Incarto n. 80.2001.00178
Lugano 24 settembre 2002
In nome della Repubblica e Cantone del Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Ivo Eusebio
segretario:
Andrea Pedroli
statuendo sul ricorso del 29 novembre 2001
in materia di: IFD 1998
presentato da:
__________ __________, __________ __________, rappr. da: __________ __________ __________, __________ __________,
ritenuto
in fatto ed in diritto
1. 1.1.
Nella tassazione IFD 1998 l’Ufficio di tassazione delle persone giuridiche (UTPG) negava carattere di spese giustificate dall'uso commerciale ai premi relativi a due polizze di assicurazioni sulla vita concernenti gli azionisti __________ __________ e __________ __________, aggiungendoli all'utile della società in quanto prestazioni valutabili in denaro a favore dei due suddetti azionisti (cfr. decisione su reclamo in materia di IFD 1998, dell’ 8 novembre 2001).
Alla voce "assicurazioni" del conto economico della contribuente figurano caricati nell' esercizio 1998, premi assicurativi dell’ azionista __________ __________ per fr. 25'198.- e dell’azionista __________ __________ per fr. 49'408.-, per un totale di fr. 74'606.-. Non sono invece stati ripresi i premi per complessivi fr. 35'306.- relativi all’azionista __________ __________ __________, per altro già ammessi in deduzione nei precedenti periodi, anche se formalmente la beneficiaria del contratto era la __________ __________ e non la __________ __________ __________.
1.2.
Con il presente, tempestivo ricorso __________ __________ __________, assistita dalla __________ __________ __________ __________, contesta il mancato riconoscimento degli importi relativi ai due suddetti premi assicurativi.
La Divisione delle contribuzioni, dal canto suo, propone la reiezione del ricorso.
Degli argomenti ricorsuali e responsivi verrà detto in seguito, per quanto necessario.
2. 2.1.
Gli articoli 58 cpv. 1 LIFD e 67 cpv. 1 LT prevedono, con riferimento all'imposta sull'utile delle persone giuridiche, che costituiscono utile netto imponibile il saldo del conto profitti e perdite, epurato dal riporto dell'anno precedente (lett. a), come pure tutti i prelevamenti fatti prima del calcolo del saldo del conto profitti e perdite e non destinati alla copertura di spese riconosciute dall'uso commerciale (lett. b), in particolare le distribuzioni palesi o dissimulate di utili e le prestazioni a terzi non giustificate dall'uso commerciale.
2.2.
La dottrina ha così riassunto la nozione di "distribuzione dissimulata di utili" che si può ricavare dalla giurisprudenza del Tribunale federale (cfr. Höhn/Waldburger, Steuerrecht, 8a ediz., vol. I, Berna 1997, n. 82 al § 18, p. 456 s.; Oberson, Droit fiscal suisse, Basilea/Francoforte 1998, n. 28 al § 10, p. 172):
· una prestazione da parte della società, senza una corrispondente controprestazione;
· il fatto che la prestazione si traduca in un vantaggio per l'azionista o una persona a lui vicina, cioè che essa non sarebbe stata concessa ad un terzo alle stesse condizioni;
· il fatto che il menzionato carattere della prestazione (di avvantaggiare, cioè, un azionista rispetto ai terzi) sia riconoscibile da parte degli organi societari.
2.3.
In caso di distribuzione dissimulata di utili, occorre determinare il valore della prestazione. In particolare, quando ad essa corrisponde una contropartita non equivalente, bisogna quantificarne la discrepanza, poiché l'utile distribuito in maniera dissimulata è dato dalla differenza fra prestazione e controprestazione (Rivier, Droit fiscal suisse, Neuchâtel 1980, p. 225; ASA 32 p. 102). Per valutare l'ammontare della prestazione, ci si baserà sul valore della prestazione fatta a terze persone, conformemente a criteri commerciali (cfr. Rivier, loc. cit.; Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Berna 1969, vol. III, p. 40).
2.4.
Sono considerate vicine alla società le persone che intrattengono con essa una relazione stretta, che può trarre origine da legami di parentela o di amicizia oppure dall'appartenenza al medesimo gruppo societario (cfr. Rivier, op. cit., p. 225). Il Tribunale federale ha precisato che devono essere annoverate tra le persone vicine all'azionista quelle che, secondo l'insieme delle circostanze, traggono dalle relazioni economiche o personali il vero motivo della prestazione insolita (cfr. ASA 45 p. 595).
2.5.
La giurisprudenza ha per es. riconosciuto come spesa giustificata dall'uso commerciale il premio pagato da una società anonima che ha contratto una polizza assicurativa sulla vita dell'azionista, senza che questi ne sia il beneficiario, poiché mediante questa assicurazione la società si è assicurata contro il rischio che rappresenterebbe per lei il decesso del proprio direttore (Maute/Steiner, Steuern und Versicherungen, Muri-Bern 1992, p. 164; ASA 65 757). Se poi la società cede all'azionista l'importo assicurato, gli concede una prestazione valutabile in denaro (ASA 65 758; Cagianut/Höhn, Unternehmungssteuerrecht, 3.a ed., Berna/Stoccarda 1993, p. 463).
Non è invece giustificato dall'uso commerciale il pagamento da parte di una società anonima del premio di un'assicurazione sulla vita dell'azionista, stipulata dalla società stessa, se quale beneficiario è stato irrevocabilmente istituito l'azionista medesimo (Maute/Steiner, loc. cit.). Analogamente non sono stati considerati quale spesa commercialmente giustificata i premi pagati da una società anonima alla previdenza professionale a favore dell'azionista principale, se tra questi e la società non esiste un rapporto di lavoro (ASA 64 494).
4. Per meglio chiarire la fattispecie, la Camera di diritto tributario ha dato incarico al proprio Ispettore di prendere contatto con il rappresentante della ricorrente e di redigere un rapporto dettagliato sull’oggetto del ricorso e sul contesto in cui sono maturate le spese in contestazione.
3.1.
Per quanto riguarda le due spese litigiose, va rilevato che l’ azionista __________ __________ ha stipulato il 14 agosto 1997 la polizza no. __________ presso la __________ __________ di __________ __________ per un capitale assicurato di $Usa 1'000'000.- al 14 agosto 2026; beneficiari iscritti i nipoti. Dal canto suo, l' azionista __________ __________ ha stipulato il 22 giugno 1998 la polizza no. __________ __________ __________-__________ presso la __________ __________ __________ di __________ __________ per un capitale di $Usa 600'000.- al 22 giugno 2025; beneficiaria la società __________ __________ __________. __________ __________ dello stesso __________.
Il 21 gennaio 1998 veniva stipulato un contratto tra gli azionisti della __________ __________ __________ __________ __________, __________ __________ e __________ __________ __________ relativo alla riorganizzazione della struttura societaria. Tra le varie clausole contrattuali ve ne è una, la n. 9, in cui si definiscono i rapporti in caso di morte fra l'azionista __________ __________, l’azionista __________ __________ __________ e la __________ __________ __________. In questa clausola si lascia agli eredi in caso di morte degli azionisti menzionati la facoltà di scelta tra l’acquisto delle azioni secondo le condizioni stabilite e la somma dell’assicurazione sulla vita, precisando che nel caso in cui la scelta fosse caduta sulle azioni la somma assicurata sarebbe andata a beneficio della società.
Sottoscrivendo questa clausola __________ __________ non ha modificato la clausola beneficiaria del contratto d’assicurazione, per la quale alla sua morte la somma assicurata sarebbe stata versata ai nipoti, ma ha stabilito che le sue azioni sarebbero rimaste alla società medesima e non sarebbero passate agli eredi, a meno che i nipoti beneficati dalla polizza assicurativa avessero rinunciato all’incasso della somma assicurata a favore della società.
In altre parole, con la clausola contrattuale in discorso, __________ __________ ha di fatto stabilito che il beneficiario economico della polizza assicurativa fosse in ultima analisi la società stessa, vuoi perché avrebbe acquisito al decesso le azioni dell’azionista __________, vuoi perché, nell’altra ipotesi, si sarebbe arricchita della somma assicurata.
La situazione non appare sostanzialmente diversa da quella della società anonima che contrae una polizza assicurativa sulla vita dell'azionista, senza che questi ne sia il beneficiario, garantendosi così mediante questa assicurazione contro il rischio che rappresenterebbe per lei il decesso del proprio azionista (cfr. supra consid. 2.5.). Poco importa che nel presente caso questo risultato sia stato raggiunto attraverso modalità specularmente invertite rispetto a quelle evocate ricordate nella già citata sentenza (ASA 65 758; Cagianut/Höhn, loc. cit.).
Non vi sono quindi motivi, così stando le cose, di non riconoscere come commercialmente giustificato il costo caricato alla gestione 1998 della __________ __________ __________ concernente i premi assicurativi legati alla polizza dell'azionista __________ __________.
3.2.
Diversamente ne va dei premi pagati dalla ricorrente per la polizza assicurativa dell’azionista __________, poiché beneficiaria della somma assicurata è una società terza, la __________ __________ __________. __________ __________ dello stesso __________ __________.
D’altronde, la clausola n. 9 del contratto stipulato il 21 gennaio 1998 tra gli azionisti della __________ __________ __________ __________ __________, __________ __________ e __________ __________ __________ non riguarda l’azionista __________, ma unicamente __________ __________ e __________ __________ __________, i cui premi assicurativi, come già rilevato, sono stati pacificamente ammessi quale costo aziendale.
3.3.
Ne viene che l’importo della ripresa deve essere limitato all’ importo dei premi della polizza assicurativa dell’azionista __________, che ammonta a fr. 49'408.-. Ponendosi sul versante dell’azionista, questo importo, non costituendo un costo aziendale, va qualificato come prestazione valutabile in denaro a suo favore.
Nel suo rapporto l’Ispettore fiscale ha per altro rilevato che per gli esercizi 1999 e 2000 i premi relativi alla polizza in questione sono stati assunti privatamente da __________ __________.
4. Il rapporto dell’Ispettore, per far luce sulla fattispecie, ha rilevato una serie di elementi ulteriori che esulano tuttavia dal quadro del presente ricorso e che riguardano gli sviluppi societari a seguito dell’accordo di riorganizzazione. Tali aspetti potranno semmai formare oggetto d’esame da parte dell’autorità fiscale, ma non influiscono sul presente giudizio. Di ciò si dovrà tener conto nell'accollare le spese di giudizio. Le spese del rapporto dell’ Ispettore, quantificabili in complessivi fr. 800.-, vanno pertanto messe in conto della presente ricorso in ragione di fr. 200.- e caricate al ricorrente in ragione della soccombenza (tre quinti).
Per questi motivi,
visto per le spese l'art. 144 LIFD
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è parzialmente accolto.
§ Di conseguenza, la decisione su reclamo dell' 8 novembre 2001 è riformata nel senso che l’importo della ripresa sui premi assicurativi è limitato all’ importo dei premi della polizza assicurativa dell’azionista __________, pari a fr. 49'408.-.
§§ Gli atti del procedimento sono pertanto retrocessi all'Ufficio di tassazione per l'emissione di nuovi conteggi.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 300.b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.c. spese di verifica fr. 200.per un totale di fr. 580.sono a carico della ricorrente in ragione di 3/5 (tre quinti) e, meglio di fr. 348.-.
3. Intimazione alle parti.
4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT).
Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: