Incarto n. 80.2003.87
Lugano 5 agosto 2003
In nome della Repubblica e Cantone del Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Ivo Eusebio
segretario:
Andrea Pedroli, vicecancelliere
statuendo sul ricorso del 20 giugno 2003
in materia di: revisione IC/IFD 1999/2000 - 2001/2002
presentato da:
__________ __________, __________ __________
ritenuto
in fatto ed in diritto
- che, con decisione del 21 giugno 1999, l'Ufficio di tassazione di __________ notificava ai coniugi __________ e __________ __________ la tassazione IC/IFD 1999/2000, nella quale commisurava il reddito imponibile in fr. 41'140 per l'IC ed in fr. 47'040 per l'IFD;
- che il 14 gennaio 2002, poi, l'autorità di tassazione notificava ai contribuenti anche la tassazione IC/IFD 2001/2002, commisurando il reddito imponibile in fr. 44'728 per l'IC e in fr. 55'570 per l'IFD;
- che entrambe le decisioni in questione, non impugnate, passavano in giudicato;
- che, in data 11 aprile 2003, i coniugi __________ inoltravano all'Ufficio di tassazione un'istanza di revisione, adducendo di essersi accorti, dopo un colloquio con il perito dell'assicurazione militare, al momento dell'allestimento della dichiarazione fiscale 2003 A, che la rendita dell'assicurazione militare percepita da __________ __________ non avrebbe dovuto essere imposta, in quanto percepita a partire da un momento precedente il 1° gennaio 1994;
- che l'autorità fiscale respingeva l'istanza con decisione del 22 aprile 2003, spiegando che il rimedio della revisione non può supplire all'omissione, imputabile al contribuente, della tempestiva impugnazione ordinaria entro il termine di 30 giorni dalla notifica della decisione e osservando che comunque un errore nell'applicazione della legge esclude la revisione;
- che l'Ufficio di tassazione respingeva poi, con decisione del 22 maggio 2002, un reclamo degli istanti, ribadendo che i motivi esposti nell'istanza di revisione avrebbero potuto essere fatti valere con i rimedi giuridici ordinari ed aggiungendo che i contribuenti si erano limitati a dichiarare l'importo della rendita dell'assicurazione militare senza allegare alcuna documentazione, che avrebbe potuto permettere al fisco di rilevare l'errore giuridico da loro commesso;
- che, con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, __________ __________ chiede nuovamente la revisione delle decisioni di tassazione degli ultimi due periodi fiscali, invocando coerenza e logica;
- che sono tre i motivi di revisione, a vantaggio del contribuente, di una decisione o sentenza cresciuta in giudicato:
a) la scoperta di fatti rilevanti o mezzi di prova decisivi;
b) la mancata considerazione, da parte dell'autorità giudicante, di fatti rilevanti o di mezzi di prova decisivi, che conosceva o doveva conoscere, oppure un'altra violazione di princìpi es-senziali della procedura;
c) il fatto che un crimine o un delitto abbia influito sulla decisio-ne o sulla sentenza.
(art. 232 cpv. 1 LT; art. 147 cpv. 1 LIFD);
- che la revisione è però esclusa se l'istante, ove avesse usato la diligenza che da lui poteva essere ragionevolmente pretesa, avrebbe potuto far valere già nel corso della procedura ordinaria il motivo di revisione invocato (art. 232 cpv. 2 LT, art. 147 cpv. 2 LIFD);
- che decidere altrimenti, ed ammettere automaticamente la revisione in caso di violazione di norme essenziali di procedura, significherebbe abolire ogni distinzione tra mezzi d'impugnazione ordinari e il rimedio straordinario della revisione, che non può supplire a un'omissione imputabile allo stesso contribuente, che ha diritto di avvalersi dei rimedi ordinari (cfr. DTF 111 Ib 210; 105 Ib 252, cons. 3b; 103 Ib 89 s., cons. 3; 98 Ia 572 s., cons. 5 b; ASA 43 p. 251; 34 p. 152, cons. 5 e 6; RTT 1978 p. 87 s., cons. Ia e 3a; Imboden/Rhinow, Verwaltungsrechtssprechung, Basilea 1986, n. 43, p. 265, IVc; Haesler, Die Revision re-chtskräftiger Steuerverfügungen zugunsten des Steuerpflichti-gen, ZBl 62 p. 121 s.; Känzig/Behnisch, Direkte Bundessteuer, II ediz., vol. III, Basilea 1992, p. 362; Baur/Klöti-Weber/Koch/Meier/Ursprung, Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, Berna 1991, p. 1111; Richner/Frei/Weber/Brütsch, Zürcher Steuergesetz - Kurzkommentar, Zurigo 1994, p. 582; Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 436);
- che, di conseguenza, la revisione è esclusa, per esempio, nel caso dell'errore di dichiarazione, cioè quando, per trascuratezza del contribuente o del suo rappresentante, si è omesso di far valere nella procedura di tassazione o con i rimedi giuridici ordinari elementi di fatto essenziali, oppure nel caso in cui il contribuente avrebbe potuto scoprire subito l'errore di fatto o di diritto dell'autorità, controllando la tassazione notificatagli (Casanova, Änderungen rechtskräftiger Verfügungen und Entscheide, in ASA 61 pp. 450-451);
- che il Tribunale federale ha per esempio deciso che la revisione non può essere richiesta per porre rimedio ad una dimenticanza verificatasi nella procedura ordinaria di ricorso, sicché, quando I'autorità fiscale comunica per iscritto al contribuente, al momento della notificazione della tassazione, delle modificazioni rispetto alla dichiarazione d'imposta e delle notevoli maggiorazioni d'imposta che ne risultano, una revisione è esclusa (Tribunale federale, 21 maggio 1997, in StE 1998 B 97.11 n. 14 = ASA 67 p. 391 = RDAF 55/1999 p. 440);
- che, secondo la giurisprudenza, la revisione è anche esclusa quando il ricorrente fa valere un errore di diritto o la sua ignoranza giuridica nell'ambito della procedura di tassazione (DTF 111 Ib 210 consid. 1 e riferimenti, 105 Ib 251 in fine e s.) o, ancora, quando pretende che l'autorità fiscale ha adottato un punto di vista giuridico errato (DTF 111 Ib 211 consid. 1 e relativi riferimenti; sul tema in genere cfr. Steinmann, Die Revision im Wehrsteuerrecht, in: RF 34/1979, p. 195 e ss.);
- che, nella sua giurisprudenza in materia di revisione, il Tribunale federale ammette la possibilità di derogare eccezionalmente ai rigorosi principi cui sottostà la revisione, quando il risultato sarebbe scioccante e urterebbe il sentimento di giustizia (DTF 98 Ia 568; ASA 45 p. 58);
- che, nel caso in discussione, i ricorrenti hanno incluso fra i redditi imponibili, nelle dichiarazioni 1999/2000 e 2001/2002, una rendita dell'assicurazione militare che non avrebbe dovuto essere dichiarata, in quanto risalente a prima del 1994;
- che infatti l'art. 116 della nuova LAM del 19 giugno 1992, entrata in vigore il 1° gennaio 1994, stabilisce che la Confederazione, i Cantoni e i Comuni non possono gravare di un'imposta diretta sul reddito e sulla sostanza soltanto le rendite d'invalidità e per superstiti in corso al momento dell'entrata in vigore della legge e che questa norma è parimenti applicabile alle rendite di invalidità convertite in rendite di vecchiaia giusta l'art. 112 cpv. 2 (cfr. anche Circolare AFC dell'8 giugno 1994, Imposizione delle prestazioni dell'assicurazione militare);
- che in base agli elementi forniti alla Camera dal ricorrente la rendita percepita da __________ __________ si fonda su una decisione del settembre 1990, con effetto retroattivo al 1.1.1989;
- che nei periodi fiscali fino al biennio 1997/98 tale rendita non era stata dichiarata, mentre è stata poi indicata senza peraltro allegare alla dichiarazione un attestato dal quale risultasse la natura del versamento in questione e la sua misura;
- che è dunque chiaro che, se l'autorità fiscale avesse proceduto alla verifica della natura di tale rendita, la stessa sarebbe stata esentata dalle imposte, poiché se ne sarebbe constatata la data di inizio dell'erogazione, anteriore al 1.1.1994;
- che l'errore nel suo trattamento fiscale dipende allora senz'altro dalla dichiarazione del contribuente, che avrebbe potuto constatare l'esenzione della rendita semplicemente leggendo attentamente le istruzioni per il contribuente allegate al formulario della dichiarazione fiscale;
- che però non si può neppure negare che l'errore sia anche, almeno in parte, imputabile all'Ufficio di tassazione, che doveva sapere che vi sono rendite dell'assicurazione militare che continuano a beneficiare dell'esenzione e che pertanto, di fronte ad una dichiarazione non corredata da documentazione ulteriore, avrebbe dovuto rivolgersi al contribuente per avere lumi in merito alle caratteristiche di tale rendita, che era espressamente indicata come "assicurazione militare";
- che è ben vero che l'errore di qualificazione della rendita, rimproverabile all'Ufficio di tassazione, avrebbe potuto essere corretto mediante un reclamo nei trenta giorni successivi alla notificazione della decisione, con la conseguenza che una revisione sarebbe esclusa a priori;
- che non è però meno vero che l'applicazione del diritto tributario compete all'autorità di tassazione e non al contribuente, il quale se non conosce una certa disposizione legale che potrebbe favorirlo non è certo in grado di interporre un reclamo nei termini previsti dalla legge;
- che, in questo senso, la fattispecie in esame è ben diversa dai casi in cui il contribuente ha per esempio dimenticato di chiedere una deduzione oppure la tassazione contiene degli elementi che non erano stati dichiarati, poiché comunque si tratta di errori che potrebbero essere rilevati dal contribuente, in seguito ad un'attenta verifica della decisione fiscale;
- che a tale proposito la dottrina sottolinea come sia richiesta una particolare attenzione nei confronti dei cosiddetti errori di sussunzione: l'obbligo del contribuente si limita alla completa e veritiera dichiarazione dei fatti di rilevanza fiscale, mentre l'applicazione del diritto compete alle autorità di tassazione e giudiziarie;
- che tuttavia i formulari per la dichiarazione contengono spesso anche domande di carattere giuridico, con la conseguenza che le autorità fiscali che si basano sulle dichiarazioni non si avvedono degli errori di sussunzione commessi dai contribuenti e questi ultimi, da parte loro, non rendendosi subito conto degli errori contenuti nella decisione fiscale omettono di interporre reclamo;
- che vi sono poi esigenze di buona fede e di parità di trattamento da non trascurare: quando l'errore di sussunzione commesso dal contribuente è a favore di quest'ultimo, l'autorità di tassazione può intraprendere poi un ricupero d'imposta (Känzig/Behnisch, Die direkte Bundessteuer, 2a ediz., vol. III, Basilea 1992, art. 126 DIFD, n. 28, p. 365; Vallender, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 2a ediz., Basilea/Francoforte 2002, vol. I, tomo 1, art. 51 LAID, n. 15, p. 821);
- che in effetti si deve ritenere che, se la rendita percepita dal ricorrente fosse imponibile ed egli avesse omesso di dichiararla ritenendo trattarsi di una prestazione al beneficio dell'esenzione secondo l'art. 116 LAM, l'autorità fiscale intraprenderebbe un ricupero d'imposta, per sottoporre a tassazione il reddito in questione;
- che, alla luce di queste considerazioni, si deve ritenere che negando la revisione al ricorrente si produrrebbe un risultato scioccante e contrastante con il sentimento di giustizia, condizioni in presenza delle quali lo stesso Tribunale federale ammette eccezionalmente un temperamento dei rigorosi presupposti cui sottostà la revisione;
- che pertanto il ricorso è accolto nel senso che è ammessa la revisione delle tassazioni IC/IFD 1999/2000 e 2001/2002.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è accolto.
§ Di conseguenza, la decisione su reclamo del 22 maggio 2003 è riformata nel senso che è ammessa la revisione delle tassazioni IC/IFD 1999/2000 e 2001/2002, con conseguente stralcio del reddito proveniente dall'assicurazione militare.
2. Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
3. Intimazione alle parti.
4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT).
Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: