Incarto n. 80.2002.00062
Lugano 2 luglio 2002
In nome della Repubblica e Cantone del Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Ivo Eusebio
segretario:
Andrea Pedroli
statuendo sul ricorso del 11 aprile 2002
in materia di: IC/IFD 00 intermedia
presentato da:
__________ __________, __________ __________, rappr. da: __________ __________ __________, __________ __________
ritenuto
in fatto ed in diritto
1. 1.1.
__________ __________, nato il 12 settembre 1935, invalido da alcuni anni, ha beneficiato della rendita d'invalidità dell'AI e della Cassa pensione. A seguito del compimento del 65° anno di età, la rendita AI è stata sostituita dalla rendita AVS. Ha inoltre optato per la cessazione del versamento della rendita d'invalidità della Cassa pensione in favore della sua liquidazione in capitale mediante versamento di un importo di fr. 341'866.-.
1.2.
Il 31 gennaio 2001 __________ __________ ha chiesto all'Ufficio di tassazione di __________ di allestire una tassazione intermedia dal 1° ottobre 2000 per cessazione del versamento della rendita della cassa pensione. La richiesta è stata respinta dall'autorità fiscale con decisione del 12 febbraio 2002.
1.3.
Il reclamo, presentato dal contribuente il 26 febbraio 2002, è stato respinto dall'Ufficio di tassazione con decisione del 28 marzo successivo.
2. Con il presente tempestivo ricorso il ricorrente ripropone davanti alla CDT la richiesta di tassazione intermedia per cessazione del versamento della rendita d'invalidità da parte della cassa pensione.
3. 3.1.
Di regola il reddito imponibile è calcolato in base al reddito me-dio del biennio civile precedente il periodo fiscale (artt. 43 cpv. 1 LIFD, 52 cpvv. 1 e 2 LT).
All'inizio dell'assoggettamento il reddito è tuttavia determinato: a) per il periodo fiscale in corso:
• per l'imposta federale diretta, in base al reddito conseguito dall'inizio dell'assoggettamento alla fine del periodo fisca-le, calcolato su dodici mesi (art. 44 cpv. 1 lett. a LIFD);
• per l'imposta cantonale, in base al reddito conseguito dal-l'inizio dell'assoggettamento e durante almeno un anno, calcolato su dodici mesi (art. 53 cpv. 1 lett. a LT).
b) per il periodo fiscale successivo, in base al reddito consegui-to nel periodo di computo e durante almeno un anno, calcola-to su dodici mesi (artt. 44 cpv. 1 lett. b LIFD, 53 cpv. 1 lett. b LT).
La base di calcolo temporale applicabile ai casi di inizio dell'as-soggettamento vale anche per i casi di tassazione intermedia (artt. 46 cpv. 3 LIFD, 56 cpv. 3 LT), limitatamente però agli elementi di reddito e di sostanza colpiti dalla modifica (artt. 46 cpv. 2 LIFD, 56 cpv. 2 LT).
3.2.
La tassazione biennale praenumerando, cioè fondata sui redditi del passato, si regge sulla presunzione che i redditi percepiti nel periodo fiscale corrispondano essenzialmente al reddito medio del periodo di computo biennale che precede (ASA 38 p. 385). Proprio per questa ragione, la legge stabilisce che, in presenza di ben precisi presupposti, ci si discosta da tale presunzione e si impone il reddito effettivamente conseguito nel corso del perio-do fiscale (Agner/Jung/Steinmann, Kommentar zum Gesetz über die direkte Bundessteuer, Zurigo 1995, p. 164; Reich, Zei-tliche Bemessung, in: Höhn/Athanas [a cura di], Das neue Bun-desrecht über die direkten Steuern – Direkte Bundessteuer und Steuerharmonisierung, Berna/Stoccarda/Vienna 1993, p. 323 s.; Triebold, Zwischenveranlagung und Rechtsgleicheit in den harmonisierten Bundessteuererlassen, in ASA 64 p. 278).
Si procede dunque ad una tassazione intermedia solo in pre-senza di uno dei presupposti seguenti:
a) divorzio o separazione duratura, legale o di fatto, dei coniugi;
b) mutamento duraturo e essenziale delle basi dell'attività lu-crativa in seguito a assunzione o cessazione della stessa o a cambiamento di professione;
c) devoluzione per causa di morte
(artt. 45 LIFD, 55 LT).
Per la sola imposta cantonale sul reddito, inoltre, si intraprende una tassazione intermedia in caso di modifica delle basi deter-minanti per l'imposizione nei rapporti intercantonali o internazio-nali (art. 55 lett. e LT 1994).
4. 4.1.
Orbene, in ossequio ai princìpi appena esposti, l’autorità di tassazione ha posto il ricorrente al beneficio della tassazione intermedia al momento della cessazione dell’attività lucrativa. In quell’occasione ha modificato la tassazione ordinaria, stralciando il reddito del lavoro venuto meno ed assoggettando le rendite dell’AI e della cassa pensione.
Anni dopo, in occasione del raggiungimento dell’età pensionistica AVS con il compimento del 65° anno di età, la rendita AI è stata sostituita da una rendita AVS di importo praticamente immutato. La cessazione della rendita d’invalidità ha invece preso termine per scelta del contribuente medesimo, il quale ha preferito optare per la prestazione in capitale, che ha formato oggetto d’imposizione separata secondo l’art. 306 LT e l’art. 38 LIFD.
4.2.
Ancora recentemente (STF del 19 febbraio 1998 in re R.U.) il Tribunale federale ha sottolineato come la legislazione federale – e quindi anche quella cantonale, data l’analogia delle disposizioni applicabili – preveda sì una tassazione intermedia per i casi in cui, a causa di un cambiamento duraturo degli elementi imponibili, l'imposizione del contribuente sulla base dei redditi conseguiti nel biennio civile precedente darebbe luogo ad una situazione di eccessivo rigore. Tale istituto non permette però di eliminare tutti i casi di rigore che scaturiscono da un sistema fiscale fondato sull'imposizione dei redditi conseguiti in passato. I motivi di tassazione intermedia stabiliti dall'art. 43 cpv. 1 LIFD sono infatti esaustivi (cfr. Höhn/Waldburger, Steuerrecht, Vol. I, 8a ed., par. 14, n. 115, pag. 357). Inoltre tale norma, che si rifà in sostanza all'art. 96 cpv. 1 dell'abrogato decreto del Consiglio federale concernente la riscossione di un'imposta federale diretta, del 9 dicembre 1940 (DIFD), va interpretata in modo restrittivo, dal momento che, anche secondo la LIFD, la tassazione intermedia deve in linea di principio rimanere un'eccezione (cfr. DTF 115 Ib 8 consid. 2, pubblicata ugualmente in ASA 60, 255/256; inoltre CDT n. __________.__________.__________ del 4 gennaio 1999 in re M. A.).
4.3.
Non può essere accolta l’interpretazione proposta dal ricorrente, che vorrebbe assimilare la rendita percepita fino a metà del 1998 come una sorta di salario pagatogli dalla cassa pensione, con la conseguenza che al compimento dei 65 anni di età vi sarebbe una nuova cessazione dell’attività lucrativa. Ciò che conta per la concessione di una tassazione intermedia non è infatti il raggiungimento dell’età pensionabile o l’inizio del versamento di una rendita di vecchiaia bensì la cessazione dell’attività lucrativa, tanto è vero che il Tribunale federale ha già avuto modo di affermare che, in generale, una tassazione intermedia è da eseguire una volta sola all’entrata nella vita lavorativa e al momento della cessazione dell’attività lucrativa a causa dell’età o di malattia (cfr. DTF 109 Ib 10; ASA 53 p. 188; RTT 1988, 27).
Avendo già beneficiato di una tassazione intermedia al momento della effettiva cessazione del lavoro, il ricorrente non può pretenderne una seconda adesso, non essendo chiaramente ipotizzabile una seconda cessazione a distanza di alcuni anni.
4.4.
Certo, il ricorrente subisce un aggravio fiscale per gli ultimi mesi del 2000 e per il periodo fiscale successivo 2001-2002, per effetto del calcolo dell’imponibile con il sistema praenumerando.
Facendo astrazione dal fatto che è stato il contribuente medesimo a scegliere la liquidazione in capitale al posto della continuazione del versamento della rendita d’invalidità della cassa pensione provocando quindi la situazione oggetto del presente ricorso, l’effetto lamentato avrebbe potuto essere evitato solo se la legge prevedesse la possibilità di intraprendere una seconda tassazione intermedia al momento in cui chi ha cessato l’attività inizia o finisce di ricevere una rendita.
4.5.
Va comunque osservato, per completezza, che la situazione determinata dal sistema vigente non si limita a svantaggiare i contribuenti, potendo al contrario anche dare luogo a vantaggi fiscali. Questa Camera è stata per esempio confrontata con il caso di un contribuente che, un anno dopo la cessazione dell’attività lucrativa, ha iniziato a ricevere una rendita della cassa pensione, che non è pertanto stata inclusa nella base di calcolo della tassazione intermedia. Ebbene, è stato confermato il principio che il pensionamento comporta l’emissione di una tassazione intermedia per cessazione dell’attività lucrativa, anche nel caso in cui il contribuente abbia diritto alla rendita della cassa pensione solo un anno dopo il momento in cui è cessato il reddito dell’attività. Né la legge federale né la legge cantonale consentono infatti di intraprendere una seconda tassazione intermedia al momento in cui chi ha cessato l’attività inizia a ricevere una rendita (CDT n. __________.__________.__________ del 24 aprile 1997 in re S.S.).
5. Questa Camera ha peraltro già avuto modo di sottolineare come il rigido catalogo dei presupposti qualitativi, cui il legislatore subordina la concessione di una tassazione intermedia, sia senz’altro suscettibile di critiche (CDT n. __________.__________.__________ del 12 novembre 1996 in re RDAT I–1997 n. 15t p. 431 ss.).
5.1.
In dottrina, si fa notare, infatti, come l’indice di capacità contributiva su cui si fonda l’imposta sul reddito sia rappresentato appunto dal reddito, inteso quale potenziale per la soddisfazione dei bisogni. La capacità contributiva può pertanto essere modificata solo dalla variazione di tale potenziale, mentre non è minimamente influenzata dall’identità della fonte di reddito né dalla qualità del reddito. Per quanto dunque sia senz’altro possibile che modifica strutturale e modifica della capacità contributiva si producano simultaneamente, ciò non è affatto necessario. Per il fatto che il legislatore affianca alla condizione quantitativa, che riflette l’evoluzione della capacità contributiva, un elenco limitato di condizioni qualitative, si ritiene che vengano esclusi arbitrariamente dal campo di applicazione della norma sulla tassazione intermedia dei casi che dovrebbero rientrarvi, in considerazione dello scopo perseguito dalla disposizione stessa. La conclusione drastica cui pervengono gli autori qui considerati è perciò che la disciplina della tassazione intermedia sarebbe in contrasto con la parità di trattamento e pertanto incostituzionale (cfr. in particolare Triebold, op. cit., pp. 283-285 e 291; dello stesso avviso Reich, op. cit., p. 324, che suggerisce, quale rimedio, un’interpretazione estensiva dei motivi di intermedia codificati).
5.2.
Le riserve sollevate nei confronti della disciplina della tassazione intermedia ed in particolare della c.d. “condizione qualitativa”, non devono però far perdere di vista le ragioni per cui tale condizione è stata voluta dal legislatore, che l’ha affiancata a quella quantitativa. Procedere ad una tassazione intermedia in presenza di ogni modifica di reddito essenziale e durevole, quindi anche p. es. in occasione di variazioni di reddito determinate dalla congiuntura o da semplici aumenti o riduzioni di salario, comporterebbe un considerevole incremento dei procedimenti di tassazione intermedia, sebbene elevando i requisiti di misura e di durata della variazione di reddito sia già possibile una certa selezione. Oltre all’aggravio di lavoro che ne conseguirebbe per l’amministrazione fiscale, la frequenza delle tassazioni intermedie provocherebbe una ripetuta interruzione nella continuità della commisurazione del reddito (Beer, Die Zwischenveranlagung, tesi, Zurigo 1979, p. 47).
Per queste ragioni, una soluzione del problema conforme ai postulati costituzionali può essere rappresentata solo dall’abbandono del sistema della tassazione praenumerando, per passare alla tassazione annua con il sistema postnumerando. L’adozione di un sistema di tassazione in cui periodo di computo e periodo di tassazione coincidono – senza che si richiedano più tassazioni intermedie – è quindi caldeggiato dalla dottrina proprio per ragioni di giustizia fiscale (cfr. Triebold, op. cit., p. 299 e autori citati).
6. Ne discende la conseguenza che il ricorso è respinto. In considerazione delle condizioni economiche in cui il ricorrente si trova, anche per effetto degli svantaggi fiscali determinati dalla normativa qui esaminata, la tassa di giustizia è tuttavia ridotta al minimo.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 150.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 230.–
sono a carico del ricorrente.
3. Intimazione alle parti.
4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: