Incarto n. 80.1999.00226
Lugano 19 settembre 2000
In nome della Repubblica e Cantone del Ticino
La Camera di diritto tributario del Tribunale d'appello
composta dai giudici:
Alessandro Soldini, presidente, Stefano Bernasconi, Lorenzo Anastasi
segretario:
Fiorenzo Gianinazzi
statuendo sul ricorso del 3 novembre 1999
in materia di: riparto fra marito e moglie IC/IFD 87/88, 89/90, 91/92, 93/94 (dall'1.1.93 al 21.2.93), 95/96
presentato da:
__________ __________, __________ __________, rappr. dallo Studio legale __________. e __________. __________ -__________, __________ __________
ritenuto
in fatto ed in diritto
1. 1.1.
__________ __________ e __________ __________ si sono sposati nel 1973.
Dal 21 maggio 1993, dopo il tentativo di conciliazione fallito il 22 febbraio precedente, vivono separati legalmente. La loro separazione di fatto durava però già da circa quattro anni.
1.2.
Il 16 settembre 1998 l'Ufficio di tassazione inviava a __________ __________ -__________ il riparto tra marito e moglie degli elementi imponibili e dell'imposta dovuta dal periodo fiscale 1987-88 al periodo fiscale 1995-96 sia per l'IC sia per l'IFD.
Imposta / periodo fiscale marito moglie
IC 1987-88 fr. 13'696.20 fr. 911.50
IFD 1987-88 fr. 7'897.70 fr. 590.80
IC 1989-90 fr. 12'790.50 fr. 1'817.20
IFD 1989-90 fr. 6'323.75 fr. 948.25
IC 1991-92 fr. 21'033.15 fr. 2'746.55
IFD 1991-92 fr. 10'616.65 fr. 3'855.35
IC 1993-94 (01.01.93-21.02.93) fr. 20'667.10 fr. 2'383.40
IFD 1993-94 (01.01.93-21.02.93) fr. 12'122.95 fr. 1'392.05
IC 1993-94 (22.02.93-31.12.94) fr. 23'050.50 fr. 0.00
IFD 1993-94 (22.02.93-31.12.94) fr. 13'515.00 fr. 0.00
IC 1995-96 (01.01.95-30.09.95) fr. 19'041.45 fr. 2'139,25
IFD 1995-96 (01.01.95-30.09.95) fr. 12'122.95 fr. 1'392.05
IC 1995-96 (1.10.95-31.12.96) fr. 21'180.70 fr. 0.00
IFD 1995-96 (1.10.95-31.12.96) fr. 13'515.00 fr. 0.00
1.3.
Il 14 dicembre 1998 l’Ufficio di tassazione notificava poi alla contribuente anche la tassazione ordinaria IC/IFD 1997-98, a decorrere dal 1° aprile 1998, per arrivo nel Cantone.
2. 2.1.
Il 12 ottobre 1998 __________ __________ -__________ presentava reclamo contro le suddette decisioni di riparto dell'imponibile e dell'imposta tra marito e moglie.
L'Ufficio di tassazione, dopo aver chiesto alla Divisione delle contribuzioni di esprimersi e aver sentito la rappresentante dell'interessata, con decisioni del 7 ottobre 1999 accoglieva parzialmente il reclamo, rettificando i riparti nel modo seguente:
Imposta / periodo fiscale marito moglie
IC 1987-88 fr. 14'607.70 fr. 0.00
IFD 1987-88 fr. 7'897.70 fr. 590.80
IC 1989-90 fr. 12'790.50 fr. 1'817.20
IFD 1989-90 fr. 6'707.70 fr. 564.30
IC 1991-92 fr. 21'033.15 fr. 2'746.55
IFD 1991-92 fr. 12'807.70 fr. 1'664.30
IC 1993-94 (01.01.93-22.02.93) fr. 20'667.10 fr. 2'383.40
IFD 1993-94 (01.01.93-22.02.93) fr. 12'122.95 fr. 1'392.05
IC 1993-94 (23.02.93-31.12.94) fr. 23'050.50 fr. 0.00
IFD 1993-94 (23.02.93-31.12.94) fr. 13'515.00 fr. 0.00
IC 1995-96 (01.01.95-30.09.95) fr. 21'180.70 fr. 0.00
IFD 1995-96 (01.01.95-30.09.95) fr. 13'515.00 fr. 0.00
IC 1995-96 (1.10.95-31.12.96) fr. 21'180.70 fr. 0.00
IFD 1995-96 (1.10.95-31.12.96) fr. 13'515.00 fr. 0.00
2.2
A seguito dell'accoglimento parziale del reclamo, la posizione della contribuente risultava essere concretamente la seguente:
1. per I'IC 1987/88: nessun importo dovuto (a seguito del riconoscimento dell'eccezione di prescrizione);
2. per l'IFD 1987/88: l'importo a carico della ricorrente a titolo di conguaglio per I'IFD 1987 è pari a fr. 894.05 e quello a titolo di conguaglio per I'IFD 1988 è pari a fr. 870.15 (interessi compresi);
3. per I'IC 1989/90: l' IC 1989 è stata interamente pagata; il conguaglio 1990 a carico della ricorrente ammonta a fr. 2'494.20;
4. per l'IFD 1989/90: l'importo a carico della ricorrente a titolo di conguaglio per l'IFD 1989 è di fr. 382.05 e per l'IFD 1990 di fr. 651.85 (interessi compresi);
5. per I'IC 1991/92: l'importo a carico della ricorrente a titolo di conguaglio per I'IC 1991 è di fr. 3'887.35 e per l'IC 1992 di fr. 3'766.15 (interessi compresi);
6. per I'IFD 1991/92: l'importo a carico della ricorrente a titolo di conguaglio per l'IFD 1991 è di fr. 2'293.45 e per l'IFD 1992 di fr. 2'193.70 (interessi compresi);
7. per l'IC 1993/94 (dal 1.1.1993 al 21.2.1993): l'importo a carico della ricorrente a titolo di conguaglio per l'IC 1993 è di fr. 462.80 (interessi compresi);
8. per l'IFD 1993/94 (dal 1.1.1993 al 21.2.1993): l'importo a carico della ricorrente a titolo di conguaglio per l'IFD 1993 è di fr. 268.40 (interessi compresi);
9. per I'IC 1993/94 (dal 22.2.1993 al 31.12.1994): nessun importo è dovuto (n.d.r.: a mente della ricorrente, l'importo a suo carico ammonterebbe a fr. 1'778.90);
10. per l'IFD 1993/94 (dal 22.2.1993 al 31.12.1994): nessun importo è dovuto per l'IFD 1993;
11. per I'IC 1995/96: nessun conguaglio è dovuto;
12. per l'IFD 1995/96: nessun conguaglio è dovuto;
13. per l'IC 1997/98 (dal 1.4.1998 al 31.12.1998): il totale a carico della ricorrente per l'IC 1998 è di fr. 175.50, nessuna imposta è invece dovuta per l'IFD.
2.3.
Il 22 dicembre 1998 veniva presentato reclamo anche contro la tassazione IC/IFD 1997-98 per arrivo nel Cantone, a valere dal 1° aprile 1998.
Il reclamo veniva parzialmente ammesso con decisione dell’ 11 ottobre 1999. L’imposta cantonale dovuta ammontava a fr. 175.50. Non era invece dovuta alcuna imposta federale, poiché il reddito non raggiungeva il minimo imponibile.
3. 3.1.
Con il presente, tempestivo ricorso __________ __________ -__________ chiede che sia accertato per le tassazioni IC e IFD dal 1987-88 al 1995-96, compresa la tassazione intermedia IC/IFD 1993-94, che non esiste alcun reddito imponibile e che quindi nessuna imposta è da lei dovuta. Chiede inoltre l’annullamento della tassazione intermedia IC 1997-98 (assoggettamento dal 1° aprile al 31 dicembre 1998) dell’11 ottobre 1999, accertato che nel periodo determinante non esisterebbe alcun reddito imponibile.
Avverte in particolare di essersi separata di fatto dal marito sin dall’inizio del 1989 e di aver vissuto in seguito presso la madre a __________ sino al suo trasferimento all’estero e, meglio, a __________ (Italia), avvenuto nel 1994. Contesta quindi di aver vissuto a Bedano, contrariamente alla notifica di arrivo in quel comune sottoscritta dal marito. Rileva poi che, quando viveva in Svizzera, era il marito ad occuparsi degli aspetti fiscali e di essere venuta a conoscenza del suo indebitamento soltanto nel 1993, poco prima della separazione legale, quando dovette intaccare i suoi pochi averi. Sostiene quindi di essere stata impossibilitata a prendere le misure cautelative imposte dalle circostanze, cosicché non può essere considerata debitrice solidale e gli atti interruttivi della prescrizione verso il marito non le sono opponibili.
Quanto al reddito imponibile rileva di non aver ricevuto alcun salario dal marito per la collaborazione prestata a favore della ditta, durata fino a poco prima della separazione legale. Ricorda inoltre che il marito si è nondimeno impegnato nella convenzione sulle conseguenze accessorie della separazione a riconoscerle un importo di fr. 24'000.- annui a partire dal 1973 fino al 1993, per complessivi fr. 480'000.-, rilevando che tuttavia non ha mai fatto fronte al suo impegno.
Fa pure notare di non beneficiare di alcuna indennità di disoccupazione e di non aver mai toccato il contributo alimentare dovutole dal marito. Attira inoltre l’attenzione sulla sua precaria situazione finanziaria. Conclude affermando che il reddito attribuitole con il riparto effettuato dall’autorità fiscale non corrisponde al suo tenore di vita e di aver disposto unicamente del minimo indispensabile per sé e per i figli.
Contesta poi il reddito d’altra fonte attribuitole nella tassazione intermedia IC 1997-98: gli aiuti ricevuti dai parenti sarebbero di gran lunga inferiori all’importo di fr. 26'300.- valutato dall’Ufficio di tassazione.
Rileva infine di non possedere alcuna sostanza imponibile. Il credito verso il marito di fr. 480'000.- non è mai stato incassato e quindi non è mai stato a sua disposizione. Inoltre, la sostanza immobiliare nel comune di __________, in comproprietà con la sorella, è gravata da un usufrutto generale a favore della madre.
3.2.
L’Amministrazione federale delle contribuzioni propone in via principale la reiezione del ricorso e in via subordinata la retrocessione degli atti all’Ufficio di tassazione per ulteriori accertamenti.
Constata innanzi tutto che il ricorso, nella misura in cui è rivolto contro il riparto in materia di IFD 1995-96, è privo d’oggetto, poiché nessun reddito è stato attribuito alla ricorrente.
Contesta poi l’intervento della prescrizione per i periodi anteriori al 1° gennaio 1995, trovando applicazione per analogia, in mancanza di una specifica norma del DIFD, l’art. 136 cpv. 1 CO, per il quale l’interruzione rispetto a un debitore solidale o a un condebitore d’una prestazione indivisibile vale anche in confronto degli altri condebitori.
Quanto all’ammontare dei redditi attribuibili alla ricorrente, rileva che non sussiste alcun reddito da alimenti del marito quando quest’ultimo non vuole o non può pagare le somme stipulate. Osserva pure che dall’incarto non si può evincere la natura dei redditi attribuiti alla ricorrente, per cui occorrono ulteriori accertamenti da parte dell’autorità giudiziaria o il rinvio degli atti all’autorità di tassazione.
3.3.
La Divisione delle contribuzioni, interpellata da questa Camera, con osservazioni del 5 giugno 2000 propone di accogliere il ricorso:
· in materia di IC tassazione intermedia 1993-94 (assoggettamento dal 22 febbraio 1993 al 31 dicembre 1994) e di tassazione intermedia IC 1997-98 (assoggettamento dal 1° aprile 1998 al 31 dicembre 1998) per assenza di reddito e di sostanza imponibili;
· in materia di IC 1989-90, 1991-92, e 1993-94 (assoggettamento dal 1° gennaio al 21 febbraio 1993) sempre per assenza di reddito e di sostanza imponibili, ritenuto altresì che nessuna imposta è dovuta in relazione ai riparti con il marito;
Propone inoltre di accogliere parzialmente il ricorso in materia di IFD 1991-92 e 1993-94 (assoggettamento dal 1° gennaio al 21 febbraio 1993) nel senso che il reddito della ricorrente viene ridotto a fr. 18'000.- e di confermare invece le tassazioni IFD 1987-88 e 1989-90.
Rileva infine che il ricorso in materia di riparto IC/IFD 1995-96 è irricevibile in quanto privo d'oggetto.
4. Ricevibilità
4.1
Va innanzi tutto rilevato che il ricorso è senza oggetto sia per l’IC sia per l’IFD per il periodo fiscale ordinario 1995-96 e per il precedente periodo fiscale 1993-94, a partire dal 23 febbraio 1993, vale a dire per il periodo coperto dalla tassazione intermedia. Come si evince dai relativi riparti d’imposta, nessuna imposta risulta infatti a carico della ricorrente.
4.2.
Va inoltre rilevato che limitatamente all’IC per il periodo 1987-88 non risultano imposte a carico della ricorrente.
In discussione rimangono pertanto solo i periodi IFD dal 1987-88 al 1993-94 (fino al 21 febbraio 1993) e IC dal 1989-90 al 1993-94 (fino al 22 febbraio 1993), come pure il periodo 1997-98 (dal 1° aprile 1998 al 31 dicembre 1999).
Il ricorso è quindi ricevibile limitatamente a questi periodi.
5. Nel merito
5.1.
Nelle osservazioni al ricorso la Divisione delle contribuzioni propone, come si è visto, l’accoglimento del ricorso in materia di IC 1989-90, 1991-92, e 1993-94 (assoggettamento dal 1° gennaio al 21 febbraio 1993) per assenza di reddito e di sostanza imponibili, ritenuto altresì che nessuna imposta è dovuta in relazione ai riparti con il marito. Propone inoltre l’accoglimento del ricorso, sempre per l’IC in materia di tassazione intermedia 1993-94 (assoggettamento dal 22 febbraio 1993 al 31 dicembre 1994) e di tassazione intermedia IC 1997-98 (assoggettamento dal 1° aprile 1998 al 31 dicembre 1998), pure per assenza di reddito e di sostanza imponibili.
5.2.
Va subito rilevato che la proposta di accoglimento del ricorso contro il riparto in materia di tassazione intermedia IC/IFD 1993-94 (dal 22 febbraio 1993 al 31 dicembre 1994) è senza oggetto, poiché, come già si è visto, nessuna imposta risulta a carico della ricorrente.
5.3.
La proposta di accoglimento del ricorso formulata dalla Divisione delle contribuzioni è così motivata:
Orbene, che la ricorrente non avesse o abbia redditi diretti o sostanza in godimento è molto verosimile vista la situazione in cui si è trovata in seguito alle difficoltà economiche dei marito. Certo, va osservato che , nel diritto fiscale possono essere considerati redditi imponibili come redditi d'altra fonte anche gli aiuti ricevuti da terzi.
Esenti sono, tuttavia, le prestazioni dell'assistenza pubblica e quelle fondate sul diritto di famiglia, ad eccezione degli alimenti percepiti dal contribuente in caso di divorzio o di separazione per sé ed i figli sotto la sua autorità parentale.
Assodato che il marito non ha fatto fronte ai suoi obblighi alimentari nei confronti della moglie e dei figli, bisogna pur ammettere che gli aiuti forniti dalla signora __________ alla figlia ed ai nipoti sono prestazioni fondate sull'obbligo di mantenimento di stretti familiari caduti nel bisogno. La signora __________ non è quindi imponibile in relazione alle prestazioni ricevute dalla madre. D'altra parte, i pagamenti che il marito avrebbe dovuto effettuare non possono essere considerati reddito, dal momento che egli non è in grado di pagare alla moglie per sé ed i figli quanto convenuto; un credito irrecuperabile non può neppure essere esposto come credito ai fini dell'imposizione della sostanza.
In queste circostanze va subito precisato che può essere accolto il reclamo contro la notifica di tassazione intermedia (decisione su reclamo IC 1993‑1994 dell' 11 ottobre 1999 (assoggettamento dal 22.2.1993 al 31.12.1993); in suddetta decisione su reclamo (intermedia) non deve essere esposto nessun reddito imponibile né nessuna sostanza imponibile.
Per gli stessi motivi, deve essere accolto pure il reclamo contro la decisione su reclamo dell'11 ottobre 1999, in materia di tassazione intermedia IC 1997‑1998 (assoggettamento dal 1.4.1998 al 31.12.1998); anche se dovessero essere esposti quale redditi d'altra fonte eventuali aiuti di terzi, di gran lunga predominanti sono sempre le prestazioni versate dalla madre in virtù dei suo obbligo di mantenimento, per cui non risulta alcun reddito imponibile. Tenuto conto delle deduzioni sociali o di altre deduzioni il risultato non muterebbe in tutte queste due decisioni in materia di intermedia, anche qualora fosse esposto un reddito d'altra fonte basato sul dispendio che dovrebbe essere calcolato nella fattispecie comunque in modo prudenziale secondo il minimo vitale (tenore di vita semplice), per cui non risulterebbe un reddito imponibile.
Per quanto concerne, le decisioni su reclamo in materia di riparto IC 1989‑1990, 1991‑1992 e 1993‑1994 (assoggettamento dal 1.1.1993 al 21.2.1993), già abbiamo detto che si è in presenza a partire dal 1.1.1999 per l'IC non di una responsabilità solidale bensì di una responsabilità personale della moglie sui propri elementi imponibili.
Orbene, anche supposto che una parte dei reddito d'altra fonte tassato possa essere attribuito alla moglie sulla base del dispendio e non su quanto percepito (che sarebbe in quest'ultimo caso in grande parte esente come detto sopra, in quanto trattasi di prestazioni della madre della ricorrente fondate sull'obbligo di mantenimento), non riteniamo applicabile la sentenza CDT in re G.L. dei 23 marzo 1998 (incarto CDT __________.__________.__________) che aveva ripartito per metà il reddito d'altra fonte. La moglie viveva separata (dal 1.1.1994 in Italia) per cui molto verosimilmente non era a conoscenza delle tassazioni; tassazioni che poi erano state definite anche d'ufficio a causa dei manifesto disinteresse dei marito. Di conseguenza, se dei caso, sarebbe più appropriato assegnare redditi alla moglie sulla base di un dispendio fondato sui parametri validi per il minimo vitale LEF, per cui non risulterebbe praticamente alcun reddito imponibile per la moglie, ritenuto che devono essere dedotti anche gli oneri sociali; d'altra parte, non dovrebbe essere applicata l'aliquota sui redditi complessivi dei coniugi quando non si è più in presenza di una responsabilità solidale ma di una responsabilità del coniuge limitata ai propri elementi imponibili e la tassazione di riferimento è stata definita d'ufficio per colpa dell'altro coniuge.
In queste circostanze, tutte le decisioni su reclamo in materia di riparto IC emesse nei confronti della signora __________ possono essere annullate, in particolare anche i riparti IC 1989‑1990, 1991‑1992, 1993‑1994 (dal 1.1.1993 al 21.1.1993).
5.4.
5.4.1. Questa Camera acconsente, ma vuole nondimeno ricordare che, conformemente agli articoli 16 cpv. 1 LT 1976 e 21 DIFD, come pure agli articoli 15 LT 1994 e 16 LIFD, è imponibile la totalità dei proventi periodici e unici di ogni genere, ivi compresi quelli in natura di qualsiasi specie e in genere ogni prestazione valutabile in denaro.
Fanno eccezione le prestazioni basate sul diritto di famiglia (cfr. art. 328 CC; si vedano inoltre gli articoli 23 lett. b LT 1976 e 21 cpv. 3 DIFD, come pure gli articoli 23 lett. e LT 1976 e 24 lett. e LIFD).
Secondo la giurisprudenza del TF (DTF 106 II 292, cons. 3a) e la dottrina (cfr. Egger, Commento, n. 27 all'art. 328) ascendenti e discendenti, così come fratelli e sorelle si devono assistenza quando, senza questo aiuto, la persona assistita cadrebbe nel bisogno. Uno cade nel bisogno quando non è più in grado di mantenersi con i propri mezzi.
Per stabilire se uno si trovi in tale stato occorre, da una parte riferirsi alla tabella del minimo d'esistenza stabilita dalla Camera esecuzione e fallimenti del Tribunale (cfr. CDT n. 363 dell'8 ottobre 1986 in re P.S.); dall'altra occorre considerare che uno si trova in un stato di bisogno quando non è più in grado di provvedere con le sue forze al proprio sostentamento (cfr. DTF surriferita e cit. ivi). Giova ancora ricordare che dal profilo fiscale tali introiti sono fiscalmente irrilevanti se non vi è controprestazione da parte del beneficiario, mentre sono tassabili quelli che sono in qualche modo connessi con il lavoro o con il patrimonio del beneficiario (cfr. Känzig, Wehrsteuer, ad art. 21 n. 242 il quale afferma che tale criterio è determinante per la qualifica del sostentamento non soggetto a imposta sul reddito). In linea con tale principio questa Camera ha giudicato che non è tassabile il contributo finanziario rappresentato dal valore venale dei pasti consumati presso una sorella per una persona esercitante attività lucrativa con stipendio insufficiente per far fronte ai bisogni dell'esistenza (CDT n. 363 del 6 ottobre 1986 in re S.V.).Essa ha invece considerato reddito d'altra fonte i vantaggi goduti in seno alla comunione familiare da una persona in grado di esercitare attività lucrativa, che accudisce quale casalinga il fratello e la madre, che formano con lei un’economia domestica (CDT n. 367 del 7 novembre 1985 in re C.C.) o da una figlia che abbandona l'attività lucrativa per accudire ai genitori non più autosufficienti e che forma con loro una unica economia domestica (CDT n. 361 del 7 novembre 1985 in re B.G.) o ancora da quei figli maggiorenni che non intendono esplicare attività lucrativa e che rimangono -con attività casalinghe o meno- nell'economia domestica con i genitori (CDT n. 637 del 12 gennaio 1976; CDT n. 576 del 30 novembre 1979 in re M.H.).
5.4.2. Per costante giurisprudenza s'è ritenuto che le prestazioni date in contropartita dei lavori di casalinga o di carattere domestico svolti in una economia di persone non unite o obbligate in virtù del vincolo della famiglia hanno carattere economico e sono valutabili in denaro. Così vitto, alloggio, vestiario, disponibilità in moneta erogati dalla persona apportatrice di reddito all'altra che si occupa della casa e con la quale convive formando una economia domestica non unita dal vincolo matrimoniale e al cui sostentamento non è obbligata a sopperire in virtù dell'obbligo di assistenza fra parenti, sono considerati reddito imponibile presso la beneficiaria. Così al lavoro svolto nell'ambito dell'economia domestica della figlia viene attribuito un controvalore quantificabile in moneta fiscalmente imponibile (CDT n. 261 del 4 giugno 1984 in re M.; CDT n. 171 del 4 aprile 1984 in re S.; CDT n. 140 del 21 maggio 1990 in re A. F.-R.; CDT n. 71 del 3 maggio 1993 in re I. M.).
5.4.3. È invece stata ammessa l'esistenza di un obbligo d'assistenza tra parenti nel caso di un figlio poco più che ventenne senza lavoro (CDT n. 3 dell'11 febbraio 1992 in re R. L.).
La giurisprudenza di questa Camera ammette un'eccezione nel caso del figlio maggiorenne che non eserciti attività lucrativa "per motivi indipendenti dalla sua volontà". Ciò si verifica non solo in caso di malattia del figlio, ma, ad esempio, anche di autentiche difficoltà nel collocamento lavorativo di una figlia in giovane età.
Anche secondo la dottrina, il contribuente che partecipi al sostentamento di "persone capaci di esercitare un'attività lucrativa ma che per una ragione qualsiasi non possono esercitarla, cadendo così nel bisogno, come, per esempio, i disoccupati..." (Jung/Agner/Tatti, Complemento 1990 al Commentario Masshardt/Tatti sull'IFD, p. 71).
5.5.4. Non è quindi indifferente, per stabilire a quale titolo un contribuente benefici del sostegno finanziario dei genitori, la considerazione della situazione economica di questi ultimi.
Il discrimine fra le prestazioni dei genitori, che sono considerate reddito d'altra fonte, e quelle che non lo sono, è dato dalla natura "necessaria" o "volontaria" delle stesse. Sono volontari quei contributi che i genitori versano ai figli, sebbene questi ultimi non abbiano studi da concludere e siano chiaramente in grado di svolgere un'attività lucrativa. Ma la natura volontaria di aiuti offerti dai genitori ai figli può essere riconosciuta anche da circostanze di fatto particolarmente evidenti: la stessa CDT ha preso in considerazione a tal fine (v. anche CDT n. 3 dell'11 febbraio 1992 in re R. L.) il fatto che i genitori siano particolarmente benestanti.
5.5
Orbene, alla luce delle risultanze dell'incarto, questa Camera può aderire, nel caso di specie, alla proposta di accoglimento del ricorso in materia di IC, formulata dalla Divisione delle contribuzioni.
Determinante appare infatti la situazione di grave angustia economica in cui è venuta a trovarsi la ricorrente a seguito del dissesto finanziario del marito, della conseguente separazione e dell'impossibilità di recuperare almeno quanto le spettava a titolo di alimenti per sé e per i figli, come pure a titolo di eventuali prestazioni lavorative precedentemente svolte a favore del marito.
Un'analoga situazione di angustia economica può essere eccezionalmente ammessa anche in occasione del ritorno in Ticino nel corso del 1998, ma non può esserlo per tempo indeterminato.
Su questo punto il presente giudizio lascia espressamente aperta la questione del reddito d'altra fonte nei periodi fiscali non (ancora) litigiosi in questa sede.
5.6.
Ne viene, in conclusione, che per l’IC il ricorso, nella misura in cui non risulta privo d’oggetto, viene integralmente accolto.
Restano quindi da esaminare unicamente i riparti in materia di IFD relativi ai periodi 1987-88, 1989-90, 1991-92 e 1993-94 (dal 1° gennaio al 21 febbraio 1993 al 31 dicembre 1994).
6. Reddito imponibile a carico della ricorrente
6.1.
Secondo l’art. 13 cpv. 1 DIFD (in vigore fino al 31 dicembre 1994), in costanza di matrimonio, i fattori imponibili della moglie sono aggiunti in sede di tassazione a quelli del marito, qualunque sia il regime dei beni dei coniugi. Secondo l’art. 13 cpv. 2, la moglie risponde solidalmente con il marito per la sua quota all’imposta complessiva.
Il DIFD non contempla quindi la possibilità di una prova liberatoria e nemmeno la costituzione del vincolo di solidarietà mediante decisione formale. È ben vero che, essendo la moglie soggetto fiscale sostituito, le va garantito il diritto di contestare giudiziariamente l'importo della quota attribuitale. Resta comunque che la sua qualità di debitrice solidale non le viene attribuita, a differenza del diritto cantonale vigente all'epoca, mediante questa decisione, ma direttamente dalla legge (CDT n. 345-348 del 28 agosto 1986 in re A. C., consid. 8).
6.2.
Nelle osservazioni al ricorso l'Amministrazione federale delle contribuzioni rileva che dalla documentazione agli atti non si può evincere la natura dei redditi attribuiti nei vari periodi alla ricorrente e che pertanto sarebbe opportuno, in via subordinata, un rinvio degli atti all'Ufficio di tassazione per ulteriore istruzione.
6.3.
La Divisione delle contribuzioni, a sua volta, in materia di IFD, dopo aver premesso:
Da notare che, in caso di responsabilità solidale ai fini dell'IFD in regime di DIFD, non si poteva pretendere che da parte dei fisco fosse effettuato un calcolo delle imposte dovute fondato soltanto sugli elementi imponibili della moglie (una specie di tassazione personale sui propri elementi); ciò era previsto unicamente ai fini dell'IC in caso di decadenza della responsabilità solidale per un motivo previsto già dall'IC a partire dal 1.1.1989 in vigore di vecchia legge tributaria ticinese (separazione legale, insolvibilità). Decadenza della responsabilità solidale non prevista in regime di DIFD.
Da notare, per contro, che l'art. 13 cpv. 2 LIFD (come l'art. 12 cpv. 2 n.LT) prevede che la responsabilità solidale dei coniugi separati legalmente o di fatto decade anche per tutti gli ammontari d'imposta ancora dovuti. Il reddito d'altra fonte e dei lavoro definito in sede di tassazione d'ufficio era in parte riconducibile al reddito aziendale del marito e in parte al dispendio; da notare che al reddito di un contribuente deve corrispondere almeno al tenore di vita suo e delle persone che sono tassate congiuntamente con il contribuente.
rileva testualmente:
Nelle decisioni su reclamo in materia di riparto IFD per i periodi fiscali 1987-1988, 1989‑1990 era stato esposto un reddito del lavoro di fr. 9'337.‑, rispettivamente di fr. 17'656.‑, per quest'ultimo periodo sulla base di un certificato di salario a nome delle moglie (risultato inveritiero) mentre per gli altri periodi fiscali è stata attribuita alla moglie una parte di reddito d'altra fonte, corrispondente alla copertura del proprio dispendio annuo e precisamente fr. 24'000.‑ annui netti per il periodo fiscale 1991‑1992 fr. 20'000.‑ per il periodo fiscale 1993‑1994 (dal 1.1.1993 al 21.2.1993).
Questi importi non sono stati definiti con riferimento ai pagamenti che il marito avrebbe dovuto effettuare come alimenti al momento della separazione nel 1993, come l'UT intendeva stabilire in un primo tempo per il periodo fiscale 1991‑1992 (vedi verbale di audizione 16 luglio 1994); in tal caso, si sarebbe dovuto assegnare alla moglie una quota di fr. 40'000.‑ annui. In realtà è stato esposto prudenzialmente un importo corrispondente più o meno al minimo vitale (fr. 20'000.-/ fr. 24'000.-) necessario per il mantenimento di una persona con tre figli.
Certo, nella fattispecie la ricorrente sostiene che la sua è una situazione particolare e che, in pratica, è vissuta con pochi mezzi. Nell'ambito di una responsabilità solidale il regime di vecchio DIFD, è dubbio che non possa essere attribuito alcun reddito come reddito d'altra fonte per il motivo che gli aiuti provenivano in gran parte dalla madre ed erano fondati suli diritto di famiglia (e quindi esenti). In ogni caso, non può essere applicata, a nostro parere, la sentenza CDT in re G.L. dei 23 marzo 1998, che aveva ripartito per metà il reddito d'altra fonte esposto nella tassazione dei coniugi, tanto più che una parte di quest'ultimo, nella fattispecie, è riferito a reddito (aziendale) tassato d'ufficio e che la moglie non aveva potuto contestare per l'assenza all'estero. Il riferimento al minimo vitale deve essere mantenuto ai fini dei riparto IFD. Tuttavia, a parziale accoglimento del ricorso siamo d'accordo, a titolo eccezionale, vista la situazione della ricorrente, di ridurre ulteriormente a fr. 18'000.‑ annui la quota a carico della moglie per i riparti dei periodi fiscali IFD 1991‑1992 e 1993‑1994. Importo che dovrebbe valere anche per i periodi fiscali IFD 1997‑1998 (n.d.r.: recte 1987-88) e 1989‑1990, ma rinunciamo a proporre questa modifica che sarebbe svantaggiosa per la ricorrente.
6.4.
Questa Camera acconsente alla proposta di parziale accoglimento e alla conseguente riduzione della quotaparte di reddito imponibile della ricorrente nei termini prudenziali proposti dalla Divisione delle contribuzioni. In sostanza, la Divisione delle contribuzioni propone di limitare la quota della moglie all'imposta complessiva dei coniugi alla parte di reddito d'altra fonte, esposto dall'Ufficio di tassazione in via valutativa ai coniugi, che si riferisce al sostentamento proprio e della figlia.
Tale soluzione, certo non ingenerosa perché sostanzialmente contenuta nei limiti del minimo vitale in materia esecutiva, trova conforto, da un lato, nella precaria situazione finanziaria della ricorrente in cui si è venuta a trovare non solo a seguito della separazione di fatto ma anche della disastrata situazione finanziaria del marito e dall'altro nelle innegabili difficoltà d'accertamento evidenziate dall'Amministrazione federale delle contribuzioni, soprattutto se si considera che l'ex coniuge veniva tassato d'ufficio all'insaputa della moglie, che allora proceduralmente era soggetto fiscale sostituito.
7. Prescrizione
7.1.
Già si è detto (cfr. consid. 6.1.) che, secondo l’art. 13 cpv. 2, la moglie risponde solidalmente con il marito per la sua quota all’imposta complessiva.
Va rilevato a questo riguardo che, secondo l’art. 128 DIFD, i crediti risultanti dall’assoggettamento all’imposta si prescrivono in cinque anni . La prescrizione comincia alla scadenza del credito. Il suo corso è interrotto da qualsiasi atto di esazione; è sospeso fin tanto che il contribuente non possa essere escusso in Svizzera.
7.2
A differenza della LT del 1976, il DIFD non contemplava dunque la possibilità di una prova liberatoria della moglie, né prevedeva la costituzione del vincolo di solidarietà mediante decisione formale.
Partendo da questa considerazione, questa Camera aveva così avuto modo di affermare, con riferimento alla prescrizione dei crediti fiscali in materia di IFD, che gli atti di esazione compiuti nei confronti del marito interrompono validamente la prescrizione anche nei confronti dell’altro coniuge, dato che l’interruzione verso un debitore solidale vale anche nei confronti degli altri (CDT 28 agosto 1986 in re A. C.; Camera di diritto tributario 31 dicembre 1987 in re D.M.; cfr. Grisel, Traité de droit administratif, Neuchâtel 1984, p. 667).
7.3.
Il DIFD non prevedeva alcuna norma relativa alla prescrizione del debito solidale del coniuge.
L’art. 120 cpv. 3 LIFD, in vigore dal 1° gennaio 1995, elenca invece i casi in cui il decorso della prescrizione viene interrotto.
Un nuovo termine di prescrizione decorre infatti con:
a. ogni atto ufficiale inteso all'accertamento o alla riscossione del credito fiscale, comunicato al contribuente o al corresponsabile dell'imposta;
b. ogni riconoscimento esplicito del debito fiscale da parte del contribuente o del corresponsabile dell'imposta;
c la presentazione di una domanda di condono;
d. il promovimento di un'azione penale per sottrazione consumata d'imposta o per delitto fiscale.
Questa disciplina giuridica relativa alla prescrizione del diritto di tassare trova applicazione anche alla prescrizione del diritto di riscossione, come espressamente stabilito dall’art. 121 cpv. 2 LIFD, ma le va comunque attribuita una portata generale, mutuata dall’art. 136 CO e trova quindi applicazione anche nei casi in cui la legge è silente (Th. Müller, Die solidarische Mithaftung im Bundessteuerrecht, Berna 1999, p. 41, con riferimenti in nota). Qualunque altra soluzione urterebbe infatti contro il principio informatore nel colmare le lacune della legge, della sicurezza del diritto (Binder, Die Verjährung im schweizerischen Steuerrecht, Zurigo 1985, p. 296).
7.4.
Per quanto precede, va tutelata la tesi sostenuta dall’ Amministrazione federale delle contribuzioni relativa all’interruzione della prescrizione (cfr. osservazioni del 4 febbraio 2000, p. 4) e respinta invece l’argomentazione ricorsuale che vorrebbe fosse dichiarato prescritto il debito d’imposta della moglie in materia di IFD 1987-88 (cfr. ricorso, p. 6).
Come rilevato dall’Amministrazione federale delle contribuzioni, dal verbale sull'audizione del 4 maggio 1999 si evince che I'Ufficio di tassazione ha riconosciuto la prescrizione soltanto per le imposte cantonali 1987-88. Per quanto concerne invece I'IFD, I'Autorità di tassazione ha rilevato che per l'imposta 1987-88 la procedura d'esecuzione era ancora in corso, che per I'IFD 1989-90 era stato rilasciato un attestato di carenza di beni il 29 agosto 1996 e che per la riscossione dell'lFD 1991-92, erano stati effettuati diversi atti di esazione: calcolo provvisorio del 29 febbraio 1992, calcolo definitivo del 31 luglio 1992, decisione su reclamo del 30 settembre 1995, richiamo di pagamento del 30 novembre 1995, diffida di pagamento del 31 gennaio 1996, infine diffida del 18 maggio 1996.
Non può invece essere tutelata la tesi della ricorrente, ancora ribadita nella presa di posizione del 9 marzo 2000, che su questo punto misconosce la portata dell' allora vigente art. 13 cpv. 2 DIFD, che, per quanto si è detto, non offriva alla moglie quale soggetto fiscale sostituito quella tutela giuridica che ora le è data sia dalla LT che dalla LIFD.
Su questo punto il ricorso deve quindi essere respinto.
8. Visto l’esito del ricorso, largamente favorevole alla ricorrente, questa Camera fa astrazione dal prelevare spese e tassa di giustizia.
Per questi motivi,
visti per le spese gli art. 144 LIFD e 231 LT 1994
dichiara e pronuncia
1. Il ricorso è parzialmente accolto.
§ Di conseguenza, le decisioni su reclamo del 7 ottobre 1999 sono annullate, ad eccezione delle decisioni in materia di IFD 1987-88, 1989-90 che sono confermate e di quelle in materia di IFD 1991-92 e 1993-94 (assoggettamento dal 1° gennaio al 21 febbraio 1993), che sono riformate conformemente al considerando 5.2.
2. Non si prelevano né tassa di giustizia né spese.
Alla ricorrente viene riconosciuta un’indennità di fr. 1'200.- a titolo di ripetibili.
3. Intimazione alle parti.
4. Per l'IC il presente giudizio è definitivo (art. 230 cpv. 3 LT 1994).
Per l'IFD è ammesso il ricorso entro 30 giorni al Tribunale federale in Losanna (art. 146 LIFD).
per la Camera di diritto tributario del Tribunale d’appello
Il presidente: Il segretario: