Incarto n. 80.2000.00164
Lugano 13 dicembre 2000
In nome della Repubblica e Cantone del Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
segretario:
Fiorenzo Gianinazzi
statuendo sul ricorso del 21 settembre 2000
in materia di: IC/IFD 97/98
presentato da:
__________ __________, __________ __________, rappr. da: avv. __________. __________, __________ __________ -__________,
ritenuto
in fatto ed in diritto
1. __________ __________, nato nel 1972, domiciliato a __________, __________, ha iniziato a lavorare alle dipendenze del Comune di __________ il __________ 1997.
L’Ufficio di tassazione gli esponeva nella tassazione 1997-1998 (inizio d’attività dal 1° gennaio 1997) un reddito del lavoro di fr. 91'915.- di media annua e gli concedeva, oltre alla deduzione per i contributi di legge (AVS/AI e II Pilastro), una deduzione di fr. 600.- per spese di trasporto, di fr. 2'000.- per altre spese professionali, di fr. 1'300.- per doppia economia domestica e di fr. 2'829.per oneri assicurativi. Gli negava per contro la deduzione per interessi passivi e spese amministrazione titoli degli anni 1997-98 non considerandola in relazione con la tassazione intermedia per inizio dal 1° gennaio 1997 ma con la tassazione ordinaria 1999 - 2000 (cfr. decisione su reclamo del 21 agosto 2000).
2. 2.1.
Con il presente, tempestivo ricorso __________ __________, assistito dall’avv. __________, ripropone in sostanza la richiesta di dedurre dai redditi le spese per interessi passivi e amministrazione titoli di fr. 163.- risp. 789.- di media annua, le spese di trasporto effettive causate dall’uso della propria automobile della quale deve servirsi sul lavoro, per doppia economia domestica nella misura di fr. 2’600.- in considerazione dei frequenti contatti fuori orario con autorità di altri comuni e di consorzi, delle cd. altre spese professionali per fr. 4'840.- di media annua in considerazione, tra l’altro, dell’usura accresciuta degli abiti e, infine, degli oneri assicurativi in ragione di fr. 3'600.- di media annua.
2.2
In occasione dell’udienza del 22 novembre 2000 le parti si sono confermate nelle rispettive posizioni.
3. Nel caso in esame sono contestate praticamente tutte le posizioni relative alle deduzioni:
interessi passivi e spese amministrazione titoli degli anni 1997-98
spese di trasporto
spese di doppia economia domestica
altre spese professionali
oneri assicurativi.
4. Deduzione per interessi passivi e spese di amministrazione titoli
4.1.
Come si è visto, l’Ufficio di tassazione non ha ammesso la deduzione né degli interessi passivi né delle spese di amministrazione di titoli in quanto relativi agli anni 1997-98 e non agli anni di computo 1995-96.
4.2.
Va premesso che nel caso di specie l’Ufficio di tassazione ha allestito una tassazione intermedia per inizio dell’attività lucrativa dipendente da parte del contribuente il 13 gennaio 1997, facendola coincidere “per economia di decisione” con il periodo fiscale ordinario e non facendola decorrere soltanto dal 13 gennaio 1997, vale dire a partire dal tredicesimo giorno dall’inizio del periodo fiscale 1997-98. Ciò non è di per sé contestato.
4.3.
In caso di tassazione intermedia, la base di calcolo temporale è, in deroga alla tassazione sul passato o praenumerando, quella applicabile ai casi di inizio dell'assoggettamento (artt. 46 cpv. 3 LIFD, 56 cpv. 3 LT), limitatamente però agli elementi di reddito e di sostanza colpiti dalla modifica (artt. 46 cpv. 2 LIFD, 56 cpv. 2 LT).
Per il periodo fiscale in corso fa stato il reddito conseguito dall'inizio dell'assoggettamento alla fine del periodo fiscale, calcolato su dodici mesi (artt. 44 cpv. 1 lett. a LIFD, 53 cpv. 1 lett. a LT); per il periodo fiscale successivo fa stato il reddito conseguito nel periodo di computo e durante almeno un anno, calcolato su dodici mesi (artt. 44 cpv. 1 lett. b LIFD, 53 cpv. 1 lett. b LT).
4.4.
Il reddito della sostanza mobiliare e le relative spese amministrative non hanno alcuna pertinenza con il motivo per il quale è stata allestita la tassazione intermedia del contribuente, vale a dire l’inizio dell’attività salariata alle dipendenze del comune di Paradiso. Lo stesso dicasi degli interessi passivi maturati nel corso degli anni 1997 e 1998 sul debito verso la Banca __________ contratto per l’acquisto dell’automobile, necessaria, a dire del ricorrente, per lo svolgimento dell’attività lavorativa.
Tali posizioni (spese di amministrazione dei titoli e interessi passivi), sono, come rilevato dall’Ufficio di tassazione, di pertinenza del periodo fiscale 1999-2000, in quanto maturati nel periodo di computo 1997-98.
4.5.
Non si vede d’altra parte, sia rilevato a titolo meramente abbondanziale, in che cosa un simile modo di procedere leda il principio della capacità economica. Non solo il ricorrente non lo spiega, ma omette di segnalare che, concedendogli le deduzioni richieste, si finirebbe per ammetterle, pur non costituendo motivo di tassazione intermedia o non essendo connesse con un motivo di tassazione intermedia, per due periodi fiscali, vale a dire in misura praticamente doppia rispetto all’effettivo.
4.6.
Non è inoltre ragionevolmente sostenibile che l’indebitamento (e i relativi interessi passivi), effettuato asseritamene per acquistare l’automobile, si trovi in una relazione sufficientemente qualificata con il motivo di tassazione intermedia, vale a dire con l’inizio dell’attività dipendente.
Come si vedrà meglio in seguito, nel caso di un lavoratore dipendente, i costi supplementari per spese di trasporto occasionati dal datore di lavoro devono essere risarciti da quest’ultimo.
Il contribuente che esercita un’attività dipendente, ha d’altronde diritto alla deduzione delle spese di trasporto per recarsi dal domicilio al luogo di lavoro e viceversa secondo una tariffa al chilometro in cui è considerato anche l’ammortamento dell’ automobile, quanto meno di un’automobile di piccola o media cilindrata.
5. Spese di trasporto e di doppia economia domestica
5.1. Spese di trasporto
5.1.1. Sia secondo l'art. 25 cpv. 1 LT sia secondo l'art. 26 cpv. 1 LIFD le spese professionali deducibili sono: a) le spese di trasporto necessarie dal domicilio al luogo di lavoro; b) le spese supplementari necessarie per pasti fuori domicilio o in caso di lavoro a turni; c) le altre spese necessarie per l'esercizio della professione; d) le spese inerenti al perfezionamento e alla riqualificazione connessi con l'esercizio dell'attività professionale.
Gli altri costi e spese non possono essere dedotti, tra le altre le spese di formazione professionale (art. 33 lett. b LT; art. 34 lett. b LIFD).
Per le spese professionali secondo il cpv. 1 lettere a - c dell'art. 25 LT-1994 sono stabilite deduzioni complessive entro i limiti fissati dal Consiglio di Stato.
5.1.2. Sono considerate spese di trasporto quelle causate al contribuente per trasferirsi dal luogo di domicilio a quello in cui lavora. Per l'uso di mezzi pubblici la deduzione corrisponde alla spesa effettiva (art. 3 cpv. 1 lett. a DE del 10 dicembre 1996). Per l'uso della bicicletta, di un ciclomotore o di una motoleggera la spese deducibile è al massimo di fr. 600.- l'anno (art. 3 cpv. 1 lett. b DE). Infine, per l'uso di una motocicletta o di un'auto-mobile privata, la spese deducibile corrisponde a quella del mezzo pubblico di-sponibile (art. 3 cpv. 1 lett. c DE). Eccezionalmente, se nessun mezzo pubblico è a disposizione o se il contribuente non può servirsene (p. es. per infermità, distanza notevole dalla più vicina fermata, orario sfavorevole, ecc.) è ammassa la deduzione fino a 35 cts. il km per le motociclette di cilin-drata superiore ai 50 cmc e fino a 60 cts per le automobili (art. 3 cpv. DE). La deduzione per il tragitto di andata e ritorno a mezzogiorno non può in ogni caso superare quella massima ammessa per i pasti consumati fuori casa di fr. 12.- al giorno o di fr. 2’600 all’anno (art. 3 cpv. 3 DE).
Anche per l’IFD è deducibile la spesa effettiva del mezzo pubblico per il trasporto dal luogo di domicilio a quello di lavoro (art. 5 cpv. 1 Ordinanza sulla deduzione delle spese professionali delle persone esercitanti un’attività lucrativa dipendente, del 10 febbraio 1993). Lo stesso vale in caso di uso di un veicolo privato (art. 5 cpv. 2 Ordinanza), a meno che non sia disponibile un mezzo di trasporto pubblico o non sia ragionevole pretendere che il contribuente ne faccia uso. In tal caso possono essere dedotte le spese effettive secondo l’appendice dell’ordinanza, che viene periodicamente aggiornata (per il periodo 1997-98: fr. 600.-- all’anno per la bicicletta e il motorino, fr. 0,35 al km per la motocicletta e fr. 0,60 il km per l’automobile). La deduzione chilometrica per il viaggio di andata e ritorno a mezzogiorno è limitata alla deduzione massima accordata per i pasti fuori casa (art. 5 cpv. 3 2.a frase Ordinanza).
5.1.3. Nel caso in esame, il ricorrente abita in via __________ __________ a __________, che si trova a qualche decina di metri dal Municipio del comune, dove è ubicato l’Ufficio tecnico.
Di per sé non si giustifica nessuna deduzione a titolo di spese di trasporto, poiché il ricorrente non può recarsi al lavoro che a piedi. Concedendogli una deduzione di fr. 600.-, vale a dire la deduzione prevista per l’uso della bicicletta o del motorino, l’Ufficio di tassazione si è dimostrato tutt’altro che ingeneroso.
6.2. Spese di doppia economia domestica
6.2.1. Sono considerate spese supplementari per doppia economia domestica quella causate al contribuente quando non può consumare un pasto principale al proprio domicilio. La relativa deduzione è ammessa se il luogo di lavoro è a notevole distanza da quello di domicilio oppure quando, per le condi-zioni imposte dall'attività professionale, la pausa per i pasti è tale da non per-mettere al contribuente di rientrare a domicilio (art. 4 cpv. 1 DE).
La deduzione massima per spese di doppia economia domestica è stabilita in fr. 2'600.- l'anno (fr. 12.- a pasto), se i pasti a mezzogiorno sono consumati regolarmente fuori casa (art. 4 cpv. 2 lett. a DE), rispettivamente in fr. 5'200.- se il contribuente soggiorna regolarmente al luogo di lavoro rientrando soltanto la fine settimana (art. 4 cpv. 2 lett. b DE).
Per l’IFD le spese supplementari per pasti possono essere prese in considerazione quando il contribuente non può prendere il pasto principale a casa propria, poiché il luogo di domicilio e quello di lavoro si trovano a notevole distanza o perché la pausa del pasto è troppo breve (art. 6 cpv. 1 lett. a Ordinanza). Per il periodo 1997-98 la deduzione massima è di fr. 2’600.- all’anno (cfr. appendice dell’ordinanza del 10 febbraio 1993).
6.2.2. La immediata vicinanza del domicilio al luogo di lavoro consente al ricorrente di rientrare quotidianamente a casa per consumare il pranzo, tanto più che dispone di circa un’ora e mezzo di tempo. Dalla dichiarazione d’imposta redatta di proprio pugno dal contribuente risulta infatti che il suo orario di lavoro è regolare, dalle 07.30 alle 12.00 e dalle 13.30 alle 17.00.
Non è di rilievo, in questo contesto, che il contribuente possa preferire all’occorrenza per comprensibili ragioni di comodità consumare il pasto all’esterno.
6.2.3. Vero è che nel ricorso il ricorrente ha modificato la propria versione, sostenendo di essere costretto sovente a pranzare fuori casi.
Anche a questo riguardo va ribadito quanto già rilevato per le spese di trasporto. Nella misura in cui il ricorrente fosse costretto a pranzare fuori casa per ragioni di lavoro, ad es. perché deve recarsi alle sorgenti dell’acquedotto comunale a diversi chilometri da __________, le spese, come nel caso di tutti i dipendenti di enti pubblici, gli devono essere rimborsate dal datore di lavoro.
Nella misura in cui invece egli dovesse eccezionalmente trattenersi sul luogo di lavoro per incontri con i municipali, con i membri delle commissioni municipali o con altre persone e fosse così impedito di rincasare, si dovrebbe ammettere in linea di principio la deduzione nella misura di fr. 12.- a pasto.
L’Ufficio di tassazione, pur in mancanza di prove puntuali e al cospetto di affermazioni ricorsuali in contrasto con quanto indicato nel modulo per la dichiarazione d’imposta, ha concesso al ricorrente con grande generosità la metà della deduzione per doppia economia domestica, vale a dire fr. 1'300.- all’anno, tenendo così conto di una certa irregolarità dell’orario di lavoro che risulta dai conteggi mensili del Comune di __________.
Anche su questo punto il ricorso si avvera quindi privo di fondamento.
7. Deduzione per altre spese professionali (abiti di lavoro)
7.1.
Sono considerate altre spese professionali quelle necessarie all’esercizio della professione che sono sopportate dal contribuente per l’acquisto di attrezzi e strumenti di lavoro (compresi hard- e software EED), di riviste e libri specializzati, per l’uso di una camera privata a scopi professionali, per abiti di lavoro, per l’usura particolare delle scarpe e degli abiti, per lavori pesanti, ecc. (art. 7 cpv. 1 DE). La relativa deduzione è ammessa nella misura complessiva di fr. 2’000.- l’anno oppure delle spese effettive. In quest’ultimo caso dovranno essere giustificate la totalità delle spese e la loro necessità professionale (art. 7 cpv. 2 DE). La deduzione complessiva è ridotta proporzionalmente se l’attività lucrativa dipendente è esercitata solamente durante una parte dell’anno o a tempo parziale (art. 7 cpv. 3 DE).
Anche per l’IFD sono considerate altre spese professionali quelle necessarie all’esercizio della professione che sono sopportate dal contribuente per l’acquisto di attrezzi e strumenti di lavoro (compresi hard- e software EED), di riviste e libri specializzati, per l’uso di una camera privata a scopi professionali, per abiti di lavoro, per l’usura particolare delle scarpe e degli abiti, per lavori pesanti, ecc. (art. 7 cpv. 1 Ordinanza del 10 febbraio 1993). La deduzione è pari al 3% del salario netto, ritenuto un minimo di fr. 1’800.-- l’anno e un massimo di fr. 3’600.-- (cfr. appendice dell’ordinanza del 10 febbraio 1993). Tuttavia la riduzione forfetaria va ridotta in modo adeguato se l’attività lucrativa dipendente è esercitata solamente durante una parte dell’anno o a tempo parziale (art. 7 cpv. 2 Ordinanza del 10 febbraio 1993).
7.2.
Le spese per abiti civili, che vengono indossati durante il lavoro, appartengono in linea di principio al tenore di vita. Eccezionalmente possono essere annoverate tra le altre spese professionali, se a seguito dell’esercizio della professione subiscono un’usura o un logoramento straordinari, come nel caso per es. di un ingegnere che è tenuto a indossare in fabbrica o nell’officina abiti civili o un capo-cantiere che dirige il cantiere in abiti civili (cfr. Funk, Der Begriff der Gewinnungskosten nach schweizerischem Einkommenssteuerrecht, Zurigo, 1989, p. 90, con riferimento a ZBl 55 –1954- p. 78, come pure alla dottrina; inoltre Känzig, Wehrsteuer, op. cit., p. 690; Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Vol. II, Berna, 1963, p. 336 e p. 367).
Anche quando l’esercizio di una professione pone delle esigenze particolari e il datore di lavoro si attende dal proprio dipendente un abbigliamento adeguato, le spese per gli abiti sono sì in una certa relazione con la posizione professionale, ma non vengono effettuate direttamente allo scopo di conseguire il reddito. Per questa ragione, simili costi sono da considerare spese attinenti alla classe sociale d’appartenenza e quindi costi inerenti il tenore di vita (cfr. Funk, op. cit., p. 91; Reimann/Zuppinger/Schärrer, op. cit., p. 367).
Sono di regola considerati abiti professionali tute da lavoro, soprabiti, impermeabili e grembiuli professionali, stivali in gomma, scarpe rinforzate, ecc. (Reimann/Zuppinger/Schärrer, loc. cit.).
7.3.
Questa Camera, in una recente sentenza (CDT n. __________.__________.__________ del 28 luglio 1998 in re G. C.), ha così negato al responsabile di un negozio d'abbigliamento con sede anche a __________. __________ la deduzione per abiti, anche se doveva recarsi periodicamente all'estero, in Germania e in Italia, per acquistare capi d'abbigliamento pregiati, rilevando che quelle spese facevano parte, in considerazione della sua attività e della classe sociale della clientela dei negozi da lui gestiti, del tenore di vita, anche se, come rileva Funk, avevano certamente anche una relazione quanto meno indiretta con l’esercizio dell’attività.
7.3.
Non ne va diversamente in questo caso, ove l'esigenza di indossare capi di prestigio non solo non appare necessaria all'esercizio della professione di capotecnico comunale, ma potrebbe addirittura apparire, in determinate circostanze eccessiva se non persino fuori luogo, senza nulla togliere ad un abbigliamento corretto e consono all'attività.
Indipendentemente dalla presenza o meno di prove documentali, l'autorità fiscale ha quindi agito correttamente ammettendo la deduzione forfetaria massima prevista dalla legislazione cantonale e da quella federale e non l'ammontare effettivo delle spese conclamate dal ricorrente. L'operato dell'autorità fiscale sfugge quindi, dal profilo giuridico, a qualsiasi critica.
7.4.
Del tutto irrilevante al riguardo è l'argomento, ventilato all'udienza, che le spese sarebbero state rese necessarie dal passaggio dallo statuto di studente a quello di dipendente con funzioni dirigenti.
Non v'è chi non veda come, l'instaurazione di una prassi amministrativa o di una giurisprudenza che valutino caso per caso la situazione ammettendo delle eccezioni in ben determinati casi, finirebbe per creare grande incertezza giuridica, apparendo oltremodo difficile tracciare confini chiari e sicuri.
D'altra parte non deve sfuggire che le spese per le quali verrebbe ammessa la deduzione sono soltanto quelle necessarie, con conseguente ulteriore complicazione e insicurezza giuridica nel valutare il costo medio dell'abbigliamento necessario a una determinata funzione.
Il ricorso, anche su questo punto, si rivela chiaramente privo di fondamento.
8. Deduzione per oneri assicurativi
L'Ufficio di tassazione ha concesso al ricorrente una deduzione per oneri assicurativi di fr. 2'641.- di media annua. Il ricorrente chiede invece la deduzione massima di fr. 3'600.-, lamentando il mancato riconoscimento della franchigia.
L'argomento è privo di pregio, poiché la franchigia, così come la partecipazione e gli altri costi non riconosciuti dalla cassa malati costituiscono una spesa di malattia deducibile sotto questa voce (cifra 24 del formulario per la dichiarazione d'imposta), se ne sono dati i presupposti, e non un onere assicurativo.
La Circolare n. 9 concernente la deduzione delle spese per malattia, infortunio o invalidità prevede infatti espressamente che deducibile a tale titolo è solo la parte di spesa a carico del contribuente interessato, cioè quella non coperta dalle prestazioni della Cassa malati o degli Istituti assicurativi (INSAI, assicurazione privata contro gli infortuni, ecc.).
Questa distinzione tra oneri (premi) assicurativi e spese di malattia appare del tutto logica e risponde anche a ragioni di praticità e sicurezza del diritto, che non necessitano di spiegazione, tanto sono evidenti.
Qualora si volesse assimilare la franchigia al premio assicurativo, poiché a una franchigia elevata corrisponde un premio minore, si finirebbe non solo per rendere di fatto impraticabile l'applicazione della legge, obbligando casse malati, contribuenti e autorità fiscali a suddividere la franchigia in franchigia vera e propria deducibile quale spesa di malattia e franchigia-premio deducibile quale onere assicurativo, ma anche per creare una insostenibile disparità verso quei contribuenti, coniugati e/o con figli, che malgrado una franchigia molto alta raggiungono e superano in ogni caso il limite massimo deducibile a titolo di oneri assicurativi.
L'argomento ricorsuale, a ben vedere, rasenta la temerarietà.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è respinto.
2. Le spese processuali consistenti:
a. nella tassa di giustizia di fr. 500.–
b. nelle spese di cancelleria di complessivi fr. 80.–
per un totale di fr. 580.–
sono a carico del ricorrente.
3. Intimazione alle parti.
4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT).
Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: