KSGE 2010 Nr. 2
StG § 21, DBG Art. 16 Abs. 1 - Einkommen: Zinsen. Wird bei einem Aktienverkauf ein Teil des Kaufpreises auf ein Escrow-Konto überwiesen, und stehen die Zinsen dem Verkäufer in vollem Umfang zu (vorbehältlich eines allfälligen Garantiefalles), so sind diese Zinsen ab dem Zeitpunkt der Überweisung auf das Escrow-Konto vom Verkäufer zu versteuern.
Urteil SGSTA.2009.77; BST.2009.67 vom 13. Dezember 2010
Sachverhalt
1. Die Aktieninhaber der X. AG (eingeteilt in 2 Verkäufergruppen) veräusserten ihre Aktien am 30. Juni 2006 für Fr. 165‘500‘000.-- an die Z.-Gruppe. Die Steuerpflichtige A. X. gehörte der Verkäufergruppe 2 an. Ein Teil des Aktienkaufpreises wurde von der Z.-Gruppe auf ein Escrow-Konto bei der UBS einbezahlt. In der Steuererklärung 2006 unterliess es A. X., ihren Anteil am Escrow-Konto zu deklarieren.
2. In der Veranlagung wurden ihr Anteil an diesem Konto von Fr. 2'083'800.-- und ihr anteilsmässiger Ertrag von Fr. 2'170.-- von der Veranlagungsbehörde besteuert. Daraufhin erhob die Steuerpflichtige am 18. März 2008 Einsprache, diese wurde jedoch mit Entscheid vom 27. August 2009 abgewiesen.
3. Daraufhin liess die Steuerpflichtige (nachfolgend: Rekurrentin) am 29. September 2009 Rekurs und Beschwerde ans Steuergericht erheben mit dem Begehren, es seien die Escrow-Anlagen per 31. Dezember 2006 mit p.m. (Pro Memoria) und die Escrow-Erträge im Jahr 2006 mit Null zu berücksichtigen. In der Begründung zitierte die Vertreterin ein Steuerrekursgerichtsurteil des Kantons Aargau vom 27. April 2007, welches einen Grundsatzentscheid bezüglich des Besteuerungszeitpunktes von Escrow-Anlagen gefällt habe. Darin sei festgehalten worden, wann die Besteuerungsbedingungen in zeitlicher und auflagentechnischer Hinsicht erfüllt seien und wann nicht.
Mit Vernehmlassung vom 20. November 2009 beantragte die Veranlagungsbehörde (Vorinstanz) die Abweisung von Rekurs und Beschwerde. Die Käuferin habe insgesamt Fr. 25 Mio. auf das Escrow-Konto eingezahlt (Zweck: Kaufpreissicherung), und zwar für die Abgeltung von allfälligen Gewährleistungs- oder Garantieansprüchen. Wenn nun tatsächlich solche Ansprüche auftauchen würden, könnte dies steuerlich auf dem Weg einer Revision geltend gemacht werden.
Erwägungen
3. Der Verkauf wurde in einem Aktienkaufvertrag geregelt. Der Veranlagungsbehörde lag für die Veranlagung 2006 zwar nur ein Entwurf vom 22. Mai 2006 vor, sie ging aber davon aus, dass sich die definitive Version nicht von diesem Entwurf unterscheide. Im Vertrag wurden u.a. die Gewährleistungs- und Garantieansprüche der Käuferin wie folgt geregelt:
× am 1. Juni 2008: Reduktion des Treuhandkontos "Kaufpreissicherung" auf Fr. 10 Mio. und Auszahlung des diesen Betrag übersteigenden Kaufpreises.
× am 1. Juni 2011: Reduktion des Treuhandkontos "Kaufpreissicherung" auf Fr. 5 Mio. und Auszahlung des diesen Betrag übersteigenden Kaufpreises.
× am 1. Juni 2016: Auflösung des Treuhandkontos "Kaufpreissicherung" und Auszahlung des sich noch auf dem Konto befindenden Kaufpreises.
Vom Kaufpreis wurden Fr. 25 Mio. an ein Escrow-Konto der UBS überwiesen. Je die Hälfte dieses Betrages stand der Verkäufergruppe 1 und 2 zu.
4. Streitig ist, ob der Anteil der Rekurrentin am Escrow-Guthaben (inkl. Zinsen) erst ab dem Zeitpunkt der Auszahlung als Vermögen bzw. Einkommen zu versteuern ist. Die Rekurrentin befürwortet dies mit dem Argument, dass die Berechtigung am Konto an eine Suspensivbedingung geknüpft sei, während die Vorinstanz das Guthaben bereits in der Steuerperiode 2006 dem steuerbaren Vermögen bzw. Einkommen zurechnen will.
5. Massgebend für die zeitliche Zurechnung von Vermögenszugängen ist der Erwerb von festen Rechtsansprüchen bzw. das Eingehen von verbindlichen Verpflichtungen. Bei Vorliegen einer suspensiven (aufschiebenden) Bedingung, besteht vom Zeitpunkt der Entstehung des Schuldverhältnisses an bis zur Entscheidung der Bedingung (Eintritt oder Nichteintritt) allerdings ein Schwebezustand. Während dieser Zeit gehört auch der Nutzen dem ursprünglich Berechtigten, sofern die Sache noch nicht übergeben wurde (vgl. z.B. Guhl/Koller, Das Schweizerische Obligationenrecht, Zürich 2000, § 9 N 19).
Im von der Rekurrentin zitierten Steuerrekursgerichtsurteil vom 27. April 2006 (Nr. 3-RV.2005.50032) ging es um ein Escrow-Konto, welches unter anderem zwecks Absicherung der vertraglich geregelten Kaufpreisanpassung sowie nicht im Einzelnen spezifizierten, aber möglichen Gewährleistungsansprüchen eröffnet worden war. Wirtschaftlich Berechtigte der Escrow-Gelder waren die ehemaligen Aktionäre sowie die Käuferin. Die Auszahlung war so geregelt, dass ein Teil auf die Verkäufer und ein Teil auf die Käufer entfiel, inkl. die anteilig aufgelaufenen Zinsen. Das Gericht erwog im Ergebnis Folgendes: „Forderungen, die mit einer aufschiebenden oder Suspensivbedingung verknüpft sind, stellen einen typischen Fall dar, wo eine Behandlung als Einkommen und entsprechende Besteuerung unzulässig ist; der steuerrechtliche Einkommenszufluss erfolgt erst, wenn die Bedingung eintritt. Daraus erfolgt, dass der Restkaufpreis nicht als Vermögen besteuert werden darf.“
6. Anders präsentiert sich die Situation im vorliegenden Fall: Hier sind gemäss Unterlagen einzig die ehemaligen Aktionäre (Verkäufer) berechtigt, die auch den Zins in voller Höhe zugute haben. Laut einem von der BK-Service AG (Treuhandunternehmen Bär & Karrer) erstellten Dokument über Guthaben und Zinserträge betrug der Anteil der Rekurrentin an der Anlage am 31. Dezember 2006 Fr. 2'100'050.-- und ihr stand ein Vermögensertrag von Fr. 2'170.-- zu. Ausser wenn ein Garantie- oder Gewährleistungsfall eingetreten wäre, hätte der Käuferin demnach im Jahr 2006 keinerlei Nutzen an den Escrow-Geldern zugestanden. Insgesamt weist dieses Konstrukt deshalb eher auf eine Kaution hin, welche nach Ablauf einer bestimmten Frist in voller Höhe (wenn keine Schadensfälle zu verzeichnen sind) oder um die Schadenssumme vermindert (wenn Schadensfälle eintreten sind) ausgezahlt wird. Jedenfalls kann vorliegend nicht von einer Suspensivbedingung gesprochen werden, womit der Grund dafür, das Vermögen und den Ertrag im Jahr 2006 (noch) nicht bei der Rekurrentin zu besteuern entfällt. Rekurs und Beschwerde erweisen sich somit als unbegründet und sind abzuweisen.
Steuergericht, Urteil vom 13. Dezember 2010