Incarto n. 80.2010.31
Lugano 13 marzo 2012
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Antonio Saredo-Parodi
parti
RI 1 RI 2 entrambi rappr. da: RA 1
contro
CO 1
oggetto
ricorso del 24 febbraio 2010 contro la decisione del 27 gennaio 2010 in materia di IC e IFD 2004.
Fatti
A. La __________ è una società in nome collettivo con sede a __________, la cui attività, secondo il registro di commercio, consiste nell’acquisto, nella vendita e nell’amministrazione di immobili, compresa l’amministrazione di alberghi e ristoranti, come pure nella partecipazione ad altre imprese.
__________, deceduto nel 2001, era socio della collettiva con una quota di 1/5. Gli è subentrata una comunione ereditaria composta dalla vedova __________ (con una quota di ½) e dai figli __________, __________ e __________ (con una quota di 1/6 ciascuno).
B. Con decisione del 1° aprile 2009, l’CO 1 di __________ notificava a RI 1 ed alla moglie RI 2 la tassazione IC/IFD 2004, nella quale commisurava il reddito e la sostanza come segue:
imponibile
per l’aliquota
reddito IC
466'800
534’600
reddito IFD
696’700
699’800
sostanza
2'680’000
4'023’000
In particolare, l’autorità fiscale aveva quantificato in fr. 1'322’104.– la quota del contribuente nella società in nome collettivo di __________ ed in fr. 68’550.– il relativo reddito, cui si aggiungeva, per la sola IFD, il reddito straordinario legato alla vendita di un immobile a __________ (fr. 139'470.–).
C. Il contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 23 aprile 2009, contestando il carattere aziendale della partecipazione nella collettiva. A suo avviso, infatti, la quota di partecipazione sarebbe stata sostanza privata, “in quanto tale società non persegue uno scopo commerciale ma unicamente di amministrazione del patrimonio privato del contribuente”.
L’Ufficio di tassazione respingeva il reclamo, con decisione del 7 gennaio 2010, argomentando che la collettiva di __________ conseguisse “a tutti gli effetti fiscali lo scopo commerciale” e sottolineando come lo stesso ufficio di tassazione di __________ avesse “sempre considerato aziendale l’attività della SNC, imponendo a parte i suoi fattori nelle relative tassazioni”. Confermava pertanto l’assoggettamento all’imposta sul reddito del “reddito aziendale” conseguito nel 2004 dalla __________ snc.
D. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 e RI 2 contestano nuovamente che la società in nome collettivo, di cui il marito è divenuto socio per successione, abbia carattere commerciale. Sottolineano che la società in questione, costituita dopo la seconda guerra mondiale, non esercita poi alcuna attività di carattere aziendale da decenni. Inoltre, per effetto delle successioni intervenute nel tempo, gli attuali soci non si conoscono neppure più fra loro. Il patrimonio della collettiva dovrebbe dunque essere imposto nei cantoni di domicilio dei singoli soci, quale loro sostanza privata, ad eccezione degli immobili, assoggettati all’imposta nel Canton __________. Il relativo reddito, proveniente dalla locazione degli immobili, sarebbe reddito della sostanza immobiliare privata. Secondo gli insorgenti, il patrimonio immobiliare della collettiva sarebbe stato trasferito dalla sostanza commerciale a quella privata già diversi decenni fa, con la conseguenza che non ne sarebbe ormai più possibile l’assoggettamento all’imposta sul reddito. Dovrebbe in particolar modo essere stralciato, per il calcolo dell’IFD, il reddito di fr. 139'470.–, relativo alla vendita di un immobile.
E. Nelle sue osservazioni del 24 marzo 2010, l’Ufficio di tassazione propone di respingere il ricorso. Per quanto concerne l’imposta cantonale, ritiene che l’eventuale accoglimento del ricorso non avrebbe alcun effetto, essendo in ogni caso competente per l’imposizione il Canton __________. Per l’IFD, sostiene, in via principale, che il patrimonio della collettiva sia sostanza commerciale, come dimostrano anche i conti della società stessa. In via subordinata, argomenta che l’utile proveniente dalla vendita degli immobili dovrebbe in ogni caso essere assoggettato all’imposta, dovendo l’operazione essere considerata professionale.
Diritto
1. 1.1.
Nelle sue osservazioni al ricorso, l’autorità di tassazione sostiene che il gravame sarebbe privo d’oggetto per quanto attiene all’imposta cantonale. Rileva che la competenza ai fini dell’imposizione dei redditi immobiliari è del cantone di situazione degli immobili e quella ai fini dell’imposizione della quota di partecipazione ad una società di persone è del cantone in cui si svolge l’attività. In entrambi i casi, dunque, l’imposta cantonale sarebbe riscossa dal Canton __________, dove si svolge l’attività della società e dove si trovano gli immobili.
1.2.
La __________ di __________ è una società in nome collettivo, i cui attivi sono composti esclusivamente da immobili ed i cui ricavi sono essenzialmente di fonte immobiliare.
L’Ufficio di tassazione ha considerato i proventi della società come redditi dell’attività lucrativa indipendente e li ha pertanto attribuiti al cantone dove si trovano la sede e l’amministrazione della società. Si è così conformato alla disciplina stabilita dal diritto della doppia imposizione intercantonale (Locher, Introduzione al diritto fiscale internazionale, 2a ediz., Lugano 2010, p. 61 e giurisprudenza citata).
Se dovesse essere seguita la tesi dei ricorrenti, secondo cui il patrimonio della collettiva costituisce sostanza privata dei soci, i redditi dovrebbero essere assoggettati all’imposta sul reddito nel cantone di situazione degli immobili (Locher, op. cit., p. 62 e giurisprudenza citata).
Poiché gli immobili della società sono situati nel Canton __________, l’eventuale accoglimento del ricorso non avrebbe pertanto alcuna ripercussione sul calcolo dell’imposta cantonale.
L’unica apprezzabile conseguenza del riconoscimento della natura privata degli immobili appartenenti alla società consisterebbe infatti nell’esenzione dall’imposta federale diretta dell’utile conseguito con la vendita di uno degli immobili appartenenti alla collettiva. Ma si tratta di un aspetto che non ha alcuna incidenza sul calcolo dell’imposta cantonale, in considerazione del fatto che l’utile immobiliare è in ogni caso soggetto all’imposta speciale sugli utili immobiliari e non influenza pertanto né l’imponibile soggetto all’imposta sul reddito né il reddito determinante per l’aliquota.
Quanto agli interessi sul capitale proprio, che secondo la contribuente dovrebbero essere attribuiti al Canton Ticino, deve dapprima essere osservato che nella fattispecie non risulta che ne siano stati pagati e comunque l’autorità fiscale non li ha considerati. In ogni caso, secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, essi sono attribuiti al cantone di sede della società in nome collettivo, a differenza dei compensi per il lavoro prestato personalmente dal socio, imponibile nel cantone di domicilio di quest’ultimo (RF 56/2001 p. 419 consid. 3d; inoltre de Vries Reilingh, in: Zweifel/Beusch/Mäusli-Allenspach [a cura di], Interkantonales Steuerrecht, Basilea 2011, §26, n. 40, p. 258).
1.3.
La tesi dell’autorità resistente appare pertanto condivisibile. Anche se la questione non risulta essere decisiva, alla luce dell’esito del ricorso in materia di imposta federale diretta (v. infra), il ricorso in materia di imposta cantonale si rivela pertanto irricevibile, per il fatto che la ricorrente non ha un interesse degno di protezione all’annullamento o alla modifica della decisione impugnata.
2. 2.1.
Nel merito, gli insorgenti chiedono dunque che l’utile conseguito con la cessione dell’immobile di __________ da parte della __________ Snc sia esentato dall’imposta sul reddito. A loro avviso, infatti, la società non eserciterebbe alcuna attività commerciale, ragione per cui il suo patrimonio costituirebbe sostanza privata dei soci. Sottolineano che l’eventuale attività commerciale svolta a suo tempo sarebbe “definitivamente cessata parecchi decenni fa”, con la conseguenza che il passaggio degli immobili nella sostanza privata dei soci sarebbe avvenuto molti anni addietro. L’imposizione dell’utile scaturito dall’estrazione contabile sarebbe pertanto ormai divenuta impossibile, per la sopravvenuta perenzione del diritto di imporre.
2.2.
Una società in nome collettivo può avere solo sostanza commerciale: nel caso delle società di persone obbligate alla tenuta della contabilità non vi è distinzione fra sostanza privata e commerciale; possiedono solo un patrimonio sociale, che è sostanza commerciale (ASA 62 p. 409 consid. 3d).
Come già ricordato, la __________ Snc è stata costituita oltre 60 anni fa, con diversi scopi, che vanno dall’acquisto, la vendita e l’amministrazione di immobili, compresa l’amministrazione di alberghi e ristoranti, fino alla partecipazione ad altre imprese. Neppure la ricorrente nega che la collettiva abbia effettivamente esercitato attività commerciali in passato, anche se pretende che la situazione si sarebbe sostanzialmente modificata con il trascorrere del tempo. Non si può ignorare peraltro che gli immobili della __________ Snc sono sempre stati dichiarati indicandone il valore contabile, al netto degli ammortamenti.
Come ha rilevato in modo pertinente l’Ufficio di tassazione, nelle sue osservazioni al ricorso, i membri della comunione ereditaria hanno dichiarato, nell’apposito Questionario per le comunioni ereditarie, la partecipazione nella __________ Snc come “attivo mobiliare aziendale” ed in un allegato hanno menzionato espressamente la “sostanza netta investita in Snc __________, __________”.
2.3.
La giurisprudenza del Tribunale federale ha ripetutamente affermato che i beni impiegati a scopo commerciale non passano nella sostanza privata per effetto del semplice trascorrere del tempo (cfr. p. es. la sentenza 2C_6/2008 del 27 gennaio 2009, consid. 3.1.2).
Se un bene che contiene delle riserve occulte viene trasferito in un ambito in cui non è più possibile assoggettare queste ultime all’imposta sul reddito, si verifica una realizzazione delle riserve occulte, che ne comporta l’assoggettamento all’imposta. È il caso in particolare del prelevamento privato che avviene al momento della cessazione dell’attività commerciale, ma anche per esempio quello del trasferimento di un immobile commerciale di un’impresa nella sostanza privata del titolare o del socio. L’imposizione presuppone che l’autorità fiscale venga a conoscenza del prelevamento privato o del trasferimento nella sostanza privata, cioè che le venga manifestata la volontà univoca di togliere il bene in questione dalla sostanza commerciale. L’imposizione di un utile in capitale presuppone infatti che sia inequivocabilmente chiaro che si è verificato uno dei presupposti della realizzazione (cfr. la sentenza del Tribunale federale 2C_948/2010 del 31 ottobre 2011, consid. 4.1.1; inoltre DTF 126 II 473 consid. 3b; 125 II 113 consid. 6c/bb; 112 Ib 79 consid. 4a; ASA 65 p. 660 consid. 3a).
Finché non viene assoggettato all’imposta sul reddito l’utile in capitale, l’immobile rimane nella sostanza commerciale. Ciò si verifica anche se un contribuente cessa la sua attività lucrativa indipendente e lo comunica alle autorità fiscali, dichiarando peraltro esplicitamente di avere l’intenzione di vendere gli attivi dell’impresa nel quadro della liquidazione della stessa o di voler temporaneamente affittare l’azienda, per esempio fino alla progettata vendita della ditta ad un terzo o al suo trasferimento ad un erede (cfr. DTF 125 II 113 consid. 6c/aa). Si ritiene che non vi sia un’estrazione contabile anche nel caso in cui chi esercita un’attività indipendente comunica all’autorità fiscale di avere cessato l’attività di costruttore ma continua a rimanere proprietario dei suoi immobili aziendali, mettendoli a bilancio e facendo valere perdite aziendali; la situazione non consente infatti di stabilire se egli continuerà la sua attività commerciale nel settore immobiliare o meno (cfr. la sentenza del Tribunale federale 2C_948/2010 del 31 ottobre 2011, consid. 4.1.2 e giurisprudenza citata).
2.4.
Nel caso in discussione, come ammettono implicitamente anche i ricorrenti, laddove sostengono che il diritto di imporre l’utile in capitale realizzato con l’estrazione contabile sarebbe perento, le riserve occulte esistenti sull’importante patrimonio immobiliare della società in nome collettivo non sono mai state assoggettate all’imposta sul reddito. I soci non hanno quindi mai comunicato all’autorità di tassazione la cessazione definitiva dell’attività commerciale. Al contrario, come già sottolineato, hanno continuato a dichiarare la partecipazione nella società stessa come sostanza commerciale. La stessa contabilità della __________ Snc attribuisce agli immobili un valore contabile e, addirittura, ha qualificato “provento straordinario” l’utile conseguito con la vendita dell’immobile di __________, utile che è stato calcolato proprio deducendo dal valore di alienazione il valore contabile fiscale.
2.5.
L’autorità di tassazione, nelle sue osservazioni al ricorso, ha ricordato che neppure in occasione del decesso del socio __________, avvenuto il 4 gennaio 2001, gli eredi hanno notificato il passaggio degli immobili nella sostanza privata.
A tale riguardo, l’appartenenza di un bene alla sostanza commerciale o privata non è modificato da una devoluzione ereditaria. Gli attivi della sostanza commerciale del de cuius mantengono carattere commerciale anche per gli eredi. Questi ultimi possono decidere di destinarli alla sostanza commerciale della loro attività indipendente o di mantenerli come sostanza commerciale anche se non esercitano essi stessi un’attività lucrativa indipendente; ma possono decidere anche di trasferirli nella sostanza privata, mediante dichiarazione espressa di volontà indirizzata al fisco, oppure di venderli. L’utile in capitale diviene imponibile pertanto solo quando gli eredi decidono il trasferimento nella sostanza privata oppure quando vendono. Concretamente, spetta a loro decidere il momento in cui pagare l’imposta sul reddito (cfr. la sentenza del Tribunale federale 2A_105/2007 del 3 settembre 2007, in SJ 2008 I p. 255, consid. 3.4 e giurisprudenza e dottrina citate).
Con la loro condotta, gli eredi di __________, insieme agli altri soci, hanno manifestato per fatti concludenti la loro intenzione di mantenere i beni della società nella sostanza commerciale.
3. Il ricorso è conseguentemente respinto.Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico dei ricorrenti, soccombenti.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. 1.1. Il ricorso in materia di imposta cantonale è irricevibile.
1.2. Il ricorso in materia di imposta federale diretta è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 1’000.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 100.–
per un totale di fr. 1’100.–
sono a carico del ricorrente.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
-; -; -; -.
Copia per conoscenza:
- municipio di.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: