobile è intestata all’amministratore __________ e che l’attività di trading “estero su estero” svolta dalla ricorrente mal si concilia con l’utilizzo di un veicolo aziendale. Da parte sua, la ricorrente si limita a contestare la ripresa, senza apportare la benché minima spiegazione.
3.2.
Anche in questo caso, l’onere della prova spettava però al contribuente, trattandosi di un fatto che concorre a ridurre il debito verso l’erario (Blumenstein/Locher, System des schweizerischen Steuerrechts, 6a ediz., Zurigo 2002, p. 416, con rinvii). Anche in questo caso, la scarsa documentazione prodotta non è evidentemente sufficiente a dimostrare in modo ineccepibile i costi relativi all’utilizzo del veicolo. La ricorrente si è infatti limitata a contestare genericamente una ripresa che a prima vista appare più che legittima e finanche generosa, senza peraltro censurare la decisione di tassarla pienamente anche a livello cantonale, facendo quindi astrazione dal privilegio di ausiliaria.
4. Il ricorso è conseguentemente respinto.
Tassa di giustizia e spese processuali sono poste a carico della società ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 5'000.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 5'080.–
sono a carico della ricorrente.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
-; -; -; -.
Copia per conoscenza:
- municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: