Incarto n. 80.2003.105
Lugano 5 agosto 2003
In nome della Repubblica e Cantone del Ticino
Il presidente della Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
giudice Alessandro Soldini
segretario:
Andrea Pedroli, vicecancelliere
statuendo sul ricorso del 17 luglio 2003
in materia di: IC/IFD 01/02 intermedia
presentato da:
__________ __________, __________ __________ -__________
ritenuto
in fatto ed in diritto
- che Ina __________, coniugata, svolge l'attività di infermiera presso l'Ospedale __________ di __________;
- che, con istanza del 7 marzo 2003, la contribuente chiedeva una tassazione intermedia, osservando di essere diventata madre il 1° dicembre 2000 e di avere preso un congedo non pagato di sei mesi nel corso del 2001, per poi riprendere l'attività lavorativa a tempo parziale;
- che l'Ufficio di tassazione di __________ __________ respingeva l'istanza della contribuente, con decisione del 20 maggio 2003, argomentando che, in base alle informazioni assunte presso il datore di lavoro, ella aveva beneficiato di un congedo di soli 5 mesi al termine del congedo di maternità, con la conseguenza che non poteva esserle riconosciuta la tassazione intermedia per cessazione dell'attività lucrativa;
- che la contribuente impugnava la suddetta decisione, con reclamo del 20 giugno 2003, nel quale sottolineava la circostanza che il suo reddito dopo la ripresa dell'attività lucrativa era nettamente inferiore a quello percepito prima del congedo;
- che l'autorità di tassazione respingeva il reclamo, con decisione del 26 giugno 2003, richiamando il tenore dell'art. 321i LT, che non ammette deroghe, e avvertendo che una diversa interpretazione della legge comporterebbe una disparità di trattamento;
- che, con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, __________ ripropone la richiesta di tassazione intermedia, in base all'argomento che la sua situazione sarebbe uguale a quella di chi avesse smesso di lavorare per oltre sei mesi ed avesse poi ripreso l'attività a tempo pieno;
- che, conformemente all’art. 26c cpv. 2 della legge organica giudiziaria civile e penale del 24 novembre 1910, modificata il 14 maggio 1998, la Camera di diritto tributario decide nella composizione di un Giudice unico la presente causa, che non pone questioni di principio e non è di rilevante importanza;
- che di regola il reddito imponibile è calcolato in base al reddito medio del biennio civile precedente il periodo fiscale (artt. 43 cpv. 1 LIFD, 52 cpvv. 1 e 2 LT);
- che all'inizio dell'assoggettamento il reddito è tuttavia determinato:
a) per il periodo fiscale in corso:
Ø per l'imposta federale diretta, in base al reddito conseguito dall'inizio dell'assoggettamento alla fine del periodo fisca-le, calcolato su dodici mesi (art. 44 cpv. 1 lett. a LIFD);
Ø per l'imposta cantonale, in base al reddito conseguito dal-l'inizio dell'assoggettamento e durante almeno un anno, calcolato su dodici mesi (art. 53 cpv. 1 lett. a LT);
b) per il periodo fiscale successivo, in base al reddito consegui-to nel periodo di computo e durante almeno un anno, calcola-to su dodici mesi (artt. 44 cpv. 1 lett. b LIFD, 53 cpv. 1 lett. b LT);
- che la base di calcolo temporale applicabile ai casi di inizio dell'assoggettamento vale anche per i casi di tassazione intermedia (artt. 46 cpv. 3 LIFD, 56 cpv. 3 LT), limitatamente però agli elementi di reddito e di sostanza colpiti dalla modifica (artt. 46 cpv. 2 LIFD, 56 cpv. 2 LT);
- che la tassazione biennale praenumerando, cioè fondata sui redditi del passato, si regge sulla presunzione che i redditi percepiti nel periodo fiscale corrispondano essenzialmente al reddito medio del periodo di computo biennale che precede (ASA 38 p. 385);
- che, proprio per questa ragione, la legge stabilisce che, in presenza di ben precisi presupposti, ci si discosta da tale presunzione e si impone il reddito effettivamente conseguito nel corso del periodo fiscale (Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 164; Reich, Zeitliche Bemessung, in: Höhn/Athanas (a cura di), Das neue Bundesrecht über die direkten Steuern - Direkte Bundessteuer und Steuerharmonisierung, Berna/Stoccarda/Vienna 1993, p. 323 s.; Triebold, Zwischenveranlagung und Rechtsgleicheit in den harmonisierten Bundessteuererlassen, in ASA 64 p. 278);
- che si procede dunque ad una tassazione intermedia solo in pre-senza di uno dei presupposti seguenti:
a) divorzio o separazione duratura, legale o di fatto, dei coniugi;
b) mutamento duraturo e essenziale delle basi dell'attività lucrativa in seguito a assunzione o cessazione della stessa o a cambiamento di professione;
c) devoluzione per causa di morte
(artt. 45 LIFD, 55 LT);
- che, per la sola imposta cantonale sul reddito, inoltre, si intraprende una tassazione intermedia in caso di modifica delle basi determinanti per l'imposizione nei rapporti intercantonali o internazionali (art. 55 lett. e LT);
- che il Tribunale federale ha escluso che il passaggio da un'attività lucrativa a tempo pieno a un'attività a tempo parziale e viceversa costituisca motivo di intermedia (ASA 53 p. 188);
- che, secondo l'art. 50 cpv. 2 LT, nella versione entrata in vigore il 1° gennaio 2003, il periodo fiscale corrisponde all'anno civile, con la conseguenza che, nel periodo toccato dal passaggio da un sistema all'altro di tassazione si verifica un cosiddetto "vuoto di tassazione": i redditi ordinari realizzati nei due anni che immediatamente precedono il primo anno di tassazione (2001 e 2002) secondo il metodo annuale postnumerando non sono considerati e, analogamente, in questi medesimi due anni, non sono nemmeno fiscalmente riconosciuti le deduzioni e i costi ordinari;
- che, per evitare che, in questa fase di transizione, il contribuente sia avvantaggiato o penalizzato per il solo fatto che cambiano le basi temporali alle quali si riferisce l'imposta ordinaria, la legge tributaria (art. 321a - 321i LT 2003) prevede una disciplina particolare che, in sostanza, stabilisce di assoggettare, ad un'imposta annua intera, i redditi straordinari degli anni 2001 e/o 2002 e di riconoscere le spese straordinarie sostenute dal contribuente in questi due medesimi anni;
- che, al di fuori di quanto prevedono le norme transitorie in questione, non è previsto alcun altro accorgimento per attenuare gli effetti del passaggio al sistema postnumerando;
- che, per quanto concerne le tassazioni intermedie del periodo 2001/2002, i presupposti cui l'art. 55 LT 1994 subordina l'emissione di una tassazione intermedia saranno normalmente applicabili anche se si verificano negli anni 2001 e 2002 ("vuoto di tassazione");
- che l'unica eccezione prevista, a tale riguardo, concerne il requisito temporale per poter beneficiare di una tassazione intermedia: secondo la giurisprudenza, il presupposto "qualitativo" della tassazione intermedia deve perdurare per almeno 24 mesi;
- che, nel periodo del "vuoto di tassazione" (2001 e 2002), la tassazione intermedia è normalmente data se l'elemento generatore dell'intermedia perdura almeno 24 mesi, a prescindere dal fatto che, ai fini del calcolo della durata dei 24 mesi, si sconfini o meno nel 2003, alla sola condizione che il motivo che occasiona la tassazione intermedia (cioè una delle condizioni dell'art. 55 LT 1994) si perfezioni entro il 31 dicembre 2002;
- che, con l'art. 321i LT 2003, il Gran Consiglio ha tuttavia esteso – limitatamente al periodo transitorio del "vuoto di tassazione" (cioè gli anni 2001 e 2002) – la possibilità di applicare la tassazione intermedia ai casi di cessazione dell'attività lavorativa anche quando la durata della cessazione dell'attività è inferiore ai 24 mesi, ma è di almeno 6 mesi negli anni 2001 e 2002;
- che tale eccezione è stata voluta per evitare che chi si trova in questa situazione sia eccessivamente penalizzato dal cambiamento del sistema di tassazione poiché – difettando del requisito temporale (durata di 24 mesi) – non potrebbe normalmente beneficiare della tassazione intermedia;
- che il Consiglio di Stato ha così motivato, nel proprio messaggio al Gran Consiglio, la proposta di introdurre l'articolo citato:
… in regime praenumerando biennale (e in applicazione del citato art. 55 lett. e) - chi inizia o cessa un'attività lavorativa per un periodo di tempo inferiore ai due anni non ha normalmente diritto ad una tassazione intermedia. Questo per la ragione che la variazione (temporanea) del reddito da attività lavorativa è considerata nel periodo fiscale (praenumerando) successivo. Così ad esempio se un contribuente ha cessato per sei mesi di lavorare nel 1999 (computo del periodo fiscale 2001/2002) non ottiene la tassazione intermedia nel periodo fiscale 1999/2000, ma il suo minor reddito sarà considerato nel periodo fiscale 2001/2002. La situazione è quindi per così dire sanata nel periodo fiscale successivo.
Per i casi che dovessero verificarsi negli anni 2001 e 2002 questa correzione a posteriori non è tuttavia più possibile poiché, nel periodo fiscale 2003, non si tassano i redditi 2001 e 2002 (che cadono nel "vuoto di tassazione"), ma il reddito del medesimo 2003.
Ne consegue che il contribuente che dovesse - nel 2001 o nel 2002 - sospendere temporaneamente (per meno di due anni) la propria attività lavorativa non potrebbe più "compensare" il minor reddito conseguito e sarebbe quindi ingiustamente penalizzato. Al contrario anche chi inizia un'attività temporanea (per meno di due anni) nel 2001 o nel 2002 sarebbe ingiustamente avvantaggiato per il fatto che il reddito conseguito non potrebbe essere colpito
(Messaggio n. 5138 del 6 luglio 2001, concernente un progetto di modifica della Legge tributaria e della Legge sull'imposta di bollo e sugli spettacoli cinematografici per l'introduzione di nuovi sgravi fiscali finalizzati al sostegno dei redditi e al rilancio competitivo dell'economia e per il passaggio al sistema di tassazione annuale postnumerando delle persone fisiche, par. B.VII.9);
- che, tuttavia, tale disposizione ha un campo di applicazione ben preciso e si limita ad una deroga alla regola della durata di 24 mesi per la sola intermedia nel caso della cessazione dell'attività lucrativa e, fra l'altro, non si estende al caso dell'inizio (anche solo temporaneo) di attività lavorativa, in modo da non peggiorare la situazione dei contribuenti interessati;
- che altre disposizioni transitorie non sono previste dal legislatore né possono essere create dall'autorità fiscale o dal tribunale;
- che, in particolare, questa Camera ha già avuto modo di stabilire che non è possibile considerare il minor guadagno causato da una riduzione dell'attività nel 2001/2002, se non vi è una cessazione dell'attività lucrativa durata almeno 6 mesi (CDT n. __________.__________.__________ del 24 settembre 2002 in re B.P.);
- che per le stesse ragioni deve essere confermata la decisione contestata dalla ricorrente: da un lato, la cessazione dell'attività lucrativa è durata solo 5 mesi e non ha quindi raggiunto il minimo previsto dalla disposizione transitoria ricordata, e, dall'altro, la mera riduzione del reddito (ripresa dell'attività al 70% dopo il congedo di maternità) non giustifica una modifica delle basi di calcolo;
- che del resto la mera riduzione del reddito, anche in misura rilevante, non costituisce condizione sufficiente per una tassazione intermedia, se manca uno dei cosiddetti presupposti "qualitativi": il Tribunale federale ha più volte ribadito che la disposizione relativa alla tassazione intermedia esige l'adempimento di due condizioni: da un lato l'esistenza di un particolare evento (p. es. la cessazione di una professione), e dall'altro un mutamento duraturo ed essenziale delle basi dell'attività lucrativa, ossia una modifica strutturale profonda e stabile della situazione professionale globale del contribuente;
- che, sempre secondo il Tribunale federale, queste due condizioni devono essere soddisfatte cumulativamente (Tribunale federale, 31 gennaio 2000, in RDAT II-2000 n. 20t, consid. 5b, con riferimento a: DTF 115 Ib 8 consid. 3a; ASA 60 p. 335 consid. 3a; RDAT 1998 II n. 196 p. 341 consid. 4b; Masshardt, Kommentar zur direkten Bundessteuer, 2a ed., Zurigo 1985, n. 23-25 ad art. 96, p. 446; Rivier, Droit fiscal suisse, L'imposition du revenu et de la fortune, 2a ed., Losanna 1998, p. 469);
- che su tali basi, l'Alta Corte ha negato la tassazione intermedia a due coniugi che, alla nascita della loro figlia, avevano ridotto l'attività rispettivamente al 50% e all' 80% ed avevano quindi subito una drastica riduzione del reddito complessivo;
- che, nella sentenza in questione, i giudici federali hanno osservato che, benché la situazione economica dei coniugi non differisse sostanzialmente da quella che si sarebbe verificata in caso di cessazione totale dell'attività di un solo coniuge, il testo di legge – chiaro e preciso in merito alle condizioni che devono essere adempite per poter ammettere un motivo d'intermedia (RDAT 1998 II n. 19t p. 341 consid. 5b) – impediva di trarre le medesime conseguenze (RDAT II-2000 n. 20t, consid. 6b);
- che pertanto, pur comprendendo le difficoltà economiche in cui può essere venuta a trovarsi la famiglia della ricorrente, per effetto della tassazione fondata sui redditi del biennio precedente, e pur condividendo anche le sue considerazioni in merito alla situazione disagevole in cui spesso si trovano le donne che lavorano, questo giudice non può che applicare la legge adottata dal Gran Consiglio;
- che nessuna conclusione può per contro essere ricavata dalla sentenza di questa Camera citata dalla ricorrente (CDT n. __________.__________.__________ del 29 dicembre 1995, in RDAT I-1996 n. 14t), per il fatto che si tratta di una decisione fondata su una disposizione (l'art. 99 cpv. 1 lett. e della legge tributaria del 1976), che è stata in seguito abrogata, in quanto incompatibile con la legge federale sull'armonizzazione delle imposte dirette dei cantoni e dei comuni (LAID);
- che il ricorso deve pertanto essere respinto.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 100.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 180.–
sono a carico della ricorrente.
3. Intimazione alle parti.
4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT).
Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: