KSGE 2013 Nr. 12
StG § 206 Abs. 1 - Begriff der wirtschaftlichen Handänderung. Diese ist auch aufgrund eines Vorvertrags gegeben.
Urteil SGNEB.2013.2 vom 27. Mai 2013
Sachverhalt
1. Mit Kaufvertrag vom … 2012 erwarb die A. das Grundstück GB Nr. 0000 von der B. zum Preis von 2,4 Mio. Franken. In diesem Zusammenhang stellten die betriebswirtschaftlichen Dienste des Finanzdepartements mit Rechnung Nr. 12345678 vom 24. August 2012 der X. gemäss einem Vorvertrag die Handänderungssteuer von CHF 53‘240 in Rechnung. Gegen diese Veranlagung liess die X. am 11. September 2012 bzw. mit Nachtrag vom 11. Januar 2013 beim kantonalen Steueramt Einsprache erheben mit dem Begehren, die Veranlagung der Handänderungssteuer aufzuheben. Dazu wurde angeführt, der Vorvertrag sei auf die A. übertragen worden; der Vorvertrag zwischen der B. und der X. sei nie rechtsgültig zustande gekommen, er sei gar nicht vollzogen worden, da die Finanzierung nicht habe bewerkstelligt werden können. Den Hauptvertrag habe die A. unterzeichnet; diese habe die Handänderungssteuer zu entrichten.
Mit Verfügung vom 24. Januar 2013 wies das Steueramt die Einsprache ab; die be-triebswirtschaftlichen Dienste wurden beauftragt, nach Zahlungseingang den Verzugszins in Rechnung zu stellen. Dazu wurde v.a. ausgeführt, die Verkäuferin habe beim kantonalen öffentlichen Notar zwei Vorverträge zum Abschluss eines Kaufvertrags abgeschlossen, einen mit der X. und einen zweiten mit der späteren Erwerberin. Im Vorvertrag mit der X. seien alle wesentlichen Vertragsbestandteile zum Abschluss eines Kaufvertrags festgelegt worden. Der öffentliche Notar habe der Amtschreiberei diesen Vorvertrag eingereicht und ihr den Auftrag zur Erstellung des Hauptvertrags erteilt. Der Vorvertrag sei real durchsetzbar gewesen. Mit dessen Abschluss habe die X. die wirtschaftliche Verfügungsmacht erlangt; dadurch sei sie handänderungssteuerpflichtig geworden.
2. Mit Rekurs vom 18. Februar 2013 liess die X. (nachfolgend Rekurrentin) vor dem Kantonalen Steuergericht beantragen, die Verfügung des Steueramts vom 24. Januar 2013 sei vollumfänglich aufzuheben; unter Kosten- und Entschädigungsfolgen. Dazu wurde im Wesentlichen angeführt, der angefochtene Entscheid gebe den zugrundeliegenden Sachverhalt unrichtig wieder. Zwischen der B. und der Rekurrentin sei kein rechtsgültiger Kaufvertrag oder Vorvertrag zustande gekommen, welcher der Handänderungssteuer unterliegen würde. Die Rekurrentin bestreite, dass sie jemals einer Drittperson eine Vollmacht zur Unterzeichnung eines Kaufvertrags oder Vorvertrags gegeben habe. Daher habe auch kein Vertrag durch den Notar beim Grundbuchamt zum Vollzug angemeldet werden können; ein allfälliger Vertrag hätte zurückgewiesen werden müssen. Wenn das Steueramt den tatsächlichen Sachverhalt nicht von Amtes wegen prüfe, könne der Rekurrentin daraus kein Rechtsnachteil erwachsen.
Mit Vernehmlassung vom 5. März 2013 beantragte das Steueramt (Vorinstanz) die kostenfällige Abweisung des Rekurses, unter Verweis auf die Ausführungen im angefochtenen Entscheid, woran vollumfänglich festgehalten werde. Auf die weiteren Ausführungen ist, soweit erforderlich, in den nachstehenden Erwägungen einzugehen.
Mit Replik vom 12. April 2013 hielt die Rekurrentin an ihren Rechtsbegehren fest. Sie führte v.a. an, es sei kein durch einen rechtsgültig bestellten Bevollmächtigten unterzeichneter Vorvertrag abgeschlossen worden. Die Rekurrentin sei gemäss Wortlaut des Vorvertrags nicht berechtigt gewesen, sämtliche oder einzelne Rechte aus dem Vorvertrag an eine Drittpartei abzutreten und sie habe auch keine solchen Rechte abgetreten. Es mache keinen Sinn, wenn die Verkäuferin B. einen weiteren Vorvertrag mit einer Drittkäuferschaft abschliesse, wenn diese direkt gestützt auf die Abtretung von Rechten einen Kaufvertrag hätte bewirken können. Daher liege hier kein Fall von § 206 Abs. 1 lit. b oder c des Steuergesetzes vor.
Erwägungen
2. Die Handänderungssteuer im Kanton Solothurn folgt der wirtschaftlichen Betrachtung. Das Gesetz bestimmt Folgendes: „Die Steuerpflicht wird durch jedes Rechtsgeschäft begründet, mit dem die wirtschaftliche Verfügungsgewalt über ein Grundstück übergeht“ (§ 206 Abs. 1 StG); es z.lt - nicht abschliessend - die (schuldrechtlichen) Rechtsgeschäfte auf, welche die wirtschaftliche Verfügungsgewalt begründen.
Mit dieser Bestimmung wollte der Gesetzgeber die Praxis des Steuergerichts (KSG; früher: kantonale Rekurskommission in Steuersachen [KRK]) ins Gesetz übernehmen. In Zusammenfassung der bisherigen Rechtsprechung ist eine wirtschaftliche Handänderung dann anzunehmen, wenn einer Drittperson ermöglicht wird, über eine Liegenschaft wie ein Eigentümer zu verfügen, obwohl sie, rein zivilrechtlich gesehen, nicht Eigentümer geworden ist. Vorausgesetzt wird ein Rechtsgeschäft, welches einer Drittperson, die nicht als Eigentümerin im Grundbuch eingetragen ist, die Verfügungsmacht über das Grundstück und dessen Beherrschung ermöglicht, wie wenn sie Eigentümerin wäre (vgl. dazu Victor Monteil: Zum Objekt der solothurnischen Handänderungssteuer, in FS 500 Jahre Solothurn im Bund, Solothurn 1981, S. 321 ff.; KRKE 1979 Nr. 24 E. 3, KSGE 1984 Nr. 33 E. 1, 1986 Nr. 23 E. 1, 1991 Nr. 22 E. 2, 1997 Nr. 12 E. 2, 1998 Nr. 14 E. 2, 2002 Nr. 8 E. 2, 2003 Nr. 3 E. 2; KSGE vom 07.05.2007, i. S. SGNEB.2005.8 E. 3).
Die Abgrenzung, wann Rechtsgeschäfte den wirtschaftlichen Übergang bewirken und wann nicht, obwohl das dingliche Recht nicht oder noch nicht übergegangen ist, erweist sich oft als schwierig und ist deshalb aufgrund der Umstände im Einzelfall vorzunehmen (vgl. KSGE 2008 Nr. 10 E. 4).
3. Das Steuergericht hat bereits in einem Urteil aus dem Jahr 1991 festgehalten, dass eine Handänderungssteuer geschuldet sei, wenn durch einen Vorvertrag die wirtschaftliche Verfügungsgewalt über ein Grundstück übergehe (KSGE 1991 Nr. 22). Die Verfü-gungsgewalt ist dabei nicht körperlich zu verstehen, sondern in rechtlichem Sinn. Aus-schlaggebend ist die Frage, zu welchem Zeitpunkt rechtlich über das Grundstück verfügt werden konnte. Dies ist jedoch nicht mit dem Kaufvertrag oder dem Grundbucheintrag gleichzusetzen. Ausschlaggebend ist der Moment, in welchem die Rekurrentin - bei gleichzeitiger Bezahlung des Kaufpreises - die Übertragung der Liegenschaft in Solothurn vor Gericht hätte erzwingen können. Kann ein Käufer aufgrund eines Vorvertrages den Kauf eines Grundstücks durchsetzen, hat der Verkäufer keine Verfügungsgewalt mehr über die Liegenschaft. Er ist nicht mehr frei darin, diese an einen Dritten zu verkaufen.
Lehre und Rechtsprechung sind sich einig, dass der Vorvertrag zu seiner Gültigkeit und Durchsetzbarkeit die wesentlichen Elemente (die sog. essentialia) des zu schliessenden Hauptvertrages enthalten muss (Basler Kommentar, 4. Aufl., Art. 22 OR N 39). Vorliegend hatte die Rekurrentin mit dem Liegenschaftsverkäufer am … 2012 einen Vorvertrag abgeschlossen, der sämtliche für einen Kaufvertrag wichtigen Elemente enthielt. Demgemäss verpflichtete sich die Käuferin, einen Kaufvertrag zum Preis von CHF 2‘420‘000 abzuschliessen und die Verkäuferin das Grundstück zu übertragen, dementsprechend wurde der beurkundende Notar beauftragt. Ebenfalls geregelt waren die Zahlungsmodalitäten. Bei Nichtzustandekommen des Vertrages sollte die Verursacherin verpflichtet sein, eine Konventionalstrafe von CHF 50‘000 zu bezahlen, bei allfälligem Wahlrecht, auf Erfüllung des Hauptvertrags oder Bezahlung der Konventionalstrafe zu klagen. Damit sind grundsätzlich sämtliche wichtigen Punkte im Vorvertrag vom … 2012 geregelt und es wäre der Rekurrentin möglich gewesen, diesen auch gerichtlich durchzusetzen.
4.1 Die Rekurrentin hat sich allerdings auf den Standpunkt gestellt, dass der angefochtene Entscheid den Sachverhalt nicht korrekt darstelle. Dem widerspricht allerdings der Vorvertrag vom … 2012, der entgegen der Ansicht der Rekurrentin zwischen ihr und der Verkäuferin B. rechtsgültig unterzeichnet war. So handelte die Rekurrentin gemäss Vollmacht durch C. und beauftragte mit der Verkäuferin B. den Notar, über ihre betreffenden Willensäusserungen eine öffentliche Urkunde zu errichten, und gaben danach überstimmende dementsprechende Erklärungen ab. Der öffentliche kantonale Notar beurkundete in diesem Vorvertrag, dass die Parteien den Vertrag vor dem Notar selbst gelesen hätten und er ihnen die Urkunde erläutert habe, dass die Parteien den Inhalt des Vertrags als ihrem freien Willen entsprechend bezeichnet und die Urkunde in Gegenwart des Notars unterzeichnet hätten und dass die Parteien dem Notar erklärt hätten, dass weder Einschränkungen ihrer Handlungsfähigkeit vorliegen würden noch Verfahren auf Einschränkung der Handlungsfähigkeit hängig seien. Zudem hätten sich die Erschienenen durch Vorlage amtlicher Ausweise legitimiert. Die Verurkundung habe sich ohne Unterbrechung in Anwesenheit aller Beteiligten in D. vollzogen. Ausserdem unterzeichneten die Parteien zusätzlich jede Seite dieses Vorvertrags. All dies zeigt auf, dass von der Gültigkeit des Vorvertrages auszugehen ist.
Weiter enthält der Vorvertrag, wie gesehen, sämtliche Essentialia: Die Vertragsparteien und ihre Vertreter, das Kaufobjekt, den Kaufpreis und die Zahlungsmodalitäten sowie im Übrigen eine Konventionalstrafe. Insbesondere sind auch die Parteien klar bezeichnet, so auch die für die Rekurrentin handelnde Person, die aufgrund der Vollmacht im Vorvertrag aufgeführt wurde. Dementsprechend meldete der Notar den rechtsgültig unterzeichneten Vorvertrag beim Grundbuchamt an und bat im Auftrag der Parteien um Erstellung des Hauptvertrags. Gründe, diesen Auftrag zurückzuweisen, sind keine ersichtlich. Insgesamt ist festzuhalten, dass die Rekurrentin mit dem Liegenschaftsverkäufer am … 2012 einen gerichtlich erzwingbaren Vorvertrag geschlossen hat und dass deshalb bereits zu diesem Zeitpunkt die Verfügungsgewalt über das fragliche Grundstück übergegangen ist. Entsprechend ist die Rekurrentin verpflichtet, auf dem Rechtsgeschäft eine Handänderungssteuer zu entrichten.
4.2 Was die Rekurrentin weiter dagegen einwendet, vermag zu keinem anderen Ergebnis zu führen. Dass C. als falsus procurator ohne Wissen und Kenntnis der Rekurrentin den fraglichen Vorvertrag in deren Namen unterzeichnet hätte, ist aufgrund der Akten nicht erkennbar. Es ist vielmehr davon auszugehen, dass dem Notar eine gültige Vollmacht vorgelegt worden war, wie dies auch im Vorvertrag festgehalten wurde. Entgegen der Auffassung der Rekurrentin ist die Verfügungsmacht im vorliegenden Zusammenhang nicht erst mit dem Kaufvertrag gleichzusetzen. Massgebend ist der Zeitpunkt, in dem die Übertragung der Liegenschaft vor Gericht hätte erzwungen werden können. Kann der Käufer aufgrund eines Vorvertrags den Grundstückkauf durchsetzen, hat der Verkäufer keine Verfügungsmacht mehr über die Liegenschaft. Dabei muss der Vorvertrag zu seiner Gültigkeit und Durchsetzbarkeit lediglich die wesentlichen Elemente des zu schliessenden Hauptvertrags enthalten. Dies war hier, wie gesehen, der Fall. Daran ändert im Übrigen nichts, dass die Rekurrentin nach ihren Angaben von der Rechtsnachfolgerin keine Kenntnis hatte, wobei dies aufgrund der Unterlagen nicht glaubhaft erscheint. Insofern ergibt sich auch aus dem der Replik beigelegten Schreiben des Notars vom … 2013 kein anderes Resultat, als dass vorliegend nach dem Gesagten eine wirtschaftliche Handänderung zu bejahen ist, weshalb die Rekurrentin die Handänderungssteuer schuldet.
Der Rekurs erweist sich somit als unbegründet und ist deshalb abzuweisen.
Steuergericht, Urteil vom 27. Mai 2013
(Die gegen dieses Urteil vor Bundesgericht erhobene Beschwerde wurde mit Urteil 2C_662/2013 vom 2. Dezember 2013 abgewiesen)