Incarto n. 80.2007.149
Lugano 30 luglio 2009
In nome della Repubblica e Cantone Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici
Andrea Pedroli, presidente, Stefano Bernasconi, Mauro Mini
segretario
Antonio Saredo-Parodi
parti
RI 1
contro
RS 1
oggetto
ricorso del 30 ottobre 2007 contro la decisione del 10 ottobre 2007 in materia di IC e IFD 2006.
Fatti
A. RI 1, domiciliato a __________, svolge l’attività di assistente di cura presso la __________ di __________. Il 29 settembre 2006 si è sposato con __________.
Nella dichiarazione fiscale 2006, i coniugi RI 1 indicavano di avere conseguito redditi per complessivi fr. 51'245.–, corrispondenti allo stipendio percepito dal marito. Da tale importo chiedevano la deduzione delle spese professionali (fr. 6'258.–), degli oneri assicurativi (fr. 9'800.–) e degli interessi passivi (fr. 158.–) pagati su un debito di fr. 3'431.–.
B. Notificando loro la tassazione IC/IFD 2006, con decisione del 22 agosto 2007, l’Ufficio di tassazione di Lugano Campagna commisurava il reddito imponibile dei contribuenti in fr. 55'000.–. Ai redditi dichiarati, aveva aggiunto in particolare “altri redditi” per fr. 20'000.–, spiegando nell’allegata motivazione che si trattava di “prestazioni valutabili in denaro o reddito d’altra fonte stabiliti per insufficienza di disponibilità finanziaria”.
C. RI 1 impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 29 agosto 2007, nel quale definiva abusiva l’aggiunta dell’importo di fr. 20'000.– ai redditi dichiarati. Sosteneva di aver regolarmente fatto fronte a tutte le spese con il solo suo stipendio, precisando che il modo in cui ci fosse riuscito non interessava al fisco.
L’Ufficio di tassazione si rivolgeva allora al reclamante, chiedendogli di prendere posizione sul calcolo delle entrate e delle uscite dell’anno 2006, da cui risultava un’insufficiente disponibilità finanziaria per il sostentamento, e lo invitava a comprovare ogni rettifica apportata al calcolo.
Il contribuente rispondeva con scritto del 19 settembre 2007, nel quale sosteneva che spettava all’autorità fiscale la prova del fatto che la documentazione prodotta dal contribuente fosse insufficiente o falsa. Aggiungeva di non avere altre entrate e chiedeva di essere tassato in base a quanto dichiarato.
D. L’Ufficio di tassazione respingeva il reclamo, con decisione del 10 ottobre 2007. A suo avviso, con i suoi argomenti, il contribuente non aveva contestato il calcolo delle entrate e delle uscite allestito dall’autorità fiscale e non aveva fornito nuovi elementi o nuova documentazione per modificare la decisione impugnata, manifestando l’intenzione di non collaborare ulteriormente con il fisco.
E. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, i coniugi RI 1 contestano nuovamente la decisione impugnata. A loro avviso, non sarebbe giustificato il ricorso al calcolo del minimo vitale per controllare la completezza della dichiarazione fiscale, soprattutto quando ne viene presentata una completa. Lamentano inoltre una motivazione carente, per il fatto che non sarebbe indicato il metodo di calcolo con cui è stato commisurato il reddito presunto.
Nelle sue osservazioni del 12 dicembre 2007, la Divisione delle contribuzioni propone di respingere il ricorso. Alle stesse i ricorrenti hanno replicato con scritto del 21 gennaio 2008.
Diritto
1. 1.1.
Nella procedura fiscale vigono la massima ufficiale e il principio inquisitorio. L’autorità di tassazione, cui spetta il dovere di chiarire d’ufficio i fatti fiscalmente rilevanti, controlla la dichiarazione d’imposta e procede a tutte le indagini necessarie (art. 204 cpv. 1 LT; art. 130 cpv. 1 LIFD), senza essere in particolare vincolata agli elementi imponibili riconosciuti o dichiarati dai contribuenti (decisione TF 2A.105/2007 del 3 settembre 2007; cfr., al proposito, Berger, Voraussetzungen und Anfechtung der Ermessensveranlagung, in: ASA 75 p. 185, p. 190). La procedura fiscale è inoltre retta dal principio di collaborazione. Sia secondo l’art. 196 LT sia secondo l’art. 123 cpv. 1 LIFD, le autorità di tassazione determinano con il contribuente le condizioni di fatto o di diritto determinanti per un’imposizione completa ed esatta. Al contribuente è imposto l’obbligo di fare tutto il necessario per consentire una tassazione completa ed esatta (art. 200 LT; art. 126 cpv. 1 LIFD). Egli deve in particolare esporre la situazione in maniera esaustiva e trasparente (decisione TF 2A.502/2005 del 2 febbraio 2006, in: StR 61 p. 442).
1.2.
Di principio, in applicazione analogica della regola generale prevista dall’art. 8 CC, nella procedura fiscale l’onere della prova è ripartito nel senso che l’autorità fiscale è tenuta a dimostrare l’esistenza di elementi che fondano o aumentano l’onere fiscale, mentre è a carico del contribuente la prova di quei fatti che concorrono ad escludere o a ridurre il debito verso l’erario (DTF 133 II 153 e 121 II 257; ASA 64 p. 493; StE 1990 B 13.1 n. 8).
La descritta regola sull’onere probatorio non è però assoluta, in quanto non lascia alcuno spazio a considerazioni inerenti le effettive possibilità probatorie o comportamenti ostruzionistici (Schär, Normentheorie und mitwirkungsorientierte Beweislastverteilung, in: ASA 67 p. 435). Una prima eccezione è data allorquando il contribuente tralascia, in maniera colpevole ed in violazione dei propri obblighi, la collaborazione, possibile ed esigibile, nel chiarimento degli elementi che fondano l’obbligo fiscale. Una seconda eccezione si verifica invece quando il contribuente, per motivi a lui estranei, non può apportare la prova di un fatto che diminuisce il suo debito d’imposta oppure può farlo solo prestando una collaborazione che non può essere pretesa (Zweifel, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum schweizerischen Steuerrecht, Vol. I/2b, 2. ediz. Basilea 2008, n. 29 ad art. 130 LIFD, p. 342 e riferimenti).
In definitiva, la massima ufficiale e il principio inquisitorio trovano i loro limiti nel dovere di collaborazione del contribuente, indipendentemente dalla ripartizione oggettiva dell’onere probatorio (Zweifel, op. cit., n. 3 ad art. 123 LIFD, p. 263; Althaus-Houriet, in: Yersin/Noël [a cura di], Impôt fédéral direct, Basilea 2008, n. 4 ad art. 123 LIFD, p. 1196).
2. 2.1.
Secondo l’art. 204 cpv. 2 LT, di uguale tenore dell’art. 130 cpv. 2 LIFD e dell’art. 46 cpv. 3 LAID, l’autorità di tassazione esegue la tassazione d’ufficio, in base a una valutazione coscienziosa, se il contribuente, nonostante diffida, non soddisfa i suoi obblighi procedurali oppure se gli elementi imponibili non possono essere accertati esattamente per mancanza di documenti attendibili. Può tener conto di coefficienti sperimentali, dell’evoluzione patrimoniale e del tenore di vita del contribuente. La tassazione d’ufficio può essere impugnata soltanto con il motivo che essa è manifestamente inesatta. Il reclamo deve essere motivato e indicare eventuali mezzi di prova (art. 206 cpv. 3 LT, 132 cpv. 3 LIFD), per cui vi è un’inversione dell’onere della prova: non tocca all’autorità dimostrare la correttezza della propria valutazione, bensì all’interessato provare che la stessa è manifestamente inesatta.
2.2.
Giurisprudenza e dottrina tendono a riconoscere che si possa ricorrere alla tassazione d’ufficio non solo laddove il contribuente, nonostante diffida, non soddisfi ai suoi obblighi procedurali, ma anche qualora la mancanza di documenti attendibili sulla sua situazione finanziaria non possa essergli imputata (decisione TF 2A.426/2004 del 23 novembre 2004; TF 2A.442/2001 del 19 giugno 2002; RDAF 2000 II 41; Zweifel, op. cit., n. 29 e 31 ad art. 130 LIFD, p. 342 ss.; Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zurigo 2003, n. 26 ad art. 130 LIFD, p. 972; contra Berger, op. cit., p. 197).
L’autorità fiscale deve agire “pflichtgemäss”, ovvero secondo coscienza professionale, conformandosi agli indispensabili criteri di prudenza che devono sempre essere tenuti presenti in procedimenti del genere, principalmente allo scopo di evitare eccessi di discrezionalità (ASA 50 p. 372). Detto altrimenti, il contribuente deve essere imposto, nella misura del possibile, su un reddito valutato il più vicino possibile alla sua capacità contributiva reale (Zweifel, op. cit., n. 46 ad art. 130 LIFD).
3. 3.1.
Nella fattispecie, come visto, l’Ufficio di tassazione di Lugano Campagna ha aggiunto ai proventi dichiarati “altri redditi” per fr. 20'000.–.
Sin dal principio, l’autorità fiscale ha però rinunciato ad intraprendere una tassazione d’ufficio, perlomeno nel ristretto senso contemplato dagli art. 204 cpv. 2 LT e 130 cpv. 2 LIFD. Per prima cosa, nella notifica della tassazione IC/IFD 2006, ha omesso di menzionare l’obbligo di motivare il gravame e le conseguenze in caso di sua inottemperanza, venendo meno alle severe esigenze procedurali poste dalla tassazione d’ufficio (DTF 123 II 552). È poi entrata nel merito del reclamo, rinunciando all’inversione dell’onere probatorio.
Ciò non esclude di per sé la possibilità di stabilire gli elementi imponibili per apprezzamento, purché nel rispetto delle norme concernenti l’onere probatorio (decisione TF 2A.561/2005 del 22 febbraio 2006). Questa Camera non può pertanto sottrarsi da un esame della legittimità della valutazione operata dall’Ufficio di tassazio__________.
3.2.
Come si è detto, la decisione dell’autorità fiscale si è fondata sulla constatazione che, nel periodo fiscale in esame, i ricorrenti avevano sostenuto delle spese che non erano proporzionate alle entrate dichiarate. Ciò che risalta in modo particolare è l’evoluzione dei debiti privati del marito, scesi fra il 1° gennaio e il 31 dicembre da fr. 20'968.– a fr. 3'431.–. Nella procedura di reclamo, l’Ufficio di tassazione ha chiesto ai contribuenti di prendere posizione sul calcolo delle entrate e delle uscite, portando le prove di quanto affermato.
Il calcolo della disponibilità finanziaria stabilito dall’autorità si presenta come segue:
Entrate
uscite
Attivi:
Titoli, capitale e numerario
3’500
Passivi:
Variazione debiti
17’537
Redditi:
Stipendio marito
51’245
Deduzioni:
Spese professionali
3’858
Oneri assicurativi
9’800
Interessi passivi
158
Affitto
8’760
Imposte federali, cantonali e comunali
7’330
Totale entrate/uscite
51’245
50’943
Disponibilità annua
302
Ora, è difficile non condividere l’opinione dell’autorità fiscale, secondo cui il contribuente non ha potuto certamente far fronte al proprio sostentamento nel periodo fiscale con una disponibilità annua di fr. 302.–, tanto più che nel corso dello stesso anno si è sposato. Al cospetto di una simile situazione finanziaria, l’Ufficio di tassazione aveva il dovere di chiedergli di giustificare la provenienza dei mezzi per sostenere le uscite indicate, a cominciare dall’estinzione del debito.
Il reclamante, tuttavia, non ha preso alcuna posizione sul calcolo in questione, né per contestarne il contenuto né per giustificare la provenienza dei fondi serviti a sostenere le spese indicate. Egli si è limitato invece a lamentare l’illegittimità dell’operato dell’autorità fiscale.
3.3.
A quest’ultimo riguardo, si è già ricordato che, secondo la giurisprudenza del Tribunale federale, una tassazione per apprezzamento si giustifica, contrariamente a quanto sostenuto nel ricorso, non solo in caso di mancata dichiarazione, ma anche in presenza di un inadempimento degli obblighi procedurali e persino quando la mancanza di documenti attendibili sulla situazione finanziaria del contribuente non possa essergli imputata (v. supra, in particolare consid. 2.2.).
Non è assolutamente comprensibile come il ricorrente possa sostenere che l’autorità fiscale dovrebbe conformarsi alla dichiarazione del contribuente e che le sarebbe preclusa una tassazione per apprezzamento per il solo fatto che è stata inoltrata una dichiarazione.
L’insorgente sembra dimenticare che i suoi obblighi di collaborazione vanno ben oltre quello di presentare una dichiarazione con i relativi allegati, ma si estendono al dovere di “fare tutto il necessario per consentire una tassazione completa ed esatta” (articoli 200 cpv. 1 LT e 126 cpv. 1 LIFD). Come già sottolineato, di fronte ad una manifesta incongruenza fra le entrate e le uscite, ed in particolar modo alla luce della drastica riduzione del debito privato, il contribuente aveva l’obbligo di offrire all’Ufficio di tassazione tutte le spiegazioni necessarie, comprovando la provenienza dei mezzi serviti al sostentamento suo e – dopo il matrimonio – di sua moglie. Non avendo adempiuto a tale obbligo, ha messo l’autorità nella condizione di non poter fare altro che procedere ad una tassazione per apprezzamento.
3.4.
Per quanto attiene alla commisurazione del reddito aggiunto in via di apprezzamento, effettivamente la decisione impugnata non offre particolari spiegazioni. L’importo litigioso appare tuttavia difficilmente censurabile ed anzi potrebbe essere ritenuto addirittura prudenziale.
Basti pensare, per esempio, ai criteri di calcolo offerti dalla Tabella per il calcolo del minimo di esistenza agli effetti del diritto esecutivo (art. 93 LEF), emanata dalla Camera di esecuzioni e fallimenti del Tribunale d’appello il 1° gennaio 2001 (cfr. FU 2001 p. 74). In quell’ambito le spese di sostentamento, abbigliamento e biancheria, igiene e salute, manutenzione delle apparecchiature e dell’arredamento domestico, cultura, così come le spese di elettricità e/o gas sono in linea di principio riconosciute come assolutamente necessarie e impignorabili ex art. 93 LEF. Esse sono comprese nel seguente importo base mensile:
· per debitore che vive da solo fr. 1’100.–;
· per coniugi o due altre persone adulte che formano una durevole comunione domestica fr. 1’550.–.
Anche considerando che il contribuente e la moglie abbiano vissuto nei limiti del minimo vitale secondo il diritto esecutivo e supponendo che la convivenza abbia avuto inizio solo nel mese di settembre, in concomitanza del matrimonio, il minimo vitale del 2006 ammonterebbe già a fr. 15'000.–. Nella dichiarazione fiscale, inoltre, il contribuente ha chiesto la deduzione delle spese di trasporto dal domicilio al luogo di lavoro mediante veicolo privato, cosa che lascia supporre che egli disponga anche di un’automobile.
Anche l’ammontare del reddito definito per apprezzamento sfugge pertanto ad ogni critica.
4. 4.1.
I ricorrenti lamentano infine una carente motivazione, per il fatto che l’autorità fiscale non avrebbe indicato il metodo di calcolo adottato per stabilire il reddito in via di apprezzamento. Secondo l’autorità fiscale, che si è espressa a tale riguardo nelle osservazioni al ricorso, la censura dovrebbe essere respinta soprattutto perché la decisione impugnata è stata preceduta da “una richiesta di informazione e di documentazione a cui i contribuenti non hanno voluto dar seguito”.
4.2.
A tale proposito, si deve ricordare che, adita dal contribuente con reclamo, l'autorità di tassazione prende la sua decisione fondandosi sui risultati dell'inchiesta (art. 208 cpv. 1 prima frase LT; art. 135 cpv. 1 prima frase LIFD) e la decisione deve essere motivata (art. 208 cpv. 2 LT e art. 135 cpv. 2 prima frase LIFD; Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 422). Per giurisprudenza costante, il diritto a una motivazione ha natura formale: pertanto, di regola, la sua violazione comporta l'annullamento dell'atto impugnato, senza che vada vagliato se quest'ultimo, nel merito, è corretto (STF del 5 luglio 1994 in re S.P.; DTF 119 Ia 136 consid. 2a p. 138, 118 Ia 17 consid. 1a p. 18, 104 consid. c p. 109 con relativi riferimenti).
L'art. 29 Cost. fed. impone alle autorità amministrative e giudiziarie di pronunciarsi sulle allegazioni delle parti nei considerandi delle loro decisioni, riferendosi agli argomenti da queste addotti. Una motivazione può comunque essere ritenuta sufficiente quando l'autorità menziona, almeno brevemente, i motivi che l'hanno spinta a decidere in un senso piuttosto che nell'altro e pone quindi l'interessato nelle condizioni di rendersi conto della portata del giudizio e delle eventuali possibilità d'impugnazione presso un'istanza superiore (DTF 114 Ia 242 consid. 2, 112 Ia 109 consid. b e rimandi, 111 Ia 1; inoltre STF del 5 dicembre 1990 in re A.W). Per far ciò l'autorità giudicante non deve pronunciarsi necessariamente su tutti gli argomenti e le eccezioni sollevati, ma può limitarsi a prendere posizione su quelli principali ed essenziali, atti a influire sulla decisione di merito (cfr. DTF 111 Ia 1, cons. 3a; DTF 107 Ia 248, cons. 3a; DTF 105 Ib 248/9, cons. 2a; DTF 101 Ia 3; STF dell'8 gennaio 1987 in re S. McL, cons. 3; sent. CDT n. 80.2007.48 del 2 maggio 2007 e rimandi; sent. CDT n. 80.2008.117 del 15 aprile 2009; Imboden/Rhinow, Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, Basilea 1986, vol. I, n. 85 B III a, p. 535; Känzig/Behnisch, Direkte Bundessteuer, II ediz., vol. III, Basilea 1992, p. 249).
La motivazione deve dunque consistere nell'esposizione della fattispecie ed in una motivazione giuridica, dalla quale risulta su cosa si fonda il dispositivo della decisione: solo in tal modo, infatti, il contribuente è in condizione di motivare il suo ricorso e l'autorità di ricorso di sottoporre a verifica la decisione stessa (Känzig/Behnisch, op. cit., p. 249; inoltre sentenza CDT n. 80.2002.205 del 5 agosto 2003 in RtiD I-2004 n. 19t).
4.3.
Dal tenore del ricorso, la contestazione relativa alla carenza di motivazione si riferisce esclusivamente alla mancata indicazione delle modalità di calcolo del reddito aggiunto dall’Ufficio di tassazone. In effetti, come si è già osservato (v. supra, consid. 3.4.), l’autorità di tassazione non ha offerto particolari spiegazioni in merito ai criteri con cui è stato definito il reddito litigioso. È anche vero che l’invio al reclamante del calcolo della disponibilità finanziaria allestito gli ha perlomeno indirettamente spiegato che l’aggiunta ai redditi dichiarati si riferiva al fabbisogno per il tenore di vita suo e di sua moglie, evidentemente non coperto dalle entrate dichiarate.
Considerato il fatto che la valutazione è stata, come già rilevato, piuttosto prudenziale, non vi è ragione di considerare la motivazione insufficiente per il solo fatto che non è entrata nel dettaglio del criterio di calcolo adottato per la valutazione del reddito. D’altra parte, la circostanza che l’autorità fiscale, nella decisione su reclamo, non sia entrata nel merito del calcolo del reddito si spiega anche con l’atteggiamento assunto dal reclamante, che si è limitato a mettere in discussione la legittimità dell’operato dell’Ufficio, in tono anche polemico.
Pertanto, anche dal punto di vista formale, la decisione impugnata regge alla critica dei ricorrenti.
5. Il ricorso è conseguentemente respinto. Tassa di giustizia e spese processuali sono a carico dei ricorrenti, soccombenti.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 800.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 880.–
sono a carico dei ricorrenti.
3. Contro il presente giudizio è dato ricorso in materia di diritto pubblico al Tribunale federale in Losanna, entro 30 giorni (art. 146 LIFD; art. 73 LAID; art. 82 ss. LTF).
4. Intimazione a:
- ; - ; - ; - .
Copia per conoscenza:
municipio di .
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: