Incarto n. 80.2003.49
Lugano 6 maggio 2003
In nome della Repubblica e Cantone del Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Ivo Eusebio
segretario:
Fiorenzo Gianinazzi
statuendo sul ricorso del 15 aprile 2003
in materia di: IC/IFD 01/02 intermedia
presentato da:
__________ e __________ __________, __________ __________
ritenuto
in fatto ed in diritto
1. 1.1.
__________ L’11 febbraio 2002 l’UT di __________ notificava ai coniugi __________ e __________ __________ la tassazione IC/IFD 2001-02, in cui esponeva loro i redditi del lavoro conseguiti negli anni di computo 1999-2000 e, meglio, nel caso della moglie, i redditi conseguiti alle dipendenze di __________ __________ fino al settembre del 2000 e del Cantone durante gli ultimi quattro mesi dell’anno.
1.2.
Il 3 settembre 2002 i coniugi __________ chiedevano la tassazione intermedia per mutamento della professione da parte della moglie con effetto dal mese di settembre del 2000, facendo notare la contrazione del reddito del lavoro subita a seguito del passaggio alle dipendenze del Cantone.
Con decisione del 5 settembre 2002 l’UT respingeva la domanda, argomentando che un semplice cambiamento di attività nell’ambito di una professione dipendente non è motivo di tassazione intermedia, pur se accompagnato da fluttuazioni di stipendio.
1.3.
Il reclamo presentato dai coniugi __________ il 18 settembre 2002 veniva respinto dall’UT con decisione del 18 marzo 2003.
2. Con il presente, tempestivo ricorso i coniugi __________ ripropongono in questa sede la domanda di tassazione intermedia per mutamento della professione da parte della moglie. Dei motivi ricorsuali verrà detto in seguito, per quanto necessario.
3. 3.1.
Di regola il reddito imponibile è calcolato in base al reddito medio del biennio civile precedente il periodo fiscale (artt. 43 cpv. 1 LIFD, 52 cpvv. 1 e 2 LT 1994).
All'inizio dell'assoggettamento il reddito è tuttavia determinato: a) per il periodo fiscale in corso:
per l'imposta federale diretta, in base al reddito conseguito dall'inizio dell'assoggettamento alla fine del periodo fiscale, calcolato su dodici mesi (art. 44 cpv. 1 lett. a LIFD);
per l'imposta cantonale, in base al reddito conseguito dall'inizio dell'assoggettamento e durante almeno un anno, calcolato su dodici mesi (art. 53 cpv. 1 lett. a LT 1994).
b) per il periodo fiscale successivo, in base al reddito conseguito nel periodo di computo e durante almeno un anno, calcolato su dodici mesi (artt. 44 cpv. 1 lett. b LIFD, 53 cpv. 1 lett. b LT).
La base di calcolo temporale applicabile ai casi di inizio dell'assoggettamento vale anche per i casi di tassazione intermedia (artt. 46 cpv. 3 LIFD, 56 cpv. 3 LT 1994), limitatamente però agli elementi di reddito e di sostanza colpiti dalla modifica (artt. 46 cpv. 2 LIFD, 56 cpv. 2 LT 1994).
3.2.
La tassazione biennale praenumerando, cioè fondata sui redditi del passato, si regge sulla presunzione che i redditi percepiti nel periodo fiscale corrispondano essenzialmente al reddito medio del periodo di computo biennale che precede (ASA 38 p. 385). Proprio per questa ragione, la legge stabilisce che, in presenza di ben precisi presupposti, ci si discosta da tale presunzione e si impone il reddito effettivamente conseguito nel corso del periodo fiscale (Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 164; Reich, Zeitliche Bemessung, in: Höhn/Athanas (a cura di), Das neue Bun-desrecht über die direkten Steuern - Direkte Bundessteuer und Steuerharmonisierung, Berna/Stoccarda/Vienna 1993, p. 323 s.; Triebold, Zwischenveranlagung und Rechtsgleicheit in den harmonisierten Bundessteuererlassen, in ASA 64 p. 278).
Si procede dunque ad una tassazione intermedia solo in presenza di uno dei presupposti seguenti:
a) divorzio o separazione duratura, legale o di fatto, dei coniugi;
b) mutamento duraturo e essenziale delle basi dell'attività lucrativa in seguito a assunzione o cessazione della stessa o a cambiamento di professione;
c) devoluzione per causa di morte
(cfr. artt. 45 LIFD, 55 LT 1994).
Per la sola imposta cantonale sul reddito, inoltre, si intraprende una tassazione intermedia in caso di modifica delle basi determinanti per l'imposizione nei rapporti intercantonali o internazionali (art. 55 lett. e LT 1994).
3.3.
In linea generale, una tassazione intermedia è da eseguire una volta sola all'entrata nella vita lavorativa e al momento della cessazione dell'attività lucrativa a causa dell'età o di malattia (cfr. DTF 109 Ib 10; ASA 53, 188; RTT 1988, 27). "Si può evidentemente immaginare che un contribuente muti professione diverse volte; è legittima però una tassazione intermedia solo quando si ha a che fare con un cambiamento radicale dell'attività (come per esempio il passaggio da un'attività dipendente ad un'attività indipendente e viceversa; STF 101 Ib 403 consid. 2b; Känzig, Wehrsteuer, 2. ediz., n. 26 ad art. 42 DIFD con citazioni) oppure quando, nel caso di mutamento profondo dell'attività, subentra una variazione sostanziale particolarmente incisiva e durevole del reddito (STF 101 Ib 403 consid. 2b; cfr. anche ASA 53, 190/191 consid. 3b)" (RTT 1980, p. 27).
In breve, il Tribunale federale ha più volte affermato il principio che una tassazione intermedia per inizio o cessazione dell' attività lucrativa, come pure per mutamento di professione, presuppone un cambiamento profondo della situazione professionale complessiva, tale che non si giustificherebbe più il mantenimento della tassazione ordinaria.
3.4.
Si ha un mutamento di professione quando il contribuente diventa attivo in un altro settore professionale, ove non può più sfruttare le conoscenze e le esperienze acquisite nella professione fino ad allora esercitata oppure quando in seguito ad una profonda modificazione dell' attività subentra un cambiamento della struttura del reddito particolarmente incisivo e duraturo. I criteri della modifica sostanziale e strutturale devono essere adempiuti solo alternativamente per intraprendere una tassazione intermedia (StE 1996 B 63.13 n. 50).
3.5.
Se il passaggio da un'attività dipendente ad un'attività indipendente e viceversa costituisce per così dire per definizione un cambiamento radicale dell'attività, che dà sempre luogo a tassazione intermedia, meno evidente è in determinati casi la definizione di attività dipendente.
Le differenze fondamentali tra l'imposizione del reddito dei dipendenti e quello degli indipendenti giustificano infatti, considerate le diversità tra i due statuti professionali, un mutamento essenziale delle basi d'imposizione quando si verifica il passaggio da un tipo d'attività all'altro (cfr. per tutte DTF 103 Ib 343; STF del 6 marzo 1986 in re F.B., consid. 4a; inoltre Pichon, La taxation intermédiaire, II, in RF 1982, p. 514 ss.). La giurisprudenza richiede unicamente che il cambiamento sia durevole, non invece che il mutamento del reddito sia essenziale, eccettuati i casi di oscillazione minima (cfr. Beer, Die Zwischenveranlagung, tesi, Zurigo 1979, p. 89).
3.6.
In campo commerciale il cambiamento nel settore lavorativo viene ammesso con prudenza e specie se i due settori esigono una formazione di vasta portata non è dato ravvisare un cambiamento di professione (STF del 6 marzo 1986 in re B. con riferimento a Känzig, Direkte Bundessteuer, II ediz., vol. I, Basilea 1982, p. 791ss., nella quale è stato negato un mutamento di professione per il passaggio da amministratore delegato e direttore responsabile nel settore tecnico e commerciale di una SA a direttore di una società finanziaria). Il Tribunale federale ha d'altra parte precisato che non v'è mutamento di professione quando, restando il contribuente nella stessa posizione di dipendente, l'esercizio della nuova occupazione si fondi sulle conoscenze commerciali, contabili, finanziarie e fiscali di cui si avvaleva in precedenza (cfr. STF dell'8 giugno 1983 in re A.K.).
3.7.
Così, il mutamento del campo d'attività all'interno dello stesso settore o della medesima azienda non costituiscono, di regola, un cambiamento di professione (CDT del 17 dicembre 1984 in re G. To.).
La CDT ha pertanto negato il diritto ad una tassazione intermedia per mutamento di professione a un ingegnere attivo quale dipendente di una società elettrica e accessoriamente quale docente, che è progressivamente passato a svolgere la sola attività di insegnante (CDT n. __________.__________.__________ del 15 giugno 1998 in re V. G.).
L’esistenza di un mutamento di professione è pure stata negata nel caso di un vicedirettore amministrativo di clinica che aveva intrapreso l'attività di gerente di patrimoni in una banca, poiché questo contribuente, continuando a rimanere in una posizione di dipendente, si avvaleva sostanzialmente nell'esercizio della nuova occupazione delle medesime conoscenze commerciali, contabili, finanziarie e fiscali (CDT n. __________.__________.__________ del 5 gennaio 2001 in re S. B.).
Questa Camera ha invece ammesso la tassazione intermedia, riconoscendo l’esistenza del mutamento di professione nel caso di un responsabile delle relazioni pubbliche presso un istituto di credito che era diventato consulente nel campo delle relazioni pubbliche e accessoriamente anche docente presso diverse scuole, poiché in quel caso, la nuova attività intrapresa a titolo principale, quella di consulente, veniva svolta a titolo indipendente con relativa struttura aziendale e l'attività accessoria di docente rappresentava soltanto un corollario, una mera integrazione della prima (CDT n. __________.__________.__________ del 22 maggio 2001 in re R. B.).
3.8.
Posto che sia dato il cambiamento essenziale di professione, occorre inoltre che sia soddisfatto il requisito quantitativo dell'essenzialità, quando non vi è passaggio da un'attività dipendente a una indipendente o viceversa, ma , come si è visto, si rimane nell'ambito dell'una o dell'altra categoria di attività.
Secondo il Tribunale federale, bisogna tener conto del fatto che i coniugi formano un'unità economica e sono imposti sul cumulo dei loro redditi; perciò, per valutare se la modifica dei fattori imponibili del coniuge che realizza nella sua persona il motivo di tassazione intermedia rivesta o meno carattere essenziale, bisogna verificare se i fattori imponibili dei coniugi, nel loro insieme, subiscono una variazione rilevante (CDT n. __________.__________.__________ del 21 novembre 2001 in re Rü.; CDT n. __________.__________.__________ del 15 marzo 2001 in re E. A.; CDT n. __________ 93 del 28 settembre 1993 in re Ci.; BLStP IX, p. 172; ASA 59 p. 556; STF 5 settembre 1990 in re B. e A.B., in ASA 60 p. 187).
La variazione deve, di regola, secondo costante giurisprudenza, attingere almeno la soglia del 20% (DTF 109 Ib 12 c. 2; 101 Ib 402 consid. 2b e rif. in ognuna; RDAF 4 - 1992 - pag. 256; CDT n. 21 del 9 marzo 1994 in re H. K.).
4. Nel ricorso vien fatto valere che __________ __________ ha cambiato professione nel momento in cui, lasciata l'attività di responsabile del settore amministrazione, finanze e personale presso __________ __________ __________, dove ricopriva pure la carica di membro del consiglio di amministrazione, ha iniziato a lavorare quale docente presso le scuole professionali cantonali, alla fine di settembre del 2000.
4.1.
Orbene, indipendentemente dall'esistenza dell'elemento qualitativo del mutamento, manca con ogni evidenza l'elemento quantitativo.
Per ammissione stessa dei ricorrenti il reddito della moglie è diminuito in misura inferiore al 20% e, meglio, del 19%.
Ma anche secondo il calcolo di questa Camera, la misura del 20% è lungi dall'essere raggiunta, cifrandosi nell'ipotesi più favorevole attorno al 15-16%. Infatti, il reddito conseguito dalla ricorrente dal 1° settembre 2000, riportato su base annua tredicesima mensilità inclusa, si ottiene un reddito dopo il cambiamento di fr. 69'264.-, aggiunto a quello del marito di fr. 115'538.- nel 2000, dà un totale di quasi fr. 185'000.-, a fronte di un reddito di ca. fr. 220'000.nei nove mesi precedenti il cambiamento, nell'ipotesi assolutamente più favorevole ai contribuenti, calcolata sui primi nove mesi del 2000, in cui il salario della moglie presso __________ __________ __________ aveva conosciuto un considerevole incremento (forse in relazione con la cessazione dell'attività) rispetto a quello dell'anno precedente.
4.2.
A titolo abbondanziale si deve altresì rilevare che in concreto mancherebbe anche il requisito qualitativo.
Certo, il passaggio dal settore commerciale con funzioni dirigenziali di tipo amministrativo all'insegnamento nelle scuole professionale comporta, almeno inizialmente, dal profilo personale un mutamento non indifferente dell'ambito professionale. È nondimeno vero che le proprie conoscenze di base acquisite dalla ricorrente le sono servite e le servono anche nell'esercizio della nuova attività dipendente di insegnante nelle scuole professionale.
La situazione della ricorrente, tutto ben considerato, non appare sostanzialmente dissimile dai casi sopra menzionati relativi a cambiamenti di attività dall'ambito amministrativo-commerciale al campo dell'insegnamento, per i quali è stata negata l'esistenza dell'elemento qualitativo.
Non sono quindi dati, a mente di questa Camera, nemmeno quei cambiamenti incisivi che vengono richiesti dalla giurisprudenza per accedere alla richiesta di una tassazione intermedia, che - giova ribadire - rappresenta pur sempre un'eccezione nell'ambito del sistema di tassazione biennale sul passato.
Aderire in un simile caso alla richiesta ricorsuale significherebbe di fatto far assurgere l'istituto della tassazione intermedia a regola e introdurre surrettiziamente la tassazione sul presente ogni qual volta vi sia un cambiamento di datore di lavoro.
In simili condizioni il ricorso non può che essere respinto.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 600.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 680.–
sono a carico dei ricorrenti.
3. Intimazione alle parti.
4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT).
Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: