Incarto n. 80.2000.00136
Lugano 5 gennaio 2001
In nome della Repubblica e Cantone del Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
segretario:
Andrea Pedroli
statuendo sul ricorso del 28 luglio 2000
in materia di: imposte comunali 99/00
presentato da:
__________ e __________ __________, __________ __________, rappr. da: __________ __________ __________, __________ __________,
ritenuto
in fatto ed in diritto
1. Con decisione del 30 settembre 1999, il Comune di __________ comunicava ai coniugi __________ e __________ __________ di averli iscritti nel registro dei contribuenti a partire dal 1° gennaio 2000, avendo essi acquistato un immobile nel Comune in data 16 gennaio 1999.
L'Ufficio di tassazione di __________ __________ notificava ai contribuenti, con decisione del 10 aprile 2000, la tassazione dell'imposta cantonale 1999/2000, commisurando il reddito imponibile in fr. 8'367 e la sostanza imponibile in fr. 298'246. I contribuenti insorgevano, contestando la compatibilità di tale decisione con quella del Comune di __________, che li aveva assoggettati solo a partire dal 1.1.2000.
Con una "nuova decisione di assoggettamento" del 18 maggio 2000, il Comune di __________ comunicava ai coniugi __________ di averli iscritti nel registro dei contribuenti a partire dal 16 gennaio 1999 e spiegava loro di essere precedentemente incorso in un errore, facendo decorrere l'assoggettamento solo dal 1.1.2000.
2. I contribuenti impugnavano quest'ultima decisione con reclamo del 25 maggio 2000 al Comune di __________, chiedendo di ripristinare l'assoggettamento a partire dal 1.1.2000. A loro avviso, la revoca della precedente decisione non era compatibile con il principio della buona fede.
Il Municipio di __________ respingeva il reclamo con decisione del 3 luglio 2000, argomentando che la decisione del 30 settembre 1999, che aveva fatto decorrere l'assoggettamento solo dal 1.1.2000 doveva considerarsi una semplice "decisione preliminare", in quanto l'imposta comunale è prelevata in base alle classificazioni per l'imposta cantonale dello stesso anno.
3. Con tempestivo ricorso alla Camera di diritto tributario, i coniugi __________ e __________ __________ contestano che la decisione del 30 settembre 1999 possa essere qualificata "preliminare" solo a posteriori. Subordinatamente, chiedono che per il 1999 sia tassata solo la sostanza, in considerazione del fatto che nel 1999 la casa non era abitabile e non produceva quindi alcun reddito.
4. 4.1.
Mentre i ricorrenti sostengono dunque che la decisione del 30 settembre 1999, che avrebbe accertato l'assoggettamento limitato a partire dal 1.1.2000, sarebbe vincolante e non potrebbe più essere rimessa in discussione dalla successiva decisione del 18 maggio 2000, il Comune di __________ ritiene invece che la prima decisione avrebbe avuto un mero carattere "preliminare", sicché nulla si opporrebbe ad una diversa conclusione in merito alla data di inizio dell'assoggettamento nel Cantone.
Il primo problema è pertanto quello di definire la natura giuridica e la portata della "decisione di assoggettamento", con la quale il Comune comunica l'avvenuta iscrizione nel registro dei contribuenti.
4.2.
La decisione del Comune contiene un unico riferimento alla legge tributaria: indicando il rimedio giuridico del reclamo al Municipio, menziona l'art. 299 LT.
Infatti, l'art. 299 cpv. 1 LT afferma che contro la decisione di assoggettamento e il calcolo dell’imposta comunale è dato reclamo al Municipio entro trenta giorni dalla notifica.
Che quella emanata dal Municipio di __________ il 30 settembre 1999 sia la decisione di assoggettamento cui si riferisce l'art. 299 LT risulta anche dalla circolare n. 11 del 1° dicembre 1994 della Divisione delle contribuzioni ("Disposizioni per i municipi concernenti la nuova legge tributaria del 21 giugno 1994"), che afferma quanto segue:
L'art. 195 LT conferma l'attuale struttura, secondo cui i Municipi allestiscono e tengono a giorno il registro dei contribuenti conformemente alle modalità stabilite dalla Divisione delle contribuzioni.
Il Municipio è tenuto a comunicare per lettera raccomandata ad ogni soggetto fiscale l'avvenuta iscrizione nel registro dei contribuenti appena dati i requisiti per il suo assoggettamento.
Per motivi di uniformità si propone di utilizzare un modello unico per tutti i Comuni del Cantone (cfr. allegato 1).
Contro tale decisione di assoggettamento il contribuente può reclamare per iscritto al Municipio entro 30 giorni dalla notifica (art. 299 LT).
Con l'allestimento e la tenuta a giorno del registro dei contribuenti il Comune viene quindi investito di un compito di estrema importanza per il buon funzionamento dell'apparato fiscale.
4.3.
Base legale della decisione in questione sarebbe di conseguenza, oltre all'art. 299 LT, che disciplina i rimedi giuridici, l'art. 195 LT, così formulato:
1I municipi allestiscono e tengono a giorno il registro dei contribuenti secondo le modalità stabilite dalla Divisione delle contribuzioni.
2Essi comunicano all’autorità fiscale ogni modificazione del registro dei contribuenti.
In realtà, la disposizione appena citata non menziona alcuna "decisione di assoggettamento", ma si limita a parlare di "allestimento" e di "tenuta a giorno" del registro dei contribuenti. Questo lavoro di aggiornamento continuo del registro non comporta, secondo l'art. 195 LT, alcun obbligo di notifica al contribuente interessato, ma prevede semplicemente la "comunicazione all'autorità fiscale" delle modifiche registrate.
Del resto, una disposizione analoga all'art. 195 LT esiste anche nella legge federale sull'imposta federale diretta:
Art. 122
1 Le autorità di tassazione compilano un ruolo dei probabili contribuenti e lo tengono a giorno.
2 Le autorità competenti dei Cantoni e dei Comuni comunicano alle autorità incaricate dell'esecuzione della presente legge i dati necessari, desunti dai loro registri di controllo.
3 Le autorità di tassazione possono avvalersi, per i lavori preliminari, della cooperazione delle autorità comunali o di organi specialmente incaricati.
Scopo di queste operazioni di registrazione dei contribuenti è quello di permettere all'autorità fiscale, in questo caso federale, di porre in essere la procedura di tassazione, cosa che presuppone appunto che si sappia almeno chi si può ritenere che sia contribuente, a chi cioè si può notificare il formulario per la dichiarazione fiscale (Zweifel, in: Zweifel/Athanas [a cura di], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Basilea/Francoforte 2000, vol. I, tomo 2b, n. 1 all’art. 122 LIFD, p. 227). Nel registro dei contribuenti devono quindi essere incluse tutte le persone che presumibilmente adempiono i presupposti dell'assoggettamento illimitato o limitato (Zweifel, op. cit., n. 2 all'art. 122 LIFD, p. 227). A tale proposito, le autorità cantonali e comunali, che tengono tali registri, sono investite di un vero e proprio obbligo di comunicazione nei confronti dell'autorità federale (Zweifel, op. cit., n. 8 all'art. 122 LIFD, p. 227).
Si può quindi dubitare che l'art. 195 LT costituisca una valida base legale per l'emissione di cosiddette decisioni di assoggettamento.
4.4.
A questo punto, è il caso di chiedersi a cosa possa riferirsi l'art. 299 LT quando parla di "decisione di assoggettamento", se non dovesse trattarsi di quella "comunicazione" che è disciplinata dall'art. 195 LT. O, ancora più precisamente, la decisione di assoggettamento e il calcolo dell'imposta, cui si riferisce l'articolo in questione, sono due decisioni distinte o sono una sola?
È opportuno ricordare, a questo proposito, che l'art. 276 LT stabilisce i seguenti principi in merito al prelievo dell'imposta comunale:
1L’imposta comunale è prelevata in base alle classificazioni per l’imposta cantonale del medesimo anno.
2Essa è calcolata applicando il moltiplicatore comunale all’imposta cantonale base.
3La definizione di moltiplicatore comunale e le modalità di calcolo del medesimo sono stabilite dall’articolo 162 della legge organica comunale.
Tali regole discendono dal principio della sovranità fiscale derivata, che caratterizza i rapporti fra i Cantoni e le collettività pubbliche ad essi subordinate: la sovranità fiscale dei comuni dipende quindi dall'espressa attribuzione da parte del Cantone (Blumenstein/Locher, System des Steuerrechts, 5a ed., Zurigo 1995, § 4, pp. 45-46).
4.5.
Il principio della sovranità fiscale derivata non manca di riflettersi anche sulla definizione dei presupposti dell'assoggettamento. Ogni Cantone delimita la propria sovranità e l'assoggettamento fiscale verso l'esterno ("delimitazione interna"), cosa che può naturalmente condurre ad una collisione con la sovranità di altri cantoni ("doppia imposizione"), con la conseguenza che diviene necessaria una "delimitazione esterna", intrapresa cioè da un ordinamento diverso dal diritto fiscale interno (Blumenstein/
Locher, op. cit., § 7, p 79). Ciò accade, nei rapporti fra i comuni, con l'intervento della legislazione cantonale, la quale, dapprima, stabilisce in quali casi l'imposizione cantonale esclude quella dei comuni e, in secondo luogo, delimita la sovranità fra le singole collettività autonome ("delimitazione intercantonale della sovranità fiscale"); in entrambe le direzioni, il Cantone è libero di stabilire contenuto e limiti della sovranità fiscale derivata. Quanto ai conflitti fra le sovranità fiscali dei Cantoni, la Costituzione federale ha invece attribuito al legislatore federale la competenza di adottare le disposizioni necessarie contro la doppia imposizione intercantonale (Blumenstein/Locher, op. cit., § 7, p. 80).
La dipendenza delle imposte comunali da quelle cantonali comporta anche che le decisioni circa l'esistenza e la portata dell'assoggettamento fiscale valgano anche per le imposte comunali. Nel diritto fiscale zurighese, per esempio, è stato allora affermato il principio che, se è stata stabilita la sovranità fiscale cantonale nei confronti di un contribuente, tale decisione vale anche per il comune; può essere ancora controverso, tutt'al più, quale comune abbia la sovranità fiscale comunale e in quale misura, ma tale questione è risolta da un'apposita procedura che disciplina i rapporti intercomunali fra le sovranità fiscali (Richner/Frei/Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zurigo 1999, § 189, n. 6, p. 1216).
Devono quindi essere tenuti ben distinti fra loro il problema dell'assoggettamento nei rapporti intercantonali, che è disciplinato dalla legislazione federale, e quello dell'assoggettamento nei rapporti intercomunali, disciplinato invece nella legislazione cantonale. Del resto, l'eventuale conflitto fra diverse sovranità fiscali cantonali può essere anche oggetto di un ricorso di diritto pubblico al Tribunale federale, ricorso che può essere interposto dall'autorità cantonale (Blumenstein/Locher, op. cit., § 8, p. 102).
4.6.
Dalle considerazioni esposte discende la conseguenza che, dovendo interpretare l'art. 299 cpv. 1 LT, secondo cui, contro la decisione di assoggettamento e il calcolo dell’imposta comunale è dato reclamo al Municipio, si deve tener conto del principio della sovranità fiscale derivata. Dunque, quanto all'assoggettamento cantonale ed al calcolo dei fattori imponibili e dell'imposta cantonale base, il comune è ovviamente vincolato agli accertamenti intrapresi dall'autorità fiscale cantonale. La logica esigerebbe allora che la "decisione di assoggettamento" comunale, almeno nella misura in cui si riferisce alle imposte dirette, che dipendono da quelle cantonali, seguisse quella cantonale e non la precedesse. La decisione circa la sussistenza dei presupposti per l'assoggettamento cantonale è infatti inclusa nella decisione di tassazione e solo in casi eccezionali si ammette che venga adottata preliminarmente, nella forma di una vera e propria decisione cantonale di assoggettamento (DTF 125 I 54; Richer/Frei/Kaufmann, op. cit., § 8, p. 102).
4.7.
Tornando, a questo punto, alla decisione emessa dal Municipio di __________ e denominata "decisione di assoggettamento", è evidente come non possa trattarsi di una decisione circa l'assoggettamento fiscale nel Cantone, giacché una simile decisione competerebbe all'autorità cantonale o nell'ambito della stessa notifica della tassazione o in una decisione preliminare emessa comunque dall'Ufficio di tassazione. Potrebbe, tutt'al più – ma la questione, in questa sede, può essere lasciata aperta, non essendo rilevante ai fini del giudizio – trattarsi di una decisione circa l'assoggettamento alle imposte comunali che non dipendono da quelle cantonali (imposta immobiliare e personale); anche in tal caso però ci si domanda se non sia più logico che l'assoggettamento sia deciso insieme al calcolo dell'imposta.
Non va poi dimenticato che l'art. 299 LT è contenuto nella parte della legge tributaria che si riferisce alla riscossione dell'imposta comunale e non ai presupposti o al calcolo della stessa.
4.8.
Ai fini del presente giudizio, non è comunque necessario risolvere tutti i dubbi interpretativi posti dalla disposizione presa in esame.
Basta infatti constatare che lo scritto del 30 settembre 1999, con cui il Comune di __________ comunicava ai ricorrenti di averli iscritti nel registro dei contribuenti del proprio Comune a partire dal 1.1.2000, non costituisce una decisione con la quale viene accertato in maniera definitiva e vincolante l'adempimento dei presupposti per l'assoggettamento alle imposte cantonali e comunali. Essa deve piuttosto essere considerata una comunicazione indirizzata precipuamente all'Ufficio di tassazione, notificata in copia ai contribuenti interessati.
Sarebbe infatti in contrasto con tutti i principi e con tutte le norme precedentemente esaminati ammettere che una simile comunicazione del Comune, fondata unicamente sulla circostanza che una persona domiciliata in un altro Cantone abbia acquistato un immobile nel Comune, possa vincolare il Cantone nell'accertamento di uno degli aspetti fondamentali della tassazione. Sarebbe poi ancor più assurdo in un caso, come il presente, in cui la comunicazione contiene un errore palese nell'accertamento dell'inizio dell'assoggettamento. Se si considerasse, infatti, vincolante la decisione citata, la conseguenza sarebbe di ammettere che il contribuente possa beneficiare, sia per l'imposta cantonale sia – di riflesso – per quella comunale, di un ingiusto vantaggio fiscale solo perché il Comune ha commesso un grossolano errore. Se poi l'errore concernesse l'assoggettamento illimitato, l'ingiusto vantaggio potrebbe addirittura riflettersi sull'imposta federale diretta.
4.9.
Da tutto quanto precede discende la conseguenza che la decisione del 30 settembre 1999, non diversamente peraltro da quella successiva del 18 maggio 2000, non costituisce una decisione vincolante in materia di assoggettamento bensì una mera comunicazione ex art. 195 LT.
Pertanto, non trattandosi di una delle decisioni che, secondo l'art. 299 LT, sono impugnabili alla Camera di diritto tributario, il ricorso dei contribuenti si rivela irricevibile. Essi potranno, se riterranno che ne siano dati i presupposti, contestare l'assoggettamento cantonale impugnando la notifica della tassazione.
4.10.
Quanto alla richiesta subordinata dei ricorrenti, di non imporre il valore locativo per il 1999, in considerazione dell'inabitabilità della casa, ancora in costruzione, si tratta evidentemente di una censura che attiene al calcolo dell'imposta cantonale. La censura dovrà quindi essere sottoposta all'Ufficio di tassazione, con reclamo contro la notifica della tassazione IC 1999/2000.
5. Il ricorso è quindi irricevibile. In considerazione delle particolarità del caso, si rinuncia comunque a porre a carico dei ricorrenti la tassa di giustizia e le spese processuali.
Per questi motivi,
visto per le spese l'art. 231 LT
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è irricevibile.
2. Non si prelevano né tassa di giustizia né spese processuali.
3. Intimazione alle parti.
4. Il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: