Incarto n. 80.2008.57
Lugano 30 luglio 2009
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Rocco Filippini, vicecancelliere
parti
RI 1 rappr. dall’ RA 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 29 maggio 2008 contro la decisione del 8 maggio 2008 in materia di IC e IFD 2004.
Fatti
A. RI 1, domiciliato a __________, possiede un’azienda di produzione di bacche, acquistata nel 2004 dall’allora proprietario __________ e recentemente trasformata nella __________.
Nella dichiarazione fiscale 2004, il contribuente indicava di avere percepito un reddito da attività indipendente di fr. 23'064.–, oltre ad un salario di fr. 8'622.– proveniente da un’attività accessoria esercitata alle dipendenze della __________.
B. Notificandogli la tassazione IC/IFD 2004, con decisione del 21 marzo 2007, l’RS 1 commisurava il reddito imponibile in fr. 31'500.– per l’IC ed in fr. 30'600.– per l’IFD. L’autorità fiscale spiegava di avere ripreso le “spese generali, di rappresentanza e d’auto in quanto ritenute di natura privata”.
C. Il contribuente impugnava la suddetta decisione con reclamo del 20 aprile 2007, nel quale si opponeva alla ripresa delle spese. Contestazione questa che veniva in seguito ritirata dall’allora suo rappresentante, signor __________, in occasione di un’udienza tenutasi il 16 maggio 2007.
Per contro, dopo aver verificato l’esistenza di ulteriori donazioni da parte della madre e della ex moglie anche nei successivi periodi fiscali 2005 e 2006, l’autorità di tassazione considerava l’importo di fr. 24'000.–, che il contribuente aveva per l’appunto dichiarato a titolo di donazione, quale contributo al mantenimento imponibile come reddito d’altra fonte, riformando così in peius la sua precedente decisione.
D. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, RI 1 contesta l’esposizione di un reddito d’altra fonte. Il ricorrente sostiene di avere ricevuto in donazione l’importo di fr. 24'000.–, versatogli dalla madre “a scopo di finanziamento dei costi d’investimento della nuova ditta”.
Diritto
1. 1.1.
Sia secondo l’art. 16 cpv. 1 LIFD sia secondo l’art. 15 cpv. 1 LT , sottostà all’imposta sul reddito la totalità dei proventi periodici e unici, ivi compresi quelli in natura di qualsiasi specie, segnatamente il vitto e l’alloggio, come anche i prodotti e le merci prelevati dal contribuente nella propria azienda e destinati al consumo personale (art. 16 cpv. 2 LIFD; art. 15 cpv. 2 LT).
Come ha ripetutamente sottolineato il Tribunale federale, il legislatore ha in tal modo fatto proprio il principio dell’imposizione del reddito netto globale (“Grundsatz der Gesamtreineinkommensbesteuerung”). L’art. 16 cpv. 1 LIFD (e, di riflesso, l’art. 15 cpv. 1 LT) contiene dunque una clausola generale, che è completata, agli articoli da 17 a 23 LIFD (da 16 a 22 LT), da una lista esemplificativa di diverse componenti reddituali e da un elenco tassativo di redditi esenti dall’imposta (DTF 125 II 113 = ASA 67 p. 644 = RDAF 1999 II 385 consid. 4a). Ne consegue che ogni reddito che non sia esplicitamente dichiarato esente è assoggettato all’imposta.
1.2.
L’art. 24 LIFD (di uguale tenore, art. 23 LT) menziona, fra gli altri redditi non soggetti all’imposta, l’incremento patrimoniale derivante da eredità, legato, donazione o liquidazione del regime matrimoniale (lett. a), così come le prestazioni versate in adempimento di un obbligo fondato sul diritto di famiglia, eccettuati gli alimenti percepiti in caso di divorzio o separazione legale o di fatto, nonché gli alimenti percepiti da un genitore per i figli sotto la sua autorità parentale (lett. e).
2. 2.1.
Nel caso in esame, litigiosa è la natura giuridica dell’importo di fr. 24'000.–, che il ricorrente ha ricevuto dalla propria madre, __________, domiciliata a __________ (Canton __________), quale contributo per l’acquisto dell’azienda di produzione di bacche e per far fronte ai primi investimenti (cfr. dichiarazione scritta di __________ del 24 maggio 2008).
2.2.
È anzitutto pacifico che la madre non aveva nessun obbligo legale di assistenza fondato sul diritto di famiglia (art. 23 lett. e LT e 24 lett. e LIFD). Per quanto qui di interesse, l’obbligo di prestare soccorso ai parenti in linea diretta ascendente e discendente (figli/genitori/nonni), regolato dagli art. 328 e 329 CC, presuppone infatti che il beneficiario, in assenza di un aiuto economico, cadrebbe nel bisogno (Noël, in: Yersin/Noël [a cura di], Commmentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 34 ad art. 24 LIFD; Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zurigo 2003, n. 81 ad art. 24 LIFD; Locher, Kommentar zum DBG, Vol. I, Therwil/Basilea 2001, n. 40 ad art. 24 LIFD). Ciò è il caso, per esempio, quando la persona assistita è inabile al lavoro o non ha la possibilità di conseguire un reddito oppure ancora quando non si può esigere da esso l’esercizio di un’attività lucrativa (Koller, in: Honsell/Vogt/Geiser [a cura di], Zivilgesetzbuch I, 3. ediz., Basilea/Ginevra/Monaco 2006, n. 9 ad art. 328/329 CC).
Non si giustifica invece quando una persona è ancora in grado di provvedere con le proprie forze al suo sostentamento, come nella fattispecie RI 1. Nel gravame in esame, è infatti lo stesso ricorrente ad ammettere di coprire le spese correnti della ditta e di provvedere al proprio mantenimento con gli introiti della produzione di bacche e con il reddito proveniente dall’attività accessoria esercitata alle dipendenze della __________.
2.3.
Una volta stabilito che la prestazione in esame oltrepassa i limiti prescritti dall’art. 328 CC al sostegno di un parente prossimo, occorre ancora chiedersi se non sia stata versata a titolo di donazione: in tal caso, l’incremento patrimoniale che ne deriva è pure esente dall’imposta sul reddito (art. 23 lett. a LT e 24 lett. a LIFD). Tesi questa sostenuta dal ricorrente ma avversata dall’autorità di tassazione, che in sede di reclamo ha riformato in peius la sua precedente decisione, argomentando che l’importo di fr. 24'000.– indicato dal contribuente come donazione andava in realtà considerato quale reddito d’altra fonte. Come esposto in narrativa, l’autorità fiscale si è soffermata sul carattere periodico degli aiuti finanziari, evidenziando che RI 1 ha potuto beneficiare dalla propria madre e dalla ex moglie di un ulteriore importo di fr. 22'000.– nel 2005 e di fr. 37'000.– nel 2006.
3. 3.1.
Secondo l’art. 239 CO, donazione è ogni liberalità tra i vivi con la quale taluno arricchisce un altro coi propri beni senza corrispondente prestazione. Giusta il suo capoverso 3, l’adempimento di un dovere morale non costituisce invece donazione.
Riallacciandosi a quest’ultima disposizione, la prassi cantonale ticinese si è delineata nel senso di considerare le prestazioni finanziarie ricorrenti, fatte ad un parente senza obbligo legale di assistenza, come dovere morale non rientrante nel concetto di donazione (Primi, Le imposte di successione e di donazione ticinesi, Agno 1995, p. 162). In una sentenza risalente al 1992, questa Camera ha così concluso che l’aiuto finanziario regolare garantito ad un figlio maggiorenne ancora in formazione e con reddito incompleto, anche se sufficiente a garantire il suo minimo esistenziale, costituisce un reddito d’altra fonte imponibile e non una donazione (decisione CDT n. 99/92 del 29 maggio 1992, in: RDAT II-1993 n. 6t).
3.2.
Dal profilo fiscale, la nozione di donazione si scosta in alcuni punti da quella del diritto civile. Elementi costitutivi sono anzitutto l’esistenza di un atto di attribuzione (“Zuwendung”) e la gratuità della devoluzione. Secondo la giurisprudenza del Tribunale federale e la dottrina maggioritaria, la volontà di procedere ad una liberalità (“animus donandi”) costituisce un ulteriore elemento essenziale (DTF 118 Ia 497; Richner/Frei/Kaufmann, op. cit., n. 19 ad art. 24 LIFD; Primi, op. cit., p. 155 e riferimenti citati). Di parere contrario, alcune prassi cantonali ed una parte minoritaria della dottrina, che seguono invece una concezione puramente oggettiva della nozione di donazione, senza interessarsi alla volontà del donante (Hindersmann/Myssen, Die Erbschafts- und Schenkungssteuern der Schweizer Kantone, Colonia 2003, p. 221). La portata della differenza fra le due concezioni si rivela soprattutto in presenza di negozi caratterizzati da una manifesta sproporzione fra prestazione e controprestazione. Ci si domanda infatti se sia giustificato esentare dall’imposta di donazione l’incremento patrimoniale gratuito di cui ha beneficiato chi ha ricevuto una contropresatione di valore nettamente superiore rispetto alla sua prestazione, quando tale sproporzione non dipende dalla volontà dell’altro contraente bensì dalla sua incompetenza. Spostando il problema dalle imposte di donazione, di competenza cantonale, all’imposta ordinaria sul reddito, ci si interroga se sia necessaria la prova dell’intenzione di effettuare una liberalità per esentare da imposta un incremento patrimoniale: in fondo, determinante è unicamente l’esistenza di un arricchimento, ovvero di una sproporzione fra prestazione e controprestazione (Zigerlig/Jud, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol. I/2a, 2a ediz., Basilea 2008, n. 7 ad art. 24 LIFD, p. 355).
Nel caso di specie, la devoluzione di un patrimonio ed il suo carattere gratuito sono pacificamente dati. Premesso che l’onere della prova per quei fatti che concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso l’erario è a carico del contribuente, in concreto RI 1 ha provato l’esistenza di un trasferimento a titolo di donazione (ZStP 1998 p. 52), indicando dapprima di avere beneficiato di un importo di fr. 24'000.– (cfr. dichiarazione fiscale 2004) e producendo poi una dichiarazione scritta della donante.
La questione di principio, se sia necessaria la prova dell’esistenza dell’animus donandi, può pertanto restare aperta in questa sede, ritenuto che la volontà di donare di __________ risulta chiaramente dalla suddetta dichiarazione scritta del 24 maggio 2008.
3.3.
Come accennato, la prassi ticinese applicata dall’Ufficio di tassazione e la giurisprudenza su cui essa si fonda escludono che le prestazioni finanziarie ricorrenti fra parenti, al di fuori dell’obbligo legale di assistenza, rientrino nel concetto di donazione perché effettuate in adempimento di un dovere morale.
Tale giurisprudenza cantonale è già stata oggetto di critica in dottrina. Infatti, è vero che i contributi per il mantenimento dei figli maggiorenni agli studi imposti dall’art. 277 cpv. 2 CC sono esenti dall’imposta sul reddito, in quanto rientrano nel campo di applicazione degli art. 23 lett. e LT e 24 lett. e LIFD (decisione CDT n. 80.1997.118 del 3 settembre 1997, in: RDAT I-1998 n. 3t). Dal momento in cui la formazione possa normalmente ritenersi conclusa, le prestazioni ancora versate vanno invece considerate a tutti gli effetti una donazione (Locher, op. cit., n. 41 ad art. 24 LIFD, p. 620). Alla stessa stregua delle attribuzioni dettate da altruismo (Baddeley, in: Thévoz/Werro [a cura di], Code des obligations I, Basilea 2003, n. 68 ad art. 239 CO, p. 1248), le prestazioni garantite ai propri figli non rientrano automaticamente nei doveri morali di genitori con sufficienti possibilità economiche.
Si aggiunga inoltre che da un punto di vista strettamente fiscale, l’adempimento di un dovere morale non esclude di per sé il carattere gratuito dell’aiuto finanziario (Hindersmann/Myssen, op. cit., p. 150). Fanno unicamente eccezione quelle prestazioni fondate su un dovere morale talmente “forte ed unico” da essere equiparabile ad un obbligo legale. Ciò è il caso, per esempio, delle ricompense elargite ad una persona che ti ha salvato la vita, così come il sostentamento garantito ad un parente lontano caduto nel bisogno oppure ancora ad un concubino (Casanova, Zur Besteuerung geldwerter Leistungen unter Konkubinatspartnern, in: Problèmes actuels de droit fiscal, Mélanges en l’honneur du Professeur Raoul Oberson, Basilea 1995, p. 37). Non è per contro il caso della presente fattispecie, ove si pensi appena che è lo stesso ricorrente ad avere richiesto ed ottenuto un aiuto economico, allo scopo di finanziare l’acquisto dell’azienda di bacche e per far fronte ai primi investimenti.
3.4.
D’altra parte, contrariamente a quanto sembra sostenere l’autorità di tassazione nelle osservazioni al ricorso, l’aiuto finanziario assicurato ad un figlio o ad un parente non può neppure essere considerato reddito dell’attività lucrativa dipendente, alla pari delle gratifiche, delle mance e delle altre prestazioni valutabili in denaro fatte in segno di gratitudine (art. 16 cpv. 1 LT; art. 17 cpv. 1 LIFD). A prescindere dal suo carattere periodico, un simile aiuto può senz’altro rappresentare una donazione, sempreché siano adempiute le condizioni sopra esposte.
4. Alla luce delle considerazioni che precedono, il ricorso è accolto e la decisione su reclamo dell’8 maggio 2008 riformata nel senso che viene stralciato il reddito d’altra fonte di fr. 24'000.–.
Visto l’esito del gravame, non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali. Al ricorrente, che ne ha fatto richiesta, è riconosciuta un’indennità per ripetibili.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è accolto.
§ Di conseguenza, la decisione su reclamo dell’8 maggio 2008 è riformata nel senso che viene stralciato il reddito d’altra fonte di fr. 24'000.–.
2. Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
Al ricorrente è riconosciuta un’indennità di fr. 500.– per ripetibili.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
- ; - ; - ; - .
Copia per conoscenza:
municipio di __________.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: