Incarto n. 80.2000.00203
Lugano 26 febbraio 2001
In nome della Repubblica e Cantone del Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Ivo Eusebio
segretario:
Fiorenzo Gianinazzi
statuendo sul ricorso del 23 novembre 2000
in materia di: imposta annua intera sulle prestazioni in capitale provenienti dalla previdenza - IC 99
presentato da:
__________ __________, __________ __________,
ritenuto
in fatto ed in diritto
1. 1.1.
Il 25 novembre 1999 la __________ __________, così richiesta, comunicava a __________ __________, che il valore di riscatto della sua assicurazione __________ __________ crescendo, polizza n. __________.__________ (pilastro 3a), ammontava a fr. 20'623.70 e che l’importo sarebbe stato versato sul conto corrente postale della __________, società svizzera di assicurazione sulla vita di __________.
Il 15 dicembre 1999 la __________ confermava a __________ __________ d’aver ricevuto l’importo e di averglielo bonificato quale premio unico sulla polizza di previdenza vincolata __________ n. __________.__________.__________.
1.2.
Il 22 settembre 2000 l’Ufficio di tassazione di Locarno notificava al contribuente un’imposta annua intera sulle prestazioni in capitale provenienti dalla previdenza (art. 38 LT) sull’importo ricevuto dalla __________ __________.
1.3.
Con tempestivo reclamo del 5 ottobre 2000 il contribuente contestava la suddetta notifica, rilevando che la nuova polizza stipulata con la __________ è un'assicurazione del tipo III pilastro A.
Dopo aver chiesto al contribuente ulteriori precisazioni, l’Ufficio di tassazione con decisione del 2 novembre 2000 respingeva il reclamo, rilevando che con il versamento in capitale ricevuto dalla __________ __________ è stata conclusa una polizza a premio unico con valore di riscatto conosciuto alla scadenza, che non è da considerare un III pilastro A, ma un III pilastro B.
2. Con lettera del 23 novembre 2000 all’Ufficio di tassazione il contribuente contesta la decisione su reclamo, ribadendo che il ricavato del riscatto della polizza III pilastro A della __________ __________ "è stato trasferito alla __________, che ha provveduto a emettere un contratto sotto forma di premio unico (naturalmente una polizza 3 A in quanto non possibile altrimenti)".
Il 1° dicembre successivo il contribuente trasmetteva poi all’Ufficio di tassazione una dichiarazione della __________, in cui si afferma che “il s’agit bien d’une police de prévoyance liée 3A en prime unique”.
Con l’accordo del contribuente, lo scritto del 23 novembre e il successivo allegato sono stati trasmessi alla Camera di diritto tributario perché li consideri quale ricorso.
L’Ufficio di tassazione, dal canto suo, ha rinunciato a formulare osservazioni.
3. 3.1
Sono imposte separatamente con un'imposta annua intera (art. 38 cpv. 1 LT):
a) le prestazioni in capitale secondo l'art. 21 LT (proventi dell'AVS, AI, istituzioni di previdenza professionale o da forme riconosciute di previdenza individuale vincolata)
b) i versamenti analoghi di cui all'art. 16 cpv. 2 (liquidazioni in capitale provenienti da istituzioni previdenziali in rapporto con l'attività dipendente e analoghi versamenti del datore di lavoro)
c) le somme versate in seguito a decesso, danno corporale permanente o pregiudizio durevole della salute.
L'imposta è calcolata con l'aliquota che sarebbe applicabile se fosse corrisposta una prestazione annua pari a un quindicesimo dell'importo della prestazione in capitale. L'aliquota minima è del 2 per cento (art. 38 cpv. 2 LT).
3.2
La previdenza professionale, nel sistema della LPP, è essenzialmente una previdenza di carattere collettivo. Per il II Pilastro vige il principio secondo cui alla piena deducibilità dei contributi versati alla previdenza professionale corrisponde la piena imponibilità delle prestazioni (cfr. art. 83 LPP; CDT n. __________.__________.__________ del 15 giugno 1998 in re B. C.; CDT n. ______________________________.__________ del 24 gennaio 2000 in re J.N. S.; inoltre Masshardt/Tatti, Il nuovo trattamento fiscale della previdenza professionale, Lugano 1986, p. 25; Steinmann, Steuerliche Behandlung der beruflichen Vorsorge bei der direkten Bundessteuer, in RF 45/1990 p. 478).
3.3.
L'art. 82 LPP ammette tuttavia che salariati ed indipendenti possano dedurre anche i contributi "per altre forme previdenziali riconosciute che servono esclusivamente e irrevocabilmente alla previdenza professionale". Il secondo capoverso dell'art. 82 LPP attribuisce al Consiglio federale la competenza di determinare, in collaborazione con i Cantoni, le forme previdenziali riconosciute e la legittimazione alla deduzione dei contributi. Il 13 novembre 1985, pertanto, il Consiglio federale ha emanato l'Ordinanza sulla legittimazione alle deduzioni fiscali per i contributi a forme di previdenza riconosciute (OPP 3). L'art. 1 OPP 3 prevede due forme di previdenza riconosciute, conosciute con il nome di III Pilastro A:
a) il contratto di previdenza vincolata concluso con gli istituti di assicurazione, cioè un contratto speciale d'assicurazione di capitale e di rendite sulla vita o in caso d'invalidità o di morte, comprese eventuali assicurazioni complementari in caso di morte per infortunio o di invalidità, che:
aa) sono conclusi con un istituto d'assicurazione sottoposto alla sorveglianza delle assicurazioni o con un istituto d'assicurazione di diritto pubblico secondo l'articolo 67 capoverso 1 LPP e
ab) sono destinati esclusivamente e irrevocabilmente alla previdenza;
b) la convenzione di previdenza vincolata conclusa con una fondazione bancaria, cioè un contratto speciale di risparmio destinato irrevocabilmente alla previdenza, che può essere a sua volta completato da un'assicurazione di previdenza rischio.
La stessa disposizione aggiunge poi che i modelli di contratti sono sottoposti all'Amministrazione federale delle contribuzioni, la quale verifica se la forma e il contenuto sono conformi alle disposizioni legali (art. 1 cpv. 4 OPP 3). Ne consegue che "le denominazioni "contratto di previdenza vincolata" e "convenzione di previdenza vincolata" possono essere utilizzate unicamente per i modelli di contratti approvati dall'Amministrazione federale delle contribuzioni" e che dunque "in mancanza di questa approvazione il diritto alla deduzione dei corrispondenti contributi può essere rifiutato" (Circolare dell'Amministrazione federale delle contribuzioni del 31 gennaio 1986, par. 1 ).
La rimanente parte della previdenza individuale, che non gode del privilegio fiscale, viene per contro denominata III Pilastro B; vi rientrano investimenti di capitali in titoli, in metalli preziosi, in immobili, ecc., nonché la conclusione di usuali assicurazioni sulla vita (Maute/Steiner, Steuern und Versicherungen - Überblick über die steuerliche Behandlung von Versicherungen, Muri/Berna 1992, p. 120).
3.4.
Diversamente dal II Pilastro, la deducibilità dei contributi al III Pilastro A è quantitativamente limitata. Per i salariati e gli indipendenti che sono affiliati ad un'istituzione di previdenza secondo l'art. 80 LPP, il contributo annuo massimo corrisponde all'8% del limite superiore stabilito dall'art. 8 cpv. 1 LPP (salario coordinato) e per coloro che non sono affiliati ad alcuna istituzione di previdenza il limite corrisponde al 20% del loro reddito proveniente da un'attività lucrativa, ma al massimo al 40% del limite superiore (art. 7 cpv. 1 OPP 3). L'ammontare delle deduzioni corrisponde agli importi massimi dei contributi che si possono versare a forme riconosciute di previdenza, sicché non è possibile versare contributi i cui importi eccedono quelli massimi deducibili fiscalmente (Circolare cit., par. 5). Addirittura, se un contributo annuo oltrepassa il limite massimo stabilito dall'art. 7 cpv. 1 OPP 3, le autorità fiscali devono certificare in quale misura il limite massimo è stato superato e la forma di previdenza riconosciuta deve procedere ad un rimborso (Maute/Steiner, op. cit., p. 130; Conférence des fonctionnaires fiscaux d'Etat / Commission LPP, Prévoyance professionnelle et impôts - Cas d'application, Muri/Berna 1992, casi pratici n. 8, n. 46, n. 64).
3.5.
L'art. 8 OPP 3 esige che gli istituti d'assicurazione e le fondazioni bancarie rilascino agli intestatari attestazioni riguardanti i contributi versati. A tal fine è stato predisposto dall'AFC l'apposito modulo 21 EDP-dfi, intitolato "Attestazione concernente i contributi di previdenza" (Maute/Steiner, op. cit., p. 131 nota 29).
3.6.
La giurisprudenza ha avuto ripetutamente modo di affrontare il tema della trasformazione del II Pilastro in un terzo Pilastro B, negando, in sintonia con la dottrina, che un simile trasferimento di fondi possa beneficiare dell'esenzione fiscale (StE 1993 B 26.13 n. 13, in particolare consid. 3c; StE 1990 B 26.13 n. 9; CDT n. __________.__________.__________ del 10 maggio 1996 in re N.B.; CDT n. __________.__________.__________ dell' 11 luglio 1996 in re L. e M. T.; CDT n. __________.__________.__________ dell'11 luglio 1996 in re L. e M. T.; Maute/Steiner, op. cit., p. 119).
3.7.
Analogamente, il trasferimento di fondi dal II Pilastro al III Pilastro A non beneficia dell'esenzione fiscale, poiché costituirebbe di fatto un inammissibile riscatto contributivo in questo specifico tipo di previdenza in misura eccedente la deduzione annua fiscalmente ammessa (ASA 55 198).
In effetti, gli indipendenti affiliati a una fondazione collettiva o comune, oppure a un istituto collettore possono, a certe condizioni, sciogliere il loro rapporto di previdenza e chiedere il pagamento in contanti delle prestazioni. Essi devono però dapprima procedere fiscalmente (imposizione della liquidazione in capitale) e solo in un secondo tempo possono, entro i limiti delle deduzioni dei contributi secondo l' art. 7 capoverso 1 OPP 3, costituire un nuovo rapporto previdenziale III Pilastro A.
3.8.
Più differenziata invece la risposta relativa al caso inverso, vale a dire al caso di trasferimento di prestazioni dal III Pilastro A al II Pilastro.
Conformemente all'art. 3 cpv. 2 lett. b OPP 3 la circostanza che l'assicurato impieghi l'avere del III Pilastro A per riscattare contributi in un'assicurazione II Pilastro, costituisce un pagamento in contanti (Maute/Steiner, op. cit., p. 141; Conférence des fonctionnaires fiscaux d'Etat/Commission LPP, op. cit., p. 68).
La compensazione tra imposizione della prestazione del III Pilastro A e la deduzione dei contributi al II Pilastro è tuttavia possibile solo se il diritto cantonale la prevede (Conférence des fonctionnaires fiscaux d'Etat / Commission LPP, loc. cit.). A differenza del diritto fiscale di alcuni cantoni, ad esempio Zurigo e Turgovia, ma al pari di quello di altri cantoni la LT è silente (Maute/Steiner, op. cit., p. 142, nota 64).
Questa Camera ha così confermato che non v'è spazio, in considerazione del silenzio del diritto cantonale, per una compensazione del capitale ricevuto dal III Pilastro A con il riscatto di contributi nel II Pilastro (CDT n. __________.__________.__________ del 24 gennaio 2000 in re J.N. S.).
Del medesimo avviso è anche la più recente dottrina, secondo cui non esiste un regime transitorio comparabile a quello vigente in materia di previdenza professionale stricto sensu, dato che i contributi al III Pilastro A sono sempre stati deducibili dal reddito imponibile e che, d'altra parte, non esiste libero passaggio nel quadro del III Pilastro A (cfr. Laffely, L'imposizione della previdenza professionale e della previdenza individuale vincolata secondo il diritto federale svizzero, in Lezioni di diritto fiscale svizzero, Ed. speciale della RDAT, Agno, 1999, p. 40),
3.10
Fanno tuttavia eccezione i casi di trasferimento dei fondi accumulati in un'altra forma di III Pilastro A (cfr. Laffely, loc. cit). In altre parole, secondo la dottrina appena citata, i trasferimenti di fondi nel quadro del III Pilastro A non soggiacciono all'imposizione.
In senso analogo si è pure espressa la giurisprudenza del Canton Zurigo (ZStP 2000 p. 196).
Del medesimo avviso è infine l'Amministrazione federale delle contribuzioni (cfr. lettera del 7 febbraio 2001 a questa Camera), secondo cui è ammesso il trasferimento di un avere di previdenza a un'altra forma riconosciuta di previdenza nel quadro dell'art. 3 cpv. 2 lett. b OPP 3. Questa norma consente infatti il versamento anticipato delle prestazioni di vecchiaia se il rapporto di previdenza è sciolto poiché l'intestatario utilizza il capitale di previdenza per il riscatto di quote in una istituzione di previdenza esente da imposte o l'impiega per un'altra forma riconosciuta di previdenza.
4. 4.1.
Nel caso in esame il giudice ha interpellato l'Amministrazione federale delle contribuzioni, Divisione principale dell'imposta federale diretta, Divisione banche e assicurazioni, la quale, con lettera del 7 febbraio 2001, ha confermato che anche la nuova polizza assicurativa __________ n. __________.__________.__________ della compagnia d'assicurazioni __________, sulla quale è stato trasferito l'avere di previdenza accumulato sulla polizza n. __________.__________ della __________ __________, è una polizza del III Pilastro A.
In simili condizioni il ricorso deve essere accolto con conseguente annullamento della decisione impugnata.
4.2.
Va comunque da sé che, come rileva d'altronde l'Amministrazione federale delle contribuzioni nella citata lettera del 7 febbraio 2001, l'importo trasferito a titolo di premio unico da una polizza del III Pilastro A ad un'altra del medesimo titolo non possa essere dedotto dall'imposta ordinaria sul reddito.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è accolto.
§ Di conseguenza, la decisione su reclamo del 2 novembre 2000 e la notifica di tassazione del 22 settembre 2000 da essa protetta sono annullate.
2. Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
3. Intimazione alle parti.
4. Il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: