Incarto n. 80.2008.42
Lugano 7 luglio 2009
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Stefano Bernasconi, vicepresidente, Raffaello Balerna, Ivano Ranzanici (in sostituzione di Andrea Pedroli e Mauro Mini, astenutisi)
segretario
Rocco Filippini, vicecancelliere
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 18 aprile 2008 contro la decisione del 20 marzo 2008 in materia di imposta alla fonte.
Fatti
A. Con scritto del 20 febbraio 2006, il __________ si rivolgeva all’allora capo dell’Ufficio delle imposte alla fonte (UIF). Dopo avere ringraziato il destinatario per l’incontro concesso a una sua rappresentanza ed alle informazioni telefoniche successive, traeva delle conclusioni in merito all’assoggettamento di diversi relatori residenti all’estero, che avevano tenuto conferenze nell’ambito del Master di diritto tributario. In particolare, rilevava che l’imposta alla fonte avrebbe dovuto essere trattenuta solo dalla retribuzione di quei docenti che “pur non avendo una base fissa, esercitano in modo continuativo il loro ruolo di conferenziere o di insegnante, in modo tale da poter essere assimilati a lavoratori dipendenti”. Più concretamente, il Centro di competenze tributarie sosteneva di aver appreso che costituisce attività indipendente quella del relatore che tiene una conferenza di 4 ore, che tratta un determinato argomento durante due giorni successivi, per 12 ore in totale, oppure ancora che tiene 3 conferenze di 12 ore ciascuna nel corso dell’anno, “su temi fiscali molto diversi l’uno dall’altro”. Nel caso in cui poi la collaborazione si ripetesse per diversi anni e si inserisse “nel contesto di un programma scolastico con orari fissi”, sarebbe giustificato il prelevamento dell’imposta anche per il primo anno.
Sulla base di tali premesse, il Centro concludeva che tutti i docenti interessati dovevano essere esentati dalla ritenuta dell’imposta alla fonte. La maggior parte di essi, infatti, aveva insegnato nel 2005 per poche ore; due di essi (__________e __________), invece, pur avendo insegnato per 40 ore l’uno e 42 l’altro, avevano trattato temi diversi, compresi in due anni distinti del master, dedicati rispettivamente al diritto tributario italiano ed a quello internazionale. In applicazione dell’art. 14 della Convenzione tra la Svizzera e la Repubblica Italiana per evitare le doppie imposizioni, tutti i docenti in questione dovevano pertanto essere esentati dall’imposta alla fonte.
B. Sollecitato dalla __________, il 2 ottobre 2006 l’UIF notificava alla richiedente una decisione di assoggettamento all’imposta alla fonte. Ricordati i criteri che, nel diritto tributario svizzero, permettono di distinguere l’attività dipendente da quella indipendente, affermava che “l’attività di docente-relatore presso una scuola, in giorni e orari determinati dalla scuola stessa, secondo un preciso programma di formazione prestabilita dalla scuola, davanti a un numero limitato e chiuso di allievi, è da considerare quale attività dipendente e non quale attività indipendente”. Pertanto, richiamato l’art. 15 della Convenzione italo-svizzera, stabiliva che il reddito di tutti i docenti interessati fosse assoggettato alla ritenuta d’imposta alla fonte.
C. La debitrice d’imposta impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 26 ottobre 2006. Rilevato che il diritto internazionale, in casu la convenzione per evitare le doppie imposizioni, prevale sul diritto interno, riteneva applicabile la disposizione che concerne i redditi dei liberi professionisti e non quella sui redditi dell’attività dipendente. Richiamava inoltre le direttive inviate dalla direzione della SUPSI ai singoli dipartimenti, in merito al prelievo dell’imposta alla fonte, rilevando che erano state approvate dall’allora capo dell’UIF. Secondo tali direttive, il “collaboratore dipendente esterno con rimunerazione a titolo personale e attività di lavoro marginale e irregolare (conferenziere)” non sarebbe stato assoggettato alla ritenuta alla fonte.
Il 5 settembre 2007 si teneva dinanzi all’UIF un’audizione, al termine della quale l’autorità redigeva un breve verbale, sottoscritto solo dal rappresentante dell’autorità fiscale.
D. Con decisione del 20 marzo 2008, l’UIF respingeva il reclamo. Dopo aver contestato che la convenzione italo-svizzera propone una definizione del lavoro autonomo e di quello subordinato, sottolineava che secondo la convenzione stessa alle espressioni non diversamente definite si deve attribuire il significato che ad esse dà la legislazione dello Stato contraente che la applica. Secondo il diritto svizzero era quindi determinante “la misura dell’indipendenza personale ed economica dell’interessato nel compimento delle proprie mansioni”. Ribadiva quindi che l’attività di docente-relatore presso una scuola costituisce un’attività dipendente. Negava poi che i colloqui intercorsi con la reclamante e le direttive da essa emanate nel 2001 potessero vincolare l’autorità di tassazione, dal punto di vista del principio della buona fede.
E. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, la RI 1 chiede nuovamente di essere esentata dall’obbligo di trattenere l’imposta alla fonte sulle prestazioni versate ai conferenzieri ed ai visiting professor residenti in Italia. Sottolinea che, nella definizione del campo di applicazione dell’art. 14 della convenzione italo-svizzera, si afferma che le attività di carattere educativo e pedagogico rientrano nel campo della libera professione. Proprio in virtù della chiarezza dell’art. 14 dell’accordo, esclude che sia giustificato il ricorso al diritto interno, come sostenuto dall’autorità fiscale.
La ricorrente ritiene poi che non sia applicabile nella fattispecie una sentenza della Camera, che si riferiva a tre insegnanti che tenevano corsi in Svizzera in base ad un permesso di lavoro rilasciato loro dall’Ufficio degli stranieri. Le condizioni contrattuali pattuite con i collaboratori della __________ non sono equiparabili a quelle di insegnanti dipendenti.
A suo avviso, inoltre, la soluzione contenuta nella decisione impugnata crea una grande incertezza giuridica, poiché impone di decidere sull’assoggettamento alla ritenuta d’imposta solo dopo un lungo lasso di tempo.
Per quanto attiene alle direttive della __________ del 2001, contesta che non siano vincolanti, essendo state approvate dall’allora capo dell’UIF, ma ritiene che non sia determinante il solo numero delle ore di lezione svolte.
F. Nelle sue osservazioni del 30 maggio 2008, l’UIF propone di respingere il ricorso.
All’udienza del 6 aprile 2009, le parti si sono riconfermate nelle rispettive posizioni. Delle loro argomentazioni si dirà in seguito, in quanto necessario.
Diritto
1. 1.1.
La competenza di questa Camera e la tempestività del ricorso sono date dall’art. 227 cpv. 1 LT.
1.2.
La __________ è un ente autonomo di diritto pubblico con personalità propria (art. 1 cpv. 1 della legge sull’Università della Svizzera italiana, sulla Scuola universitaria professionale della Svizzera italiana e sugli istituti di ricerca del 3 ottobre 1995; RL 5.3.1.1). Quale presunta debitrice della prestazione imponibile la __________ è senz’altro legittimata ad impugnare la risoluzione con la quale l’UIF ha respinto il reclamo proposto contro la decisione di assoggettamento del 2 ottobre 2006 (art. 227 cpv. 1 LT per il rinvio dato dall’art. 212 LT). Assai dubbia si avvera per contro la capacità di rappresentanza di coloro (__________, direttrice del dipartimento scienze aziendali e sociali; __________, capo dei servizi finanziari) che hanno sottoscritto il ricorso per conto della __________. Organi della __________ sono infatti soltanto il Consiglio dell’istituto e i Consigli di Dipartimento, oltre a quelli previsti dallo statuto (cfr. art. 6 cpv. 2 e 3 legge sulla SUPSI) che per quanto qui interessa nulla di specifico aggiunge a quanto contemplato dalla legge. Sulla questione non occorre tuttavia soffermarsi ulteriormente, poiché il gravame va comunque respinto nel merito per le ragioni che saranno esposte nei considerandi che seguono.
2. 2.1.
Sono soggetti ad una trattenuta d’imposta alla fonte per il loro reddito da attività lucrativa dipendente:
a. i lavoratori stranieri che, senza permesso di domicilio della polizia degli stranieri, hanno domicilio o dimora fiscali nel Cantone (art. 104 cpv. 1 LT; analogo, per l’imposta federale diretta, l’art. 83 LIFD);
b. i lavoratori che, senza domicilio o dimora fiscali in Svizzera, esercitano un’attività lucrativa dipendente nel Cantone per brevi periodi, durante la settimana o come frontalieri (art. 114 LT; per l’imposta federale diretta, l’art. 91 LIFD).
L’imposta è prelevata sui proventi lordi (cfr. art. 105 cpv. 1 LT; art. 84 cpv. 1 LIFD).
2.2.
Secondo gli articoli 121 cpv. 1 LT e 100 cpv. 1 LIFD, il debitore della prestazione imponibile ha, tra l’altro, l’obbligo di trattenere l’imposta dovuta alla scadenza delle prestazioni pecuniarie (lett. a) e di fornire al contribuente una distinta o un’attestazione relativa alla trattenuta d’imposta (lett. b). In caso di contestazione, il debitore della prestazione imponibile può esigere dall’autorità di tassazione, sino alla fine del mese di marzo dell’anno che segue la scadenza della prestazione, una decisione in merito all’esistenza e all’estensione dell’assoggettamento (art. 210 cpv. 1 LT; art. 137 cpv. 1 LIFD).
2.3.
Si tratta di una cosiddetta decisione d’accertamento, ai sensi dell’art. 5 cpv. 1 lett. b della Legge federale sulla procedura amministrativa (PA; RS 172.021), prevista da tutte le procedure di tassazione spontanea, in cui è lo stesso debitore d’imposta che si sostituisce all’autorità fiscale, senza tuttavia possedere le medesime cognizioni in materia (Pedroli, in: Yersin/Noël [a cura di], Commentaire de la loi sur l’impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 3 ad art. 137 LIFD, p. 1294).
Contro questa decisione è data facoltà di reclamo all’Ufficio delle imposte alla fonte entro il termine di 30 giorni. Contro la decisione su reclamo è poi data facoltà di ricorso, sempre nel termine di 30 giorni, alla Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello (cfr. Direttiva n. 01/2005, Imposizione alla fonte dei lavoratori dipendenti senza permesso di domicilio, dicembre 2004, valida dal 1° gennaio 2005, pag. 12; art. 212 LT e 140 cpv. 1 LIFD).
3. 3.1.
Come esposto in narrativa, con scritto del 20 febbraio 2006, il Centro di competenze tributarie della __________ si rivolgeva all’allora capo dell’UIF, traendo le sue conclusioni in merito all’assoggettamento di diversi relatori residenti all’estero, che avevano tenuto conferenze nell’ambito del “__________”, organizzato dalla medesima scuola. Si trattava, in fondo, di una semplice presa di posizione, che faceva seguito ad un incontro ed alle successive conversazioni telefoniche intrattenute con l’autorità fiscale. A mente sua, tutti i docenti interessati (elencati in un documento allegato) andavano esentati dalla ritenuta dell’imposta alla fonte, conformemente a quanto disposto dall’art. 14 della Convenzione tra la Svizzera e la Repubblica Italiana per evitare le doppie imposizioni (CDI-I; RS 0.672.945.41).
Successivamente, in data 26 settembre 2006, il Centro di competenze tributarie si rivolgeva nuovamente all’autorità di tassazione, sollecitando, questa volta espressamente, una formale decisione di assoggettamento. Decisione che veniva notificata alla __________ la settimana seguente, il 2 ottobre 2006, con il titolo “Insegnanti corso postdiploma 2004/2005: decisione di assoggettamento all’imposta alla fonte”.
3.2.
Riallacciandosi a quanto dispone l’art. 5 PA, dottrina e giurisprudenza definiscono la decisione come un atto d’imperio, di carattere individuale e concreto, che si rivolge di principio ad una persona soltanto o a un numero di persone determinato e che regola in modo vincolante e coercibile un rapporto giuridico retto dal diritto pubblico (Borghi/Corti, Compendio di procedura amministrativa ticinese, Lugano 1997, n. 4 ad art. 1 LPamm; v. inoltre Scolari, Diritto amministrativo, Vol. I, Bellinzona 1988, n. 203, p. 137).
Perlomeno a prima vista, la decisione d’accertamento dell’UIF potrebbe apparire lacunosa. In effetti, come evidenziato dalla stessa ricorrente in occasione di un’udienza tenutasi dinanzi a questa Camera il 6 aprile 2009, l’autorità di tassazione si limita a concludere che “il reddito da attività dipendente di tutti gli insegnanti __________ qui oggetto di disamina, dovrà essere assoggettato alla trattenuta d’imposta alla fonte nel nostro Cantone”, senza tuttavia indicare chiaramente di quali docenti residenti all’estero si tratti. In realtà, a un esame più attento, gli aspetti formali della decisione in disamina non possono esaurirsi in questi soli termini. Dal suo titolo e dall’elenco allegato allo scritto del 20 febbraio 2006, emerge chiaramente che la decisione d’accertamento riguarda un caso ben definito (corso postdiploma 2004/2005) e si rivolge ad un gruppo di persone facilmente individuabili.
In simili circostanze, semplici ragioni di economia processuale, già suggeriscono a questa Camera di pronunciarsi nel merito, evitando di retrocedere gli atti all’UIF per l’emanazione di una nuova decisione. Si aggiunga inoltre che la facoltà del destinatario di invocare vizi formali trova in ogni caso il suo limite nel principio della buona fede (DTF 107 Ia 72 consid. 4a p. 76; RDAT 1989 n. 28 p. 87 consid. 5). Il destinatario di un’omessa o irregolare notificazione di una decisione ha sì il diritto di impugnarla anche dopo la scadenza del termine di ricorso ordinario, ma non può certo differire la sua azione a piacimento; al contrario, deve agire a salvaguardia dei propri diritti, non appena a conoscenza dell’esistenza di una decisione che lo riguarda (ZBl 95/1994 p. 529 consid. 2b; DTF 112 Ib 417 consid. 2d p. 422, 107 Ia 72 consid. 4a p. 76, 102 Ib 93 consid. 3; STF del 13 giugno 1996 in re E.M., inedita, consid. 5a; inoltre Knapp, Grundlagen des Verwaltungsrechts, 4a ediz., Vol. II, Basilea 1993, n. 1920). Se un contribuente acconsente ad una procedura di tassazione, il principio di buona fede esclude quindi che nel successivo procedimento di reclamo o addirittura di ricorso possa pretendere l’annullamento della tassazione e l’avvio di un nuovo procedimento per verificare una questione formale, come quella sollevata dalla ricorrente in occasione dell’udienza del 6 aprile 2009.
4. 4.1.
Nel merito, la ricorrente ritiene sostanzialmente che un’attività lucrativa va qualificata “indipendente” oppure “dipendente” in base alle chiare disposizioni degli art. 14 e 15 CDI-I. Chiede pertanto di essere esentata dall’obbligo di trattenere l’imposta alla fonte sulle prestazioni versate ai conferenzieri ed ai visiting professor residenti in Italia, trattandosi di un’attività di carattere “educativo e pedagogico” ai sensi dell’art. 14 cifra 2 CDI-I. Di parere avverso l’UIF, secondo cui la soluzione al caso va ricercata nel diritto interno.
4.2.
In una sentenza del 27 ottobre 1995, questa Camera ha già avuto modo di stabilire che non svolgono attività indipendente, e non possono pertanto invocare l’art. 14 CDI-I, dei docenti residenti in Italia, che tengono lezioni in una scuola ticinese, anche se essi risultano formalmente retribuiti da una società con sede in Italia, la quale emette delle fatture alla scuola svizzera (CDT n. 80.95.149 del 27 ottobre 1995, in: RDAT I-1996 n. 18t). Come osservato dalla ricorrente, è ben vero che il suo caso differisce da quello al centro della citata sentenza per il fatto che i docenti avevano dovuto richiedere e ottenere, proprio perché considerati salariati, il rilascio dell’allora indispensabile permesso di lavoro. Come aggiunto all’udienza dalla stessa ricorrente, è inoltre innegabile che nella suddetta sentenza ci si è limitati a citare l’art. 14 CDI-I, senza soffermarsi sulla sua portata e, più in generale, su quella dei trattati bilaterali o multilaterali fra i diversi Stati (cfr., al proposito, Blumenstein/Locher, System des Steuerrechts, 6a ediz., Zurigo 2002, p. 113). Per le ragioni esposte qui di seguito, resta però il fatto che un’attività lucrativa va qualificata di “dipendente” oppure “indipendente” in base all’ordinamento interno.
4.3.
Secondo l’art. 14 cifra 1 CDI-I, tuttora in vigore, i redditi che un residente di uno Stato contraente ritrae dall’esercizio di una libera professione o da altre attività indipendenti di carattere analogo sono imponibili soltanto in detto Stato, a meno che detto residente non disponga abitualmente nell’altro Stato contraente di una base fissa per l’esercizio della sua attività. Ove disponga di una tale base fissa, i redditi sono imponibili nell’altro Stato ma limitatamente alla parte attribuibile a detta base fissa. Secondo l’art. 14 cifra 2 della Convenzione, l’espressione “libera professione” comprende in particolare le attività indipendenti di carattere scientifico, letterario, artistico, educativo e pedagogico, nonché le attività indipendenti dei medici, avvocati, ingegneri, architetti, dentisti e contabili.
L’art. 14 CDI-I non definisce invece l’attività lucrativa indipendente, così come l’art. 15 CDI-I non specifica la nozione di attività lucrativa dipendente (Locher, Einführung in das internationale Steuerrecht der Schweiz, 2a ediz., Berna 2000, p. 426). Soffermandosi sulle nozioni di “salario, stipendio e remunerazione analoga” contenute nell’art. 15 del Modello OCSE, la dottrina dichiara espressamente che i criteri determinanti per stabilire se una remunerazione è legata ad un’attività dipendente oppure indipendente sono quelli di diritto interno (Oberson, Précis de droit fiscal international, 3a ediz., Berna 2009, p. 174).
4.4.
Del resto, le Convenzioni di doppia imposizione (CDI), per definizione, limitano o escludono un’imposizione stabilita dal diritto interno, ma non possono in nessun caso istituire una sorta d’imposizione non prevista dal diritto svizzero (decisione TF n. 2C.625/2008 del 30 gennaio 2009; RDAF 2001 II 269; DTF 117 Ib 366). La dottrina parla a tal proposito di effetto negativo delle CDI, nel senso che esse si limitano a prevenire una doppia imposizione dovuta alla collisione di norme di diritto interno, senza sancire positivamente il diritto di imporre, che deve rimanere fondato sul diritto interno (Oberson, op. cit., p. 43).
È quindi immediatamente evidente che una fattispecie a carattere internazionale va giudicata, dapprima, alla luce del diritto fiscale interno. Solo in un secondo momento, le regole contenute nelle CDI permetteranno, se necessario, di delimitare la portata di una norma di diritto interno.
4.5.
Le attività elencate alla cifra 2 dell’art. 14 CDI-I possono così essere esercitate, in linea di principio, sia a titolo indipendente sia a titolo dipendente, sia a titolo principale sia a titolo accessorio. Come accennato dall’autorità di tassazione nelle osservazioni al ricorso, un’attività a carattere “educativo e pedagogico” può essere qualificata di dipendente, se svolta per esempio alle dipendenze di un istituto, oppure di indipendente, se si tratta per esempio di una semplice partecipazione ad una conferenza.
Gli art. 14 e 15 CDI-I tornano invece utili in caso di doppia imposizione, allo scopo di delimitare la portata delle norme di diritto interno. Si noti, a tal proposito, che nelle CDI non sono state previste speciali norme di conflitto relative alle remunerazioni ricevute da relatori universitari e, più in generale, professori in visita (Modello di Convenzione fiscale sui redditi e sul capitale, traduzione a cura di Guglielmo Maisto, Milano 2004, n. 11 ad art. 15, p. 228). Da parte sua, l’art. 17 CDI-I si riferisce unicamente ai redditi di artisti e sportivi. A differenza dell’art. 92 LIFD, le CDI non vi associano anche i conferenzieri, ai quali tornano pertanto applicabili le disposizioni generali: l’art. 14 CDI-I se si tratta di un’attività lucrativa indipendente, l’art. 15 CDI-I se si tratta invece di un’attività lucrativa dipendente (Pedroli, op. cit., n. 30 ad art. 92 LIFD, p. 1055).
5. 5.1.
A livello interno, dottrina e prassi parlano di “attività lucrativa indipendente” (selbständige Erwerbstätigkeit) quando essa si svolge in base ad una organizzazione propria, liberamente scelta, che si manifesta all’esterno e si esercita per conto ed a rischio proprio del contribuente. Per lo più si richiede l’impiego sia di lavoro sia di capitale (cfr. Reich, Der Begriff der selbständigen Erwerbstätigkeit im Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, in: Knapp [a cura di], Problèmes actuels de droit fiscal – Mélanges en l’honneur du Professeur Raoul Oberson, Basilea/Francoforte 1995, p. 121; Cagianut/Höhn, Unternehmungssteuerrecht, Berna 1986, p. 53; Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Vol. II, Berna 1971, p. 44). L’attività indipendente si distingue pertanto da quella dipendente sotto diversi punti di vista. In primo luogo, al lavoratore dipendente manca l’elemento dell’indipendenza economica; egli è vincolato dal suo rapporto di lavoro e presta la sua attività in condizione di dipendenza personale, sotto la direzione altrui, con il compito di tutelare interessi altrui. Inoltre, il lavoratore dipendente non opera a proprio rischio, mancando l’elemento del rischio d’impresa; certo, può essere chiamato a rispondere se non esegue bene i compiti che gli sono affidati, ma il rischio è comunque sopportato dal datore di lavoro. Infine, diversamente dal lavoratore indipendente, quello dipendente non ha bisogno di alcun capitale per conseguire il suo reddito: quest’ultimo è la semplice controprestazione per il suo lavoro.
Nella già ricordata sentenza del 27 ottobre 1995, questa Camera ha concluso che l’attività dei docenti presso una scuola cantonale, in giorni ed orari determinati dalla scuola stessa, secondo un preciso programma di formazione prestabilito dalla scuola, davanti ad un numero limitato e chiuso di allievi che hanno regolarmente pagato la quota di iscrizione al corso, è da considerare quale attività dipendente e non quale attività indipendente (RDAT I-1996 n. 18t).
5.2.
La casistica è invero molto più dettagliata nel campo delle assicurazioni sociali, ove, analogamente a quanto previsto per l’imposizione alla fonte, i contributi da dedurre dal reddito del lavoratore dipendente devono essere versati periodicamente dal datore di lavoro alle casse di compensazione (per esempio, art. 14 cpv. 1 LAVS). Può allora essere utile rinviare alle Direttive sul salario determinante (DSD) nell’AVS/AI e nelle IPG, edite dall’Ufficio federale delle assicurazioni sociali, e più in generale alla prassi instauratasi in questo campo. Per quanto qui di interesse, al punto 4, intitolato “Liberi docenti e insegnanti retribuiti in modo analogo”, le DSD specificano che “di regola, non rientrano nel salario determinante retribuzioni per corsi che sono tenuti solo occasionalmente”. In una sentenza del 6 aprile 2001, il Tribunale federale delle assicurazioni ha inoltre affermato che (solo) l’organizzazione occasionale di conferenze tenute da un relatore che non appartiene al corpo di insegnanti deve essere considerata come un’attività indipendente (Pratique VSI 4/2001 p. 178).
Ciò porta inevitabilmente a concludere, e contrario, che i corsi tenuti dai docenti-relatori menzionati nella lista allegata allo scritto del 20 febbraio 2006, tutti legati alla __________ da un accordo di collaborazione, vanno considerati quale attività dipendente, a prescindere dal numero di ore effettuate.
5.3.
Del tutto irrilevante, al riguardo, è l’apparente contraddizione, ventilata all’udienza, con la prassi adottata dalle competenti autorità fiscali italiane, che qualificherebbero una simile attività di docente-relatore universitario quale “indipendente”. Si tratta infatti di un problema inerente al diritto interno italiano, che per di più esula dall’oggetto del presente ricorso e dalle competenze di questa Camera.
Certo, per i relatori universitari con residenza in Italia, non può essere negato un potenziale rischio di doppia imposizione, ma anche in questa ipotesi, essi vanno rassicurati. Infatti, secondo l’art. 26 cifra 1 CDI-I, quando un residente di uno Stato contraente ritiene che le misure adottate da uno o da entrambi gli Stati contraenti comportano o comporteranno per lui una imposizione non conforme alle disposizioni della presente Convenzione, egli può, indipendentemente dai ricorsi previsti dalla legislazione nazionale di detti Stati, sottoporre il caso all’autorità competente dello Stato contraente di cui è residente (…). Il caso dovrà essere sottoposto entro i tre anni che seguono la prima notificazione della misura che comporta un’imposizione non conforme alla Convenzione. Secondo le cifre 2 a 4 della citata norma, l’autorità competente, se il ricorso le appare fondato e se essa non è in grado di giungere ad una soddisfacente soluzione, farà del suo meglio per regolare il caso per via di amichevole composizione con l’autorità competente dell’altro Stato contraente, al fine di evitare una tassazione non conforme alla Convenzione (cifra 2). Le autorità competenti degli Stati contraenti faranno del loro meglio per risolvere per via di amichevole composizione le difficoltà o i dubbi inerenti all’interpretazione o all’applicazione della Convenzione. Esse potranno altresì consultarsi al fine di eliminare la doppia imposizione nei casi non previsti dalla Convenzione (cifra 3). Una commissione mista, formata di rappresentanti designati dalle stesse autorità competenti, avrà competenza per regolare amichevolmente i casi controversi risultanti dall’applicazione e dalla interpretazione della Convenzione (cifra 4).
5.4.
Irrilevante risulta pure l’argomentazione secondo cui la soluzione contenuta nella decisione impugnata creerebbe una grande incertezza giuridica. Come precedentemente esposto, in caso di dubbio, il debitore della prestazione imponibile può esigere dall’autorità di tassazione, sino alla fine del mese di marzo dell’anno che segue la scadenza della prestazione, una decisione in merito all’esistenza e all’estensione dell’assoggettamento (art. 210 cpv. 1 LT; art. 137 cpv. 1 LIFD), senza dimenticare inoltre che le ore di lavoro effettuate dai singoli docenti-relatori sono ininfluenti ai fini della qualifica della loro attività, sicché non si impone di decidere sull’assoggettamento alla ritenuta d’imposta solo dopo un lungo lasso di tempo.
6. 6.1.
Da ultimo, la ricorrente rinvia alle direttive interne della __________, apparentemente approvate dall’allora capo dell’UIF, in base alle quali “il collaboratore dipendente esterno con rimunerazione a titolo personale e attività di lavoro marginale e irregolare (conferenziere)” non sarebbe stato assoggettato alla ritenuta alla fonte.
6.2.
Il principio della buona fede (Treu und Glauben), direttamente deducibile dall’art. 9 Cost. fed., vieta alle autorità un comportamento contraddittorio e garantisce ai cittadini la protezione della giustificata fiducia. Deriva tra l’altro da questo principio che le informazioni ed assicurazioni inesatte o contrarie al diritto date da un organo dell’amministrazione, vincolano, sotto determinate condizioni, l’autorità. La realizzazione di questo effetto dipende specialmente dalla questione di sapere se il cittadino, osservando la diligenza richiesta dalle circostanze, avrebbe potuto riconoscere l’inesattezza dell’informazione nonché l’incompetenza dell’autorità (ASA 60 p. 56, 55 p. 391; DTF 117 Ia p. 297.). Secondo la dottrina e la giurisprudenza, di regola un’informazione erronea rilasciata dall’autorità amministrativa è vincolante, se:
a) l’informazione è stata data senza riserve per un determinato caso unico, in base ad una completa ed esatta esposizione della fattispecie;
b) l’autorità in questione era competente a rilasciarla o si poteva comunque ritenere in buona fede che lo fosse;
c) il cittadino che vi ha fatto affidamento non poteva riconoscerne immediatamente l’inesattezza;
d) il cittadino ha preso, confidando nell’esattezza dell’informazione, delle disposizioni che non possono più essere revocate senza pregiudizio;
e) l’ordinamento legale non è mutato nel frattempo
(DTF 131 II 627 consid. 6.1; 121 II 473 consid. 2c; 119 Ib 229 consid. 4c; 117 Ia 285 consid. 2b; Baur, Auskünfte und Zusagen der Steuerbehörden an Private im schweizerischen Steuerrecht, tesi, Zurigo 1979, p. 216 ss.; Imboden/Rhinow, Verwaltungsrechtssprechung, I, num. 75 B III 3; Soldini, Il principio della buona fede nel diritto delle assicurazioni sociali, in: Evoluzione del diritto delle assicurazioni sociali - Miscellanea per il 75° anniversario del Tribunale federale delle assicurazioni, Berna 1992, p. 103, nota 4; Blumenstein/Locher, op. cit., p. 28).
6.3.
Nel caso in discussione difetta già la prima condizione, ove si pensi appena che le direttive interne, intitolate “Regole generali per il trattamento dell’imposta alla fonte per conferenzieri, dipendenti, o indipendenti senza domicilio o dimora fiscale in Svizzera”, non si riferiscono ad un caso unico, ma per loro stessa natura hanno carattere generale e astratto. Non si vede poi quali potrebbero essere le “disposizioni” che l’insorgente avrebbe preso in base alla promessa ricevuta e che “non possono più essere revocate senza pregiudizio”.
7. In quanto ricevibile, il ricorso deve essere conseguentemente respinto.
Tassa di giustizia e spese processuali sono poste a carico della ricorrente, soccombente.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. In quanto ricevibile, il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 1'000.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 1'080.–
sono a carico della ricorrente.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
-; -; -; -.
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il vicepresidente: Il segretario: