KSGE 2010 Nr. 6
StG § 34 Abs. 1, DBG Art. 27 Abs. 1 - Abzüge; selbständig Erwerbende: Prämien Krankentaggeldversicherung. Prämien der Krankentaggeldversicherung werden bei selbständig Erwerbenden als geschäftsmässig begründeter Aufwand zum Abzug zugelassen, wenn sie dazu dienen, den Fortbestand des Betriebs zu sichern.
Urteil SGSTA.2010.37; BST.2010.34 vom 22. November 2010
Sachverhalt
1. Der Steuerpflichtige A. X. ist Inhaber der Einzelfirma D. Electronics, R/SO. Die Firma ist im Handel und der Erbringung von Dienstleistungen im Bereich Video, Computer und Kommunikation tätig. Mit der definitiven Veranlagung des Steuerjahres 2008 vom 13. Juli 2009 nahm die Veranlagungsbehörde Olten-Gösgen beim Steuerpflichtigen und seiner Ehefrau unter dem Titel Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit verschiedene Aufrechnungen von total Fr. 37‘370.-- vor.
2. Mit Schreiben vom 5. August 2009 erhob der Steuerpflichtige Einsprache gegen die Veranlagungsverfügung für das Steuerjahr 2008 (Staats- und Gemeindesteuern sowie direkte Bundessteuer), u.a. mit dem Begehren, die Beiträge für die kollektive Kranken-, Lohnausfall- und Unfallversicherung seien als Geschäftsaufwand zuzulassen.
Mit Einsprache-Entscheid vom 30. März 2010 wies die Veranlagungsbehörde sämtliche Begehren des Steuerpflichtigen ab.
3. Dagegen erhob der Steuerpflichtige (nachfolgend Rekurrent genannt) am 28. April 2010 Rekurs und Beschwerde ans Kantonale Steuergericht, wobei er ausschliesslich die Aufrechnung der Beiträge an die Kranken-, Lohnausfall- und Unfallversicherung von Fr. 1‘465.-beanstandete. Weitere Begehren wurden nicht gestellt.
Die Veranlagungsbehörde (Vorinstanz) beantragte in ihrer Vernehmlassung vom 2. Juni 2010, Rekurs und Beschwerde seien abzuweisen und führte aus, dass Krankentaggeldversicherungsprämien des Geschäftsinhabers nicht zum geschäftsmässig begründeten Aufwand gehören würden und diese deshalb nur im Rahmen des privaten Versicherungsprämienabzugs geltend gemacht werden könnten.
Auf die Vorbringen beider Parteien ist im Zusammenhang mit den Erwägungen vertieft einzugehen.
Erwägungen
2. Nach § 34 Abs. 1 StG und Art. 27 Abs. 1 DBG können selbständig Erwerbende die geschäftsoder berufsmässig begründeten Kosten abziehen. Abzugsfähig ist der gesamte Aufwand, der für die selbständige Erwerbstätigkeit notwendig ist. Voraussetzung für die Abzugsfähigkeit ist, dass der Aufwand mit einer selbständigen Erwerbstätigkeit direkt zusammenhängt und es sich um geschäftsmässig begründete Aufwendungen handelt. Ob der Aufwand aber zweckmässig bzw. vermeidbar gewesen wäre, spielt keine Rolle (vgl. Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Handkommentar zum DBG, 2. Aufl. Zürich 2009, Art. 27 N 3 und 4).
Die Prämien für Krankenversicherungen gehören grundsätzlich zu den lediglich im beschränkten Rahmen von § 41 Abs. 2 StG und Art. 212 Abs. 1 DBG abziehbaren privaten Aufwendungen. Es stellt sich jedoch vorliegend die Frage, ob die Prämien für die Krankentaggeldversicherung für eine selbständig erwerbende Person allenfalls geschäftsmässig begründeten Aufwand darstellen.
3. Die Vorinstanz will die Prämien für die Krankentaggeldversicherung deshalb nicht zum Abzug zulassen, weil diese ihrer Ansicht nach Gewinnungskosten des Ersatzeinkommens seien, dessen Erzielung sie gegebenenfalls dienen würden. Krankentaggeldversicherungen würden abgeschlossen, damit der Versicherungsnehmer im Falle einer Krankheit für das wegfallende Erwerbseinkommen Ersatzeinkünfte für die Bestreitung seines Lebensunterhaltes erhalte. Dieses Ersatzeinkommen komme daher dem Geschäftsinhaber persönlich zugut und nicht der Einzelunternehmung und gehöre damit nicht zu den geschäfts- und berufsmässig begründeten Kosten. Im Weiteren könnten Prämien für Krankentaggelder auch nach der Praxis des Steuergerichts nicht in Abzug gebracht werden, da es sich seiner Rechtsprechung nach um Gewinnungskosten für ein allfälliges Ersatzeinkommen handle (Urteil KSG vom 20.2.1989 = Steuerpraxis 1989 Nr. 5; Urteil KSG St/00000014-16;BST/0000004-5 vom 29.1.2001).
Der Rekurrent verweist in seinem Schreiben auf die Praxis anderer Kantone (z.B. der Kantone Zürich und Aargau) und auf das Sektionskonferenzprotokoll der Schweizerischen Steuerkonferenz (SSK), Sektion natürliche Personen, vom 15. Dezember 2006. Anlässlich dieser Konferenz hatte die Arbeitsgruppe Vorsorge der SSK zur Abziehbarkeit der Krankentaggeldversicherungsprämien Stellung bezogen und den Kantonen empfohlen, dies im Interesse der Praxisvereinheitlichung bei selbständig Erwerbenden vollumfänglich als geschäftsmässig begründeten Aufwand zuzulassen.
Aus dieser Empfehlung der SSK resultierte konkret folgende Praxisanweisung an die Kantone: „Die Prämien der freiwilligen Unfallversicherung bei selbständig Erwerbenden seien in allen noch offenen Fällen als Geschäftsaufwand zuzulassen“ und „Die Prämien der Krankentaggeldversicherung seien bei selbständig Erwerbenden ab der Steuerperiode 2006 als Geschäftsaufwand zuzulassen.“ Im Weiteren wies die SSK darauf hin, dass die Prämien der Krankentaggeldversicherung (und der freiwilligen Unfallversicherung) nicht nur im Umfang des auf den Betriebsinhaber entfallenden Anteils, sondern auch hinsichtlich des auf die Ehefrau entfallenden Anteils geschäftsmässig begründeten Aufwand darstellen würden. Dabei spiele es auch keine Rolle, ob die Ehefrau gestützt auf einen Arbeitsvertrag einen Lohn ausgerichtet bekomme oder ob der von ihr erwirtschaftete Anteil am Gewinn der Einzelfirma steuerlich als Einkommen aus selbständiger Erwerbstätigkeit ihres Mannes erfasst werde (vgl. Schweizerische Steuerkonferenz, Vorsorge und Steuern, Muri/Bern 2010, B.2.3.11).
4. Selbständig Erwerbende sind nicht der obligatorischen Unfallversicherung unterstellt. Sie können sich und die mitarbeitenden Familienmitglieder aber freiwillig versichern lassen (UVG Art. 4 f.). Soweit der selbständig Erwerbende als Arbeitgeber auch für die Prämien seiner Arbeitnehmer aufkommt (Berufs- und allenfalls Nichtberufsunfälle), kann er solche Prämienkosten als geschäftsmässig begründete Aufwendungen von seinen Einnahmen abziehen (DBG-Reich/Züger Art. 27 N 22). Das Gleiche trifft auch auf Krankentaggeldversicherungen zu (Urteil der Rekurskommission SG vom 26. Februar 2004, GVP 2004 Nr. 28 k.R.). Aber auch Lebensversicherungsprämien können abgezogen werden, sofern die Todesfallrisikoversicherung zur Sicherung eines Betriebskredits dient (Locher, Kommentar zum DBG, Art. 27 N 45 mit Hinweisen; vgl. zum Ganzen: Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, a.a.O., Art. 27 N 14).
Als Geschäftsaufwand können Versicherungsprämien auch dann anerkannt werden, wenn die Versicherung durch Zusicherung eines Taggelds hilft, den Betrieb bei ausfallbedingter Verhinderung des Betriebsinhabers aufrechtzuerhalten (Phillip Funk, Der Begriff der Gewinnungskosten nach schweizerischem Einkommenssteuerrecht, St. Gallen 1989, S.137).
Das aargauischen Steuerrekursgericht hat die Abzugsfähigkeit der Prämien an die Krankentaggeldversicherung für die mitarbeitende Ehefrau ebenfalls bestätigt, sofern für die Einzelfirma ein geschäftlich begründetes Interesse besteht, einen allfälligen krankheitsbedingten Ausfall der Ehefrau zu versichern (RGE Kt. AG 3-RV.2007.264 vom 26. März 2009). Eine Praxisänderung vollzog auch das aargauische Verwaltungsgericht, indem die Prämien für die freiwillige Unfallversicherung von selbständig Erwerbstätigen (und der mitarbeitenden Ehefrau) als geschäftsmässig begründeter Aufwand zum Abzug zugelassen wurde (3-RV.2005.50214/K 0121, vom 23. Februar 2006). In anderen Kantonen (z.B. Kantone Zürich und Baselland) stellen die Prämien für die Krankentaggeldversicherung für den Betriebsinhaber gemäss konstanter Praxis in vollem Umfang geschäftsmässig begründeten Aufwand dar. Das Tribunal Administratif du Canton Fribourg ist ebenfalls zum Schluss gekommen, dass die Krankentaggeldversicherung im Falle einer Krankheit oder eines Unfalls während einer beschränkten Zeitdauer nicht nur dem Lebensunterhalt des selbständig Erwerbenden und seiner Familie diene, sondern auch der Aufrechterhaltung des Betriebes (Zahlung der Löhne des Personals, der Miete etc.) und damit die Prämien für die Krankentaggeldversicherung zu 50% als geschäftsmässig begründet zum Abzug zuzulassen seien (Tribunal Administratif du Canton de Fribourg du 26.11.1999; 4F 98 121).
5. Zusammengefasst ergibt sich, dass mit Leistungen aus der Krankentaggeld-versicherung die Fortführung und somit die Existenz des Betriebes bei krankheits- bzw. unfallbedingter Abwesenheit des Betriebsinhabers bzw. seiner mitarbeitenden Ehefrau sichergestellt werden kann. Insofern ist der Abschluss einer Taggeldversicherung aus betrieblicher Sicht unerlässlich. Dabei ist unerheblich, ob nebst dem Betriebsinhaber und gegebenenfalls seiner Ehefrau weitere Personen im Betrieb beschäftigt sind oder nicht. Da selbständig Erwerbende die Lebenshaltungskosten grundsätzlich mit Zuflüssen aus der selbständigen Erwerbstätigkeit bestreiten, dienen die Leistungen aus der Krankentaggeldversicherung nachgelagert ebenfalls der Bestreitung des privaten Lebensunterhaltes. Wie die Vorinstanz ausgeführt hat, verfügen die meisten grösseren Betriebe über eine Krankentaggeldversicherung und übertragen damit das Risiko der Lohnfortzahlung auf die Versicherungsgesellschaft. Die Prämien für die Krankentaggeldversicherung stellen in diesem Fall ebenfalls geschäftsmässig begründeten Aufwand dar.
Wie ausgeführt, hat zudem die SSK zwischenzeitlich festgelegt, dass die Prämien für die Krankentaggeldversicherung sowohl für den Betriebsinhaber, wie auch für seine mitarbeitende Ehefrau abzugsfähigen Geschäftsaufwand darstellen würden, da in beiden Fällen für den Betrieb ein geschäftlich begründetes Interesse bestehe, krankheitsbedingte Ausfälle entsprechend zu versichern.
Aufgrund dieser Ausführungen ist das Steuergericht der Ansicht, dass die Prämien für die Krankentaggeldversicherung bei selbständig Erwerbenden geschäftsmässig begründeten Aufwand darstellen und zum Abzug zuzulassen sind, sofern die Versicherung dazu dient, den Fortbestand und damit die Existenz des Betriebs sicherzustellen. Damit wird eine Gleichbehandlung mit den unselbständig Erwerbstätigen erreicht.
6. Auf den vorliegenden Fall angewandt heisst das, dass die streitigen Beiträge für die kollektive Kranken-, Lohnausfall- und Unfallversicherung von Fr. 1'465.-- als Geschäftsaufwand zu qualifizieren sind. Rekurs und Beschwerde erweisen sich demnach als begründet und sind gutzuheissen.
Steuergericht, Urteil vom 22. November 2010