Solothurn Steuergericht 17.11.2025 SGVST.2024.1

KSGE 2025 Nr. 10

10

Verrechnungssteuer, Rückerstattung, Verwirkung

In casu Eventualvorsatz gegeben, kein Anspruch auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer; keine Verletzung des rechtlichen Gehörs.

VStG Art. 23 Abs. 1

Urteil SGVST.2024.1 vom 17. November 2025

Aus den Erwägungen:

2.    Die Rekurrenten machen zunächst geltend, dass die Veranlagungsverfügung bezüglich Staats- und Bundessteuer betreffend die Rückerstattung der Verrechnungssteuer nichtig sei. Sie begründen dies damit, dass die Veranlagungsbehörde ihr rechtliches Gehör schwer verletzt habe, indem die Begründung der Veranlagungsbehörde zur Verweigerung der Rückerstattung ungenügend war, ihnen keine Ergänzungsfrist zur Nachreichung von Belegen eingeräumt worden sei und die Veranlagungsbehörde es unterlassen habe, ihre Rechtsauffassung den Rekurrenten vorab bekanntzugeben. Erst im Einspracheentscheid vom 4. September 2024 hätten die Rekurrenten von der Auffassung des Steueramts Kenntnis nehmen können, dass die Nichtdeklaration der geldwerten Leistungen vorsätzlich erfolgt sei.

Wie bereits ausgeführt, brachte die Veranlagungsbehörde in der definitiven Veranla-gung der Staats- und direkten Bundessteuern 2016 vom 6. Mai 2021 den Hinweis an, dass der Nachweis der Ablieferung der auf die geldwerten Leistungen anfallenden Verrechnungssteuerbeträge fehle, und die Verrechnungssteuer ohne solchen Nachweis nicht zurückerstattet werden könne, und wies darauf hin, dass der fehlende Nachweis innert 30 Tagen zur Prüfung nachgereicht werden könne. Das Schreiben der Rekurrenten vom 3. Juni 2021, mit welchem Kopien der Formulare 102 der ESTV über die geldwerten Leistungen sowie Zahlungsavis der Bank über die Ablieferung der Verrechnungssteuer eingereicht wurden, wurde von der Veranlagungsbehörde als Einsprache entgegengenommen, was im Interesse der Rekurrenten liegt, da ansonsten die Veranlagung in Rechtskraft erwachsen wäre. Im Rahmen des Einspracheverfahrens wies die Veranlagungsbehörde die Rekurrenten mit Schreiben vom 7. Mai 2024 darauf hin, dass die Nachdeklaration der geldwerten Leistungen aufgrund einer Steuerprüfung erfolgte und in einem solchen Fall die Steuerpflichtigen zu begründen hätten, weshalb die Einkünfte in der ursprünglich eingereichten Steuererklärung nicht deklariert worden seien, und inwiefern dies auf Fahrlässigkeit zurückzuführen sei. Damit wussten die Steuerpflichtigen, dass auch eine vorsätzliche Nichtdeklaration in Frage kam. Die Veranlagungsbehörde räumte den Steuerpflichtigen zur Stellungnahme und zur Einreichung von Unterlagen Frist bis am 12. Juni 2024 ein. Am 10. Juni 2024 nahmen die Steuerpflichtigen zu diesen Fragen Stellung.

Vor diesem Hintergrund ist erstellt, dass den Rekurrenten bis zum Abschluss des Ein-spracheverfahrens das rechtliche Gehör zu sämtlichen relevanten Tatsachen und Rechtsfragen gewährt worden ist, und ihnen hinlänglich Gelegenheit gegeben wurde, sich zu äussern und notwendige Belege einzureichen. Eine Verpflichtung der Veranlagungsbehörde, den in Aussicht genommenen Einspracheentscheid vorab noch einmal zur Kenntnis zu bringen, besteht, wie die Rekurrenten selbst ausführen, nicht. Zwar hat die Veranlagungsbehörde in der definitiven Veranlagung nur die Nachreichung eines Zahlungsnachweises verlangt, und sich noch nicht zur allfälligen Verwirkung des Rückerstattungsanspruchs gemäss Art. 23 VStG geäussert. Eine allfällige dadurch entstehende Verletzung des rechtlichen Gehörs wäre jedoch dadurch geheilt, dass die Rekurrenten im Einspracheverfahren – welches als kostenloses Wiedererwägungsverfahren eine umfassende Überprüfung ermöglicht – sich umfassend auch dazu äussern konnten. Zudem besteht im Rekurs- und Beschwerdeverfahren vor dem kantonalen Steuergericht eine umfassende Überprüfungsbefugnis (§ 18 VV VStG i.V. mit § 160 Abs. 4 StG und Art. 54 VStG; vgl. dazu auch ZWEIFEL/HUNZIKER, N 10 zu Art. 114 DBG, in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, 4. A. 2022).

Darüber hinaus ist nicht ersichtlich, inwiefern die Begründungen von Veranlagungsver-fügung und Einspracheentscheid den Mindestvoraussetzungen nicht entsprechen würden, und es den Rekurrenten insbesondere nicht ermöglicht haben sollen, sich inhaltlich mit dem Entscheid auseinanderzusetzen und sich wirksam dagegen zur Wehr zu setzen.

Ein besonders schwerwiegender Verstoss gegen grundsätzliche Verfahrensrechte, wel-cher nicht geheilt werden könnte und eine Nichtigkeit der Verfügung zur Folge hätte, ist nach dem Ausgeführten nicht ersichtlich.

3.    Erträge auf Aktien und Stammanteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung unterstehen nach Art. 4 Abs. 1 lit. b VStG der Verrechnungssteuer. Steuerpflichtig ist der Schuldner der steuerbaren Leistung (Art. 10 Abs. 1 VStG), die Steuer ist aber zwingend auf den Empfänger der steuerbaren Leistung zu überwälzen (Art. 14 Abs. 1 VStG). Die Verrechnungssteuer soll im Inland in erster Linie die Deklaration der mit der Verrechnungssteuer belasteten Erträge sicherstellen und wird den steuerehrlichen Inländerinnen und Inländern (Art. 22 Abs. 2 VStG) zurückerstattet, welche das Recht zur Nutzung des die Erträge abwerfenden Vermögenswertes besitzen (Art. 21 Abs. 1 lit. a VStG) und das Recht auf Rückerstattung nicht verwirkt haben (Art. 23 VStG).

4.    Wer mit der Verrechnungssteuer belastete Einkünfte oder Vermögen, woraus solche Einkünfte fliessen, entgegen gesetzlicher Vorschrift der zuständigen Steuerbehörde, nicht angibt, verwirkt gemäss Art. 23 Abs. 1 VStG den Anspruch auf Rückerstattung der von diesen Einkünften abgezogenen Verrechnungssteuer. Dies ist dann der Fall, wenn weder eine spontane Erstmeldung im Rahmen der Steuererklärung noch eine spontane Nachmeldung erfolgt, die rechtzeitig genug vorfällt, dass die nicht deklarierte verrechnungssteuerbelastete Einkunft in der Veranlagungsverfügung tatsächlich noch berücksichtigt werden kann (Urteil des Bundesgerichts BGer 2C_56/2018, Erw. 2.1.1. m.w.H.). Ausschlussgrund einer Rückerstattung – mangels einer spontanen Erst- oder Nachmeldung – bilden nach der Rechtsprechung «überholende» Abklärungen, mit welchen die Veranlagungsbehörde in Erfahrung bringen will, ob verrechnungssteuerbelastete Einkünfte angefallen sind (a.a.O., Erw. 2.1.3.). Mit anderen Worten gelten Nachmeldungen und Korrekturen, welche aufgrund einer Intervention der Steuerbehörden erfolgen, nicht als ordnungsgemässe Deklaration im Sinne von Art. 23 Abs. 1 VStG (vgl. Kreisschreiben Nr. 40 der ESTV: Rückerstattung der Verrechnungssteuer inländischer natürlicher Personen, Ziff. 3.2, publ. unter estv.admin.ch).

Unbestritten ist, dass die Revisionen der Y AG und der Z GmbH, beide mit Sitz in C (BL), durch die zuständige Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft erfolgten, und dass die Rekurrenten die Ergebnisse dieser Revisionen akzeptiert und auch in der privaten Steuererklärung mittels Rektifikate nachdeklariert haben. Somit sind die Nachdeklarationen und die Revisionsberichte, auf welchen diese basierten, auch vorliegend zu Grunde zu legen. Ebenfalls unbestritten ist, dass die Rekurrenten die geldwerten Leistungen in der erstmaligen Selbstdeklaration nicht angegeben hatten.

Im Hinblick auf die zeitliche Abfolge geht aus den Akten der Veranlagungsbehörde hervor, dass die Meldungen der Steuerverwaltung Basel-Landschaft über geldwerte Leistungen an den Rekurrenten A X vor den Rektifikaten der Rekurrenten beim kantonalen Steueramt eingegangen sind. Die geldwerten Leistungen der Y AG an den Rekurrenten in den Steuerjahren 2009-2017 wurden mit Schreiben der Steuerverwaltung Basel-Landschaft vom 6. Dezember 2019 gemeldet, diese Meldung ging gemäss Eingangsstempel am 12. Dezember 2019 beim Steueramt des Kantons Solothurn ein. Das Rektifikat der Steuererklärung der Steuerpflichtigen, gestützt auf diese Aufrechnungen, datiert vom 20. Dezember 2019 und ging am 24. Dezember 2019 bei der Veranlagungsbehörde ein. Die Meldung der Steuerverwaltung Basel-Landschaft betreffend geldwerte Leistungen der Z GmbH vom 11. Dezember 2019 ging am 24. Dezember 2019 beim kantonalen Steueramt ein, das Rektifikat der Rekurrenten vom 30. Dezember 2019 trägt einen Eingangsstempel des kantonalen Steueramtes vom 15. Januar 2020.

Nachdem somit feststeht, dass die Meldungen der Steuerverwaltung Basel-Landschaft vor den Rektifikaten der Rekurrenten beim Steueramt eingegangen sind, ist nicht von einer spontanen Nachmeldung durch die Rekurrenten gemäss Art. 23 Abs. 1 VStG auszugehen, und es kann im vorliegenden Fall offen bleiben, ob bereits die Einleitung von Untersuchungen durch die Steuerverwaltung Basel-Landschaft eine Spontanmeldung nach Art. 23 Abs. 1 VStG ausgeschlossen hatte, wie dies das kantonale Steueramt und die ESTV geltend machen. Irrelevant ist bei diesem Ergebnis auch, ob die Revision vom Steueramt des Kantons Solothurn oder von einer anderen zuständigen kantonalen Behörde durchgeführt und gemeldet wurde.

5.    Auch bei Fehlen einer spontanen Erst- oder Nachmeldung tritt die Verwirkung gestützt auf Art. 23 Abs. 2 VStG nicht ein, wenn die Einkünfte oder Vermögen in der Steuererklärung fahrlässig nicht angegeben wurden und in einem noch nicht rechtskräftig abgeschlossenen Veranlagungs-, Revisions- oder Nachsteuerverfahren nachträglich angegeben werden oder von der Steuerbehörde aus eigener Feststellung zu den Einkünften oder Vermögen hinzugerechnet werden. Diese seit dem 1. Januar 2019 in Kraft stehende Regelung gilt gestützt auf Art. 70d VStG für Ansprüche, die seit dem 1. Januar 2014 entstanden sind, sofern über den Anspruch auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer noch nicht rechtskräftig entschieden worden ist. Sie ist somit auf vorliegenden Fall anwendbar.

Um zu klären, wann statt von einer vorsätzlichen Nichtdeklaration von einer fahrlässi-gen Nichtdeklaration im Sinne von Art. 23 Abs. 2 VStG auszugehen ist, drängt es sich nach der Rechtsprechung auf, die zur Steuerhinterziehung entwickelten Grundsätze heranzuziehen. Der Nachweis des Vorsatzes gilt nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung als erbracht, wenn mit hinreichender Sicherheit feststeht, dass sich der Beschuldigte der Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der gemachten Angaben bewusst war. Ist dieses Wissen erwiesen, so ist zu vermuten, dass er auch mit Willen handelte, d.h. eine Täuschung der Steuerbehörden beabsichtigt und eine zu niedrige Veranlagung bezweckt (direkter Vorsatz) oder zumindest in Kauf genommen hat (Eventualvorsatz). Diese Vermutung lässt sich nicht leicht entkräften, weil in der Regel ein anderer Beweggrund für die Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der gemachten Angaben nur schwer vorstellbar ist (BGer, Urteil 2C_37/2019, E. 3, mit weiteren Hinweisen).

6.    Die von der Steuerverwaltung für das Steuerjahr 2016 aufgerechneten geldwerten Leistungen (verdeckte Gewinnausschüttungen) betrafen folgende Sparten:

…

Unter Bezugnahme auf die durch die zuständige Behörde verfassten Revisionsberichte ist das Verschulden der Rekurrenten konkret zu beurteilen und für die entsprechenden Aufrechnungen zu prüfen, ob die geldwerten Leistungen fahrlässig oder vorsätzlich nicht deklariert worden sind.

6.1. Fahrzeugbestand Y AG

a)    Gemäss Revisionsbericht der Steuerverwaltung Basel-Landschaft vom 3. Dezember 2019 waren auf die Y AG seit 2009 diverse Fahrzeuge der Marken Jaguar, Porsche, Land Rover, MG, Aston Martin usw. eingelöst. Pro Jahr wurden ein bis zwei Fahrzeuge gekauft, abgeschrieben und wieder verkauft, darunter auch Oldtimer. Die Oldtimer seien vom Rekurrenten als Privatperson eingelöst und in seine Verfügungsmacht übergeben worden. Der Steuerverwaltung seien nicht sämtliche Unterlagen zu allen Fahrzeugen eingereicht worden. Aufgrund der eingereichten Unterlagen ging die Steuerverwaltung Basel-Landschaft davon aus, dass mindestens von vier Fahrzeugen Unterhaltskosten verbucht worden sind. Daneben seien diverse weitere Fahrzeuge der Marken MG, Porsche, Jaguar, Ferrari usw. durch den Steuerpflichtigen A X privat im Kanton Solothurn eingelöst, von welchen ebenfalls Kosten der Buchhaltung der Y AG belastet worden seien, und welche zum Teil beim Erwerb neuer Fahrzeuge durch die Y AG an Zahlungsstatt gegeben worden seien. Zudem seien Fahrzeuge auf die Y AG eingelöst worden, ohne dass diese in der Buchhaltung erscheinen, und es seien in der Buchhaltung der Gesellschaft erscheinende Fahrzeuge von A X privat eingelöst worden.

Die Steuerverwaltung Basel-Landschaft geht aufgrund der Tatsache, dass der Rekurrent in der fraglichen Periode der einzige Mitarbeiter war, von der geschäftsmässigen Begründetheit von einem Geschäftsfahrzeug aus, wobei ein Privatanteil anzurechnen wäre. Gleichzeitig räumt sie ein, dass möglicherweise Kosten für ein zweites Fahrzeug (ohne Werkzeuge) für Fahrten ins Ausland angemessen sein könnten. Da jedoch kein eindeutiges Geschäftsfahrzeug in der Y AG aktiviert sei, zum Teil auch in der Schwesterfirma Z GmbH aktivierte Fahrzeuge für die Gesellschaft verwendet wurden, sowie verdeckte Kapitaleinlagen mittels Eintauschfahrzeugen aus dem Privatvermögen vorgenommen wurden, könne nicht ermittelt werden, welches Fahrzeug überhaupt als Geschäftsfahrzeug in der Y AG zu betrachten wäre, und welche Kosten und Abschreibungen dementsprechend akzeptiert werden könnten. Deshalb müsse eine pauschale Aufrechnung erfolgen.

Ein ganz überwiegender Teil der Aufrechnung basiert auf einem Kauf eines Aston Martin durch die Gesellschaft per 2. Mai 2012 für CHF 250‘000 (exkl. MWST). Beim Kauf wurde ein Ferrari 430 Scuderia im Wert von CHF 140‘000 aus dem Privatvermögen des Rekurrenten eingetauscht, was eine verdeckte Kapitaleinlage darstellte. Der Aston Mar-tin wurde im darauffolgenden Jahr für noch CHF 43‘500 an den Rekurrenten ins Privat-vermögen übertragen, was weit unter dem Verkehrswert von damals geschätzt CHF 200‘000 liege. Die Differenz stelle eine verdeckte Gewinnausschüttung dar.

Insgesamt geht die Steuerverwaltung Basel-Landschaft von verdeckten Gewinnaus-schüttungen von CHF 250‘000 für sämtliche Fahrzeuge aus.

b)    Aus dem Revisionsbericht geht klar hervor, dass bei Erwerb, Finanzierung, Einlö-sung, Aktivierung und Übertragung in erheblichem Umfang bzw. ganz grundsätzlich die Sphären der Gesellschaft mit derjenigen des Privatvermögens des Rekurrenten (und der Schwesterfirma) vermischt wurden, und keine klare Trennung erfolgt ist. Werden Oldtimer von der Y AG erworben, oder ein gekauftes Luxusfahrzeug nach einem Jahr für unter 20 % des Kaufpreises ins Privatvermögen übernommen, ist auch für Laien völlig offensichtlich, dass es sich dabei um geschäftsmässig nicht mehr begründete Leistungen der Gesellschaft an den Aktionär handelt. Dabei handelt es sich nicht mehr um Sachverhalte, welche einer unterschiedlichen Betrachtung zugänglich wären. Der Rekurrent musste somit wissen, dass die geschäftlichen Verbuchungen nicht korrekt waren, und es ist daraus zu schliessen, dass er auch mit Willen handelte, d.h. eine zu niedrige Veranlagung bezweckt (direkter Vorsatz) oder zumindest in Kauf genommen hat (Eventualvorsatz).

c)    Diesen Schluss vermochten die Rekurrenten auch im Laufe des Einsprache- und Rekurs-/ Beschwerdeverfahrens nicht zu entkräften, und den Gegenbeweis der Fahrläs-sigkeit nicht zu erbringen. Sie zeigen insbesondere nicht konkret auf, welche der im Revisionsbericht gezogenen Schlüsse falsch seien und aus welchen konkreten Gründen sie von der Korrektheit der Buchhaltung (und der Nichtdeklaration der erhaltenen Leis-tungen) ausgehen konnten. Die von den Rekurrenten in der Replik aufgeworfene Frage, ob ein oder zwei Fahrzeuge geschäftsmässig begründbar seien, wurde be-reits im Revisionsbericht aufgenommen, wobei dort festgestellt werden musste, dass anhand der unvollständigen Unterlagen gar kein Geschäftsfahrzeug konkret definierbar ist, weshalb nur eine pauschale und ermessensweise Beurteilung möglich sei.

Auch genügt der Hinweis nicht, dass die Rekurrenten eine fachkundige Person mit der Erstellung der Buchhaltung beauftragt haben, zumal ihnen die Handlungen ihrer Hilfsperson unmittelbar anzurechnen sind. Die grundlegende Frage, welches Fahrzeug als Geschäftsfahrzeug gilt, und zu welchem angemessenen Preis ein Fahrzeug ins Pri-vatvermögen übertragen werden kann, ist allerdings auch für einen Laien genügend verständlich und deren Relevanz auch für ihn nachvollziehbar.

Entgegen der Auffassung der Rekurrenten ist auch aufgrund der Tatsache, dass die Aufrechnung ermessensweise erfolgen musste, nicht davon auszugehen, dass eine blosse Fahrlässigkeit vorliegt. Vielmehr liegt der Grund für die Unmöglichkeit der eindeutigen Bezifferung an der klar mangelhaften Differenzierung zwischen Privat- und Ge-schäftsvermögen, für welche der Rekurrent als alleiniges Mitglied des Verwaltungsrates letztlich verantwortlich ist, und was wie bereits ausgeführt klar über eine blosse «pflichtwidrige Unvorsichtigkeit» hinausgeht.

Es ist somit von einer vorsätzlichen Nichtdeklaration dieser geldwerten Leistung auszugehen.

6.2. Fahrzeug Z GmbH

a)    Gemäss Revisionsbericht vom 11. Dezember 2019 wurde ein Porsche Cayenne Turbo S im Juni 2015 für den Neupreis von CHF 137‘500 durch die Gesellschaft erworben. Per 28. Januar 2016, also nach etwa einem halben Jahr, wurde das Fahrzeug vom Rekurrenten zu einem Anrechnungswert von CHF 29‘880 ins Privatvermögen übernommen. Dieser Wert wurde von der Steuerverwaltung Basel-Landschaft nicht akzeptiert und von einem Verkehrswert von CHF 103‘125 zum Übernahmezeitpunkt ausgegangen. Entsprechend wurde eine verdeckte Gewinnausschüttung von CHF 73‘245 aufgerechnet.

b)    Auch hier musste auch dem Rekurrenten als Laie klar gewesen sein, dass der Über-nahmepreis von CHF 29‘880 (unter 25 % des Neupreises) nicht dem korrekten Verkehrs-wert des sechs Monate zuvor für CHF 137‘500 erworbenen Fahrzeuges entsprechen konnte, und dass damit eine geschäftsmässig nicht begründete, geldwerte und damit steuerbare Leistung der Gesellschaft an den Gesellschafter erfolgt ist. Auch hier ist in der Folge vom bestehenden Wissen auf den Vorsatz des Rekurrenten zu schliessen und festzuhalten, dass diese Annahme im Laufe des Verfahrens nicht entkräftet wurde. Es ist somit auch hier von einer vorsätzlichen Nichtdeklaration dieser geldwerten Leistung auszugehen.

6.3. Spesen Y AG, Kommunikation und private Lebenshaltungskosten

a)    Gemäss Revisionsbericht wurden dem Rekurrenten von der Gesellschaft im relevan-ten Geschäftsjahr insgesamt CHF 36‘763 Spesen ausbezahlt, darunter sowohl „variable Spesen“ als auch „Repräsentationsspesen“. Darunter waren Kosten der privaten Le-benshaltung des Rekurrenten, wie Konsumationen an Wochenenden und an Feriendes-tinationen. Die Dokumentation war auch nach der Stellungnahme durch die Steuer-pflichtigen noch unvollständig und mangelhaft, so dass keine klare Ausscheidung mög-lich war. Die Steuerverwaltung Basel-Landschaft akzeptierte entgegenkommenderweise ein Drittel der nicht klar zuordenbaren Kosten als geschäftsmässig begründet und rech-nete den Rest als verdeckte Gewinnausschüttung auf.

Darüber hinaus wurden private Telekommunikationskosten sowie Billag-Rechnungen der Familie der Rekurrenten im Konto Kommunikation der Y AG verbucht. Dem Rekurrenten wurden die Kosten für den privaten Festnetzanschluss, das Mobiltelefon der nicht in der Gesellschaft tätigen Ehefrau des Rekurrenten sowie die Billag-Kosten aufgerechnet. Schliesslich erfolgte unter dem Titel „sonstige private Lebenshaltungskosten“ die Aufrechnung der privaten Heizölkosten der Liegenschaft der Rekurrenten in D.

b)    Nach dem Beweisergebnis haben die Rekurrenten eindeutig private Lebenshal-tungskosten über die Y AG verbucht, und damit geldwerte Leistungen der Gesellschaft erhalten, deren Natur als solche ganz offensichtlich war und auch steuerlichen Laien in aller Deutlichkeit klar sein musste. Daran ändert nichts, dass aufgrund fehlender/mangelhafter Dokumentation ein Teil der Kosten nicht klar zuordenbar war, und durch die Steuerverwaltung ermessensweise zu einem Drittel als geschäftsmässig begründet angerechnet wurde. Die von der Steuerverwaltung Basel-Landschaft gemäss Revisionsbericht insgesamt angetroffene Situation (Belastung von Kosten der privaten Lebenshaltung des Aktionärs auch an Wochenenden und in Feriendestinationen, Dop-pelbuchungen teilweise mit unterschiedlichen Beträgen mit und ohne MWST und zu unterschiedlichen Daten, fehlende Dokumentation über Teilnehmer, Grund etc., feh-lende Belege und fehlerhafte Excel-Tabellen), und insbesondere die Tatsache, dass of-fenbar keinerlei Privatanteile ausgeschieden wurden, lassen den Schluss zu, dass die Rekurrenten auch in Bezug auf die erwähnten Spesen wussten und wissen mussten, dass geldwerte Leistungen durch die Gesellschaft erbracht wurden.

Nichts anderes ergibt sich in Bezug auf diese Aufrechnungen aus der von den Rekurrenten vorgebrachten Tatsache, dass noch keine erstmalige Korrektur durch eine Steuerbehörde erfolgt war, da bei den oben erwähnten teilweise klar privaten Lebens-haltungskosten eine geschäftsmässige Begründetheit nicht diskutabel sein konnte.

c)    Ist somit in Bezug auf die erwähnten Spesen nach dem Beweisergebnis von einem Wissen der Rekurrenten und einer mindestens eventualvorsätzlichen Inkaufnahme einer unvollständigen Deklaration auszugehen, so steht den Rekurrenten der Gegenbeweis offen, dass die Deklaration dieser geldwerten Leistungen fahrlässig unterblieben ist. Dieser Gegenbeweis gelingt den Rekurrenten nicht. Ihre diesbezüglichen Ausführun-gen, die Heizkosten der Liegenschaft in D seien versehentlich in die Geschäfts-buchhaltung aufgenommen worden, überzeugen nicht, da die entsprechenden Kosten seit 2009 jedes Jahr verbucht worden sind, wodurch ein Versehen ausgeschlossen werden kann, denn sowohl eine während acht Jahren immer wieder erfolgende versehentliche Zustellung privater Rechnungen an die mit der Buchführung betraute Treuhandgesellschaft, als auch eine in jedem Jahr wiederholte versehentliche falsche geschäftliche Verbuchung durch die Treuhandgesellschaft, erscheinen völlig unglaubwürdig.

7.    Nach dem Ausgeführten sind die Aufrechnungen insgesamt als mindestens eventualvorsätzlich zu qualifizieren, so dass auch Art. 23 Abs. 2 VStG nicht zur Anwendung kommt, und die Rekurrenten den Anspruch auf Rückerstattung der Verrechnungssteuer verwirkt haben. Rekurs und Beschwerde sind somit abzuweisen.