KSGE 2010 Nr. 4
StG § 23 Abs. 1, StG § 34 lit. a, DBG Art. 18 Abs. 1 - Einkommen; selbständige Erwerbstätigkeit. Betreibt ein Steuerpflichtiger eine Einzelunternehmung, deren jahrelange einzige Tätigkeit die Vermietung einer Liegenschaft an ein anderes Unternehmen darstellt (dessen Direktor der Steuerpflichtige ist), kann nicht von einer selbständigen Erwerbstätigkeit ausgegangen werden; es handelt sich um eine private Vermögensverwaltung. Entsprechend können bei der betreffenden Liegenschaft keine Abschreibungen vorgenommen werden.
Urteil SGSTA.2008.147; BST.2008.112 vom 26. April 2010
Sachverhalt
1. Der Steuerpflichtige A. X. gründete am 30. August 1973 unter dem Namen „A. X., Finanzund Immobilienberatung“ eine Einzelunternehmung, welche er im Handelsregister des Kantons Zürich eintragen liess.
Im ersten Halbjahr 2005 führte der Steuerpflichtige Verhandlungen mit der Z. AG in R./SO. Verhandlungsobjekt war ein in einem Industriegebäude gelegenes Stockwerkeigentum in R./SO. Diese Verhandlungen mündeten am 23. Oktober 2006 in einen Kauf des Objektes zum Preis von Fr. 2‘400‘000.--, wobei der Übergang von Nutzen und Gefahr auf den 5. Oktober 2005 festgelegt wurde. Am 3. Oktober 2006 wurde das Einzelunternehmen „A. X., Finanz- und Immobilienberatung“ in „A. X., Immobilien“ umfirmiert. Zugleich erfolgte eine Sitzverlegung.
Am 3. Januar 2008 schloss der Steuerpflichtige mit der X. AG einen Mietvertrag ab. Mietbeginn war der 1. Januar 2006 mit erstmalige Möglichkeit zur Miet-vertragsauflösung per 28. Februar 2020.
2. In der der Steuererklärung 2006 beigelegten Jahresrechnung der A. X., Immobilien machte der Steuerpflichtige Mietzinseinnahmen von Fr. 144'000.-- geltend und nahm gleichzeitig eine Abschreibung von Fr. 144'000.-- vor. Die Veranlagungsbehörde rechnete in ihrer Veranlagung vom 11. Februar 2008 die Abschreibung wieder auf.
In der Folge erhob der Steuerpflichtige wegen der Verwehrung der erwähnten Ab-schreibung Einsprache. Begründet wurde dies zur Hauptsache damit, dass die Einzelfirma ein nach kaufmännischer Art geführtes Gewerbe betreibe, im Handelsregister und bei der Mehrwertsteuer registriert sei und deshalb buchführungspflichtig sei. Einem buchführungspflichtigen Unternehmen sei es steuerlich erlaubt, Abschreibungen vorzunehmen.
Mit Einsprache-Entscheid vom 22. Juli 2008 wies die Veranlagungsbehörde die Ein-sprache ab. Kernaussage ihrer Begründung war, dass in der Liegenschaftsabrechnung nur eine einzige Liegenschaft aufgeführt sei und ausser dem Halten dieser Gewerbeliegenschaft keine weiteren Tätigkeiten im Immobiliensektor stattgefunden hätten. Im Weiteren seien die im Rahmen der Einspracheverhandlung verlangten Aufstellungen über sämtliche Vermögenstransaktionen der letzten 10 Jahre sowie Bilanzen und Erfolgsrechnungen von 1998 bis 2004 vom Steuerpflichtigen nicht beigebracht wurden. Auch seien weitere Kriterien, die für eine selbständige Erwerbstätigkeit sprechen würden, nicht erfüllt.
3. In der Folge liess der Steuerpflichtige (nachfolgend: Rekurrent) am 21. August 2008 Rekurs ans Steuergericht erheben mit dem Begehren, die Abschreibungen von Fr. 144'000.-- seien zum Abzug zuzulassen. Begründet wurde dies damit, dass die Gewerbefläche, die im Stockwerkeigentum gekauft wurde, nicht als privates Vermögensanlageobjekt geeignet sei. Der Rekurrent erbringe, indem er geeignete Immobilien suche und prüfe eine Arbeitsleistung; im Kontakt mit Anbietern von Liegenschaften werde auch eine nach aussen gerichtete Tätigkeit erbracht. Überdies habe die Steuerbehörde des Kantons Zürichs im Rahmen der Veranlagung der Kantonssteuern und der direkten Bundesteuer den geltend gemachten Verlust der Firma akzeptiert. Ausserdem habe die Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, dem Rekurrenten in Würdigung seines Selbständigenstatus eine Mehrwertsteuernummer zugeteilt. Ferner führe die Gewährung der Abschreibung keineswegs zu einer Steuerersparnis zu Lasten des Kantons Solothurn, sondern lediglich zu einem Steueraufschub; bei einer späteren Veräusserung über dem Buchwert würden die wiedereingebrachten Abschreibungen der ordentlichen Besteuerung und der allfällige Wertzuwachs der Grundstückgewinnsteuer unterliegen.
Mit Vernehmlassung vom 3. November 2008 beantragte die Veranlagungsbehörde die Abweisung des Rekurses. Der Rekurrent habe nur eine einzige Liegenschaft aufgeführt und ausser dem Halten dieser Gewerbeliegenschaft würden keine weiteren Tätigkeiten im Immobiliensektor stattfinden. Der Umstand, dass die Gewerbeliegenschaft zudem für die Firma X. AG erworben worden sei, bei der der Rekurrent auch als Direktor tätig sei, lasse nur den einen Schluss zu, dass die Liegenschaft dem privaten Vermögen des Rekurrenten zuzuordnen sei (und entsprechend darauf keine Abschreibungen vorgenommen werden könnten).
Erwägungen
2. Vorliegend geht es um die Frage, ob der Rekurrent als selbständigerwerbend zu betrachten und somit berechtigt ist, die gewünschte Abschreibung von Fr. 144'000.-vor-zunehmen.
Dabei ist der Kanton Solothurn nicht an die rechtliche Qualifikation des Kantons Zürich gebunden: Das Kantonale Steueramt Zürich hat im Rahmen der Steuerausscheidung 2006 den Verlust aus selbständiger Erwerbstätigkeit im Umfang von Fr. 53‘243 akzeptiert, was im Kanton Zürich zu einem steuerbaren Einkommen von Fr. 350‘400.-- und zu einem satzbestimmenden Einkommen von Fr. 355‘600.-- geführt hatte.
Auch die Tatsache, dass der A. X. Immobilien von bei der Eidgenössischen Steuerverwaltung, Hauptabteilung Mehrwertsteuer, am 11. November 2005 die beantragte Abrechnung nach vereinnahmten Entgelten gewährt wurde, kann vorliegend nicht von grosser Bedeutung sein. Die Mehrwertsteuerpflicht stützt sich auf das Bundesgesetz über die Mehrwertsteuer. Somit ist sie für die steuerrechtliche Qualifikation von Tatbeständen, die das Gesetz über die Staats- und Gemeindesteuern des Kantons Solothurn und/oder das Bundesgesetz über die direkte Bundessteuern betreffen, nicht relevant. Im Rahmen einer direktsteuerrechtlichen Qualifikation der selbständigen Erwerbstätigkeit kann die mehrwertsteuerrechtliche Beurteilung allenfalls als Indiz herangezogen werden.
Schliesslich kann auch die von der Vertreterin des Rekurrenten aufgezeigte steuer-rechtliche Handhabung im Falle eines realisierten Grundstückgewinns nur als irrelevant eingestuft werden, wobei die zwei vorgebrachten Eintrittsereignisse (Verkauf und Vorliegen eines Grundstückgewinns) ohnehin hypothetischer Natur sind und allein schon deshalb nicht Gegenstand der vorliegenden Erwägungen sein könnten.
3. Die Besteuerung eines Einkommens aus selbständiger Erwerbstätigkeit wird in § 23 Abs. 1 StG und in Art. 18 Abs. 1 DBG geregelt. Demnach sind alle Einkünfte aus dem Betrieb eines Unternehmens wie Handel, Industrie, Gewerbe, Land und Forstwirtschaft, aus einem freien Beruf sowie aus jeder anderen selbständigen Erwerbstätigkeit steuerbar. Die beiden Regelungen von Staats- und Bundessteuern und auch beide entsprechenden steuerrechtlichen Auslegungen sind nahezu identisch.
3.1 Gemäss gefestigter Definition gilt als selbständigerwerbend, wer auf eigene Rechnung durch Einsatz von Arbeitsleistung und Kapital in frei bestimmter Selbstorganisation planmässig, anhaltend und nach aussen sichtbar zum Zweck der Gewinnerzielung am wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt (BGE 125 II 113 = ASA 67, 644 = StR 1999, 327 = STE 1999 B 23.1 Nr. 41 etc).
Nicht von Bedeutung für die steuerrechtliche Beurteilung der selbständigen Erwerbstätigkeit ist die Frage, ob der Steuerpflichtige im Handelsregister eingetragen ist und/oder eine Buchhaltung führt (vgl. Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, Art. 18 N 12); der Handelsregistereintrag und/oder die Buchführung sind nicht konstituierend. Ferner spielt das Kriterium der nach aussen sichtbaren Teilnahme am Wirtschaftsverkehr im DBG keine vorherrschende Rolle. Massgeblich für die Definition als selbständig Erwerbstätiger bzw. für die vorliegend relevante Abgrenzung zwischen der selbständigen Erwerbstätigkeit und der privaten Vermögensverwaltung ist ein Gesamtbild aus allen Merkmalen unter Berücksichtigung der Umstände jedes Einzelfalles. Weil dabei vielfach Merkmale beider Tätigkeiten zutage treten, muss sich der Entscheid oft danach richten, welche dieser Merkmale im konkreten Fall überwiegen.
3.2 Grundsätzlich stellt die Verwaltung des eigenen beweglichen und unbeweglichen Vermögens keine selbständige Tätigkeit dar.
Auf eine die blosse Verwaltung des privaten Vermögens übersteigende (und damit selbständige) Tätigkeit weisen nach bundesgerichtlicher Rechtsprechung folgende Indizien hin: Systematisches oder planmässiges Vorgehen (insbesondere das Bemühen, die Entwicklung des Marktes zur Gewinnerzielung auszunützen), Häufigkeit der Transaktionen, kurze Besitzdauer, ein enger Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen, der Einsatz spezifischer Fachkenntnisse oder erhebliche fremde Mittel zur Finanzierung des Geschäftes sowie die Wiederanlage des erzielten Gewinns in gleichartige Vermögensgegenstände (vgl. Urteile des Bundesgerichts vom 9. Juli 1999 und vom 12. November 2001; Duss/Greter/Von Ah, Die Besteuerung Selbständigerwerbender, Zürich 2003, S. 8 f.). Allerdings sind die Grenzen zwischen selbständiger Erwerbstätigkeit und privater Vermögensverwaltung fliessend und können im Einzelfall unter Umständen besser gezogen werden, wenn nicht nur die in der fraglichen Bemessungsperiode abgewickelten Geschäfte zur Beurteilung herangezogen werden (vgl. Richner/Frei/Kaufmann, a.a.O, Art. 18 N 6).
3.3 Ausser dem Halten und Vermieten einer Liegenschaft sind vorliegend keinerlei weiteren Tätigkeiten der Firma A. X. Immobilien aktenkundig - ganz offenbar erschöpft sich ihre Tätigkeit in der Vermietung der Liegenschaft an die X. AG. Trotz Aufforderung durch die Veranlagungsbehörde wurde nicht nachgewiesen, dass in den 10 Jahren vor dem Kauf der Immobilie überhaupt Aktivitäten der Firma stattgefunden hätten (trotzdem dass sie offenbar seit den 70-er-Jahren existierte). In der Erfolgsrechnung 2005 erscheinen als einzige namhafte Posten die Bankkommissionen und Bankspesen im Umfang von Fr. 12‘853.35 und der Verwaltungsaufwand von Fr. 2‘000.--. In der Jahresrechnung 2006 figuriert unter den Aktiven per 31. Dezember 2006 (abschliessende Aufzählung) neben zwei Bankkonten die Immobilie in R./SO im Umfang von Fr. 2‘256‘000.-- (Land R./SO: Fr. 600‘000.-- und Gewerbegebäude R./SO: Fr. 1‘656‘000.--). In der Erfolgsrechnung erschienen als Ertrag neben einem Zinsertrag von Fr. 33.49, die Mieteinnahmen aus R./SO im Umfang von Fr. 144‘000.--.
Daneben ist zu bedenken, dass der Rekurrent im ersten Halbjahr 2005 Fr. 1‘252‘341.35 in die Einzelunternehmung A. X. Immobilien eingelegt hat. In der Jahresrechnung 2005 figuriert denn auch unter den Aktiven per 31. Dezember 2005 (abschliessende Aufzählung) neben einem Bankkonto im Umfang von Fr. 359.55 eine Anzahlung für „Gebäude in R./SO“ im Umfang von Fr. 1‘250‘000.--. Ganz offensichtlich hat der Steuerpflichtige erhebliche eigene Mittel zur Finanzierung des Grundstückkaufs verwendet. Schliesslich kann auch nicht unerwähnt bleiben, dass der Rekurrent nicht nur als Vermieter auftritt, sondern auch als Direktor der Mieterin.
3.4 Die Anzahl der Hinweise, welche auf eine private Vermögensverwaltung hinweisen, überwieg damit klar gegenüber den Tatsachen, welche für eine selbständige Erwerbstä-tigkeit sprechen würden - die vom Bundesgericht festgelegten Kriterien zur Feststellung der selbständigen Erwerbstätigkeit sind zum allergrössten Teil nicht erfüllt. Bemühungen, die Entwicklung des Marktes zur Gewinnerzielung auszunützen oder auch den Gewinn in gleichartige Vermögensgegenstände anzulegen sind keine ersichtlich. Auch ist es schwierig, im Immobilienhandel einen engen Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen zu erblicken; dieser ist als Direktor der X. AG tätig, welche Handel, Installationen und Reparaturen von elektrischen Artikeln für Automobile, die Vertretung und die Reparaturen von Kühlmaschinen für Kühl- und Gefriertransport-Automobilien sowie Handel mit Waren aller Art bezweckt.
Im Rahmen einer Gesamtwürdigung ist deshalb der Schluss zu ziehen, dass beim Rekurrenten davon auszugehen ist, dass er die Liegenschaft in R./SO im Rahmen einer privaten Vermögensverwaltung vermietet. Entsprechend kann steuerrechtlich auf der Immobilie keine Abschreibung realisiert werden.
Steuergericht, Urteil vom 26. April 2010