Steuerrecht. Sitz/Hauptsteuerdomizil einer juristischen Person. Art. 20 Abs. 1 StHG (SR 642.14). Art. 71 StG (sGS 811.1). Der Ort der tatsächlichen Verwaltung liegt praxisgemäss dort, wo eine Gesellschaft ihren wirtschaftlichen und tatsächlichen Mittelpunkt hat bzw. wo die normalerweise am Sitz sich abspielende Geschäftsführung besorgt wird. Massgebend ist die Führung der laufenden Geschäfte im Rahmen des Gesellschaftszweckes; bei mehreren Orten ist der Schwerpunkt der Geschäftsführung massgebend. Nicht entscheidend ist der Ort der Verwaltungsratssitzungen, der Generalversammlungen oder der Wohnsitz der Aktionäre (BGer 2C_1086/2012 vom 16. Mai 2013 E. 2.2 m.H.). Im konkreten Fall ging das Verwaltungsgericht davon aus, dass die Geschäfte der Beschwerdeführerin im Rahmen des Gesellschaftszwecks an mehreren Orten geführt werden. Es kam zum Schluss, dass die Indizienlage insgesamt für einen vom statutarischen Sitz in Z.__ /AR Ausserrhoden abweichenden Ort der tatsächlichen Verwaltung in Y.__/SG spreche. Ein solcher habe als «überwiegend wahrscheinlich» zu gelten, auch wenn F.__ bestimmte Leitungsfunktionen für die Beschwerdeführerin von O.__ aus wahrgenommen und ein Teil der Verwaltungs- und Managementtätigkeiten an spezialisierte Dienstleister delegiert gewesen sei. Im Jahr 2017 sei F.__ während mehrerer Monate in Y.__ gemeldet gewesen und habe für die Beschwerdeführerin Geschäftsleitungs- und Verwaltungshandlungen ausgeführt. Für die Vornahme solcher Tätigkeiten in Z.__/AR fehle es demgegenüber an jeglichen Hinweisen. Folglich seien der Beschwerdegegner und die Vorinstanz für das Jahr 2017 zu Recht vom Hauptsteuerdomizil der Beschwerdeführerin Y.__ ausgegangen.
Art. 84 Abs. 1 StG (sGS 811.1) und Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG (SR 642.11). Gewinn-Aufrechnung von geldwerten Leistungen einer AG. Das Verwaltungsgericht hielt hin-sichtlich der von der Vorinstanz bestätigten Gewinnaufrechnung eines Jaguar-Oldtimers fest, es gehe um ein Liebhaberobjekt, dessen Wert sich nicht ohne Weiteres bestimmen lasse; dies zeige sich insbesondere auch in den von den beiden Gutachtern veranschlagten grossen Preisspannen. Der Einbringungswert 2017 liege zwar gut einen Fünftel über dem von den beiden Schätzern festgelegten Versicherungswert/Marktwert. Indes sei zu beachten, dass gemäss Rechtsprechung betreffend geldwerte Leistungen erst eine Differenz von 25% zwischen Kaufpreis und Verkehrswert bei Liegenschaften als Indiz für ein – zur Aufrechnung führendes – offensichtliches Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung angesehen werde (VerwGE B 2024/58 f. vom 3. Februar 2025 E. 3.4.1 m.H. auf BGer 2C_785/2020 vom 18. März 2021 E. 2.5.1 und E. 2.5.5). Eine Orientierung an dieser Schwelle erscheine auch bei Fahrnisgegenständen sachgerecht. Der diesbezüglich beweisbelastete Beschwerdegegner (Steuerverwaltung) habe nicht aufgezeigt, dass der Leistung der Beschwerdeführerin im Jahr 2017 auf das Konto 1460 ihres Aktionärs F.__ mit der Einbringung des Jaguars durch den Aktionär keine – im dargelegten Sinn – angemessene Gegenleistung gegenüberstehe. Auch ein simuliertes Geschäft werde zu Recht von keiner Seite behauptet, zumal es hierfür an jeglichen Anhaltspunkten fehle. Mit Blick auf die dargelegten Gegebenheiten erscheine es gerechtfertigt, im Umfang des Einbringungswerts 2017 von einer Aufrechnung abzusehen (Verwaltungsgericht, B 2025/105, B 2025/106).
Gegen dieses Urteil wurde Beschwerde beim Bundesgericht erhoben (Verfahren 9C_660/2025)
Entscheid vom 23. Oktober 2025 Besetzung Abteilungspräsidentin Lendfers; Verwaltungsrichterin Bietenharder, Verwaltungsrichter Engeler; Gerichtsschreiber Schmid
Geschäftsnr. B 2025/105 B 2025/106
Verfahrensbeteiligte
A.__ AG, Beschwerdeführerin, vertreten durch Rechtsanwalt Dr. iur. Claude Aemisegger, schochauer ag, Marktplatz 4, 9004 St. Gallen,
Gegen Verwaltungsrekurskommission des Kantons St. Gallen, Unterstrasse 28, 9001 St. Gallen, Vorinstanz,
Kantonales Steueramt, Davidstrasse 41, 9001 St. Gallen, Beschwerdegegner,
Eidgenössische Steuerverwaltung, Hauptabteilung Direkte Bundessteuer, Eigerstrasse 65, 3003 Bern, Beschwerdebeteiligte,
Gegenstand Kantonssteuern und direkte Bundessteuer 2017
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2/23
Das Verwaltungsgericht stellt fest: A. a. Die A.__ AG wurde am 12. August 2011 mit Sitz in Z.__/AR (B.__ 001_) im Handelsregister eingetragen; eine weitere Adresse in St. Gallen (C.__-strasse 002_) wurde im April 2018 im Handelsregister vermerkt (act. G 3/5). In der Steuererklärung 2017 vom 3. Januar 2019 deklarierte die Gesellschaft einen Reingewinn von CHF 1’487'514 und ein steuerbares Eigenkapital von CHF 3'076'652. In der Steuerausscheidung gab sie für den Kanton St. Gallen einen Eigenkapitalanteil von CHF 257'243 an. Das Kantonale Steueramt St. Gallen teilte der Gesellschaft am 23. September 2022 mit, dass sich nach Lage der Akten der Ort der tatsächlichen Verwaltung für die Steuerperiode 2017 in Y.__ befunden habe, und forderte sie auf, im Handelsregister eine entsprechende Anpassung vorzunehmen. Die A.__ AG bestätigte hierauf am 21. Oktober 2022, die Handelsregister-Korrektur mutmasslich bis Ende 2022 vorzunehmen. Am 22. Dezember 2022 verlegte die Gesellschaft den Sitz nach Y.__ (C.__-strasse 002_); als weitere Adresse wurde vermerkt: D.__-strasse 003_, X.__/AR. Mit Verfügungen vom 6. April 2023 veranlagte das Kantonale Steueramt die Gesellschaft – ausgehend von einem Hauptsteuerdomizil/Ort der tatsächlichen Verwaltung in Y.__ – für die Kantonssteuern 2017 mit einem steuerbaren Einkommen von CHF 958'700 (satzbestimmend: CHF 2'641'200) und einem steuerbaren Eigenkapital von CHF 2'923'000 (satzbestimmend: CHF 4'010'000) sowie für die direkte Bundessteuer 2017 mit einem steuerbaren Reingewinn von CHF 2'641'200. b. Die dagegen erhobene Einsprache hiess das Kantonale Steueramt mit Entscheid vom 29. August 2024 teilweise gut und reduzierte den in der ursprünglichen Veranlagung berücksichtigten Aufrechnungsbetrag von CHF 1'548'859 auf CHF 864'268. Die hiergegen mit Eingabe vom 27. September 2024 erhobenen Rechtsmittel wies die Verwaltungsrekurskommission des Kantons St. Gallen (VRK) mit Entscheid vom 3. April 2025 ab und auferlegte der Gesellschaft amtliche Kosten von CHF 2'000 (Rekurs; kantonalrechtlicher Teil) und CHF 500 (Beschwerde; bundesrechtlicher Teil), unter Anrechnung der in gleicher Höhe geleisteten Kostenvorschüsse (act. G 2). B.
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3/23 a. Gegen diesen Entscheid erhob die A.__ AG durch ihren Rechtsvertreter mit Eingabe vom 12. Mai 2025 (act. G 1) Beschwerde mit den Rechtsbegehren, der Entscheid sei aufzuheben (Ziffer 1) und es sei festzustellen, dass sich das Hauptsteuerdomizil der Beschwerdeführerin für 2017 nicht im Kanton St. Gallen befunden habe (Ziffer 2). Eventualiter zum Rechtsbegehren Ziffer 2 seien für die Staats- und Gemeindesteuer 2017 ein steuerbarer Gewinn von CHF 269'018.05 und ein satzbestimmender Gewinn von CHF 1'951'618.05 sowie für die direkte Bundessteuer 2017 ein steuerbarer Gewinn von CHF 1'951'618.05 und ein satzbestimmender Gewinn von CHF 1'951'918.05 zugrunde zu legen (Ziffer 3). Subeventualiter zum Rechtsbegehren Ziffer 3 sei die Sache zwecks Neuerfassung der Bemessungsgrundlagen betreffend den steuerbaren Gewinn für 2017 im Kanton St. Gallen an die Veranlagungsbehörde (Beschwerdegegner) zurückzuweisen und der Beschwerdeführerin Gelegenheit zur Stellungnahme zu sämtlichen vorinstanzlichen Akten zu geben (Ziffer 4). Unter Kosten- und Entschädigungsfolgen (zuzüglich Mehrwertsteuer) zulasten des Staates (Ziffer 5). b. In der Vernehmlassung vom 27. Mai 2025 beantragte die Vorinstanz Abweisung der Beschwerde (act. G 7). Der Beschwerdegegner beantragte in der Vernehmlassung vom 19. Juni 2025 Abweisung der Beschwerde, soweit darauf einzutreten sei. Zur Begründung verwies er auf den vorinstanzlichen Entscheid sowie auf den Einspracheentscheid vom 29. August 2024 und äusserte sich ergänzend zu den Vorbringen in der Beschwerde (act. G 10). Die Beschwerdeführerin verzichtete auf eine weitere Stellungnahme (act. G 12). Darüber zieht das Verwaltungsgericht in Erwägung: 1. Da die Vorschriften des Bundes und der Kantone zur Besteuerung der juristischen Personen vereinheitlicht sind, erledigte die Vorinstanz den Rekurs betreffend die Kantonssteuern 2017 einerseits und die Beschwerde betreffend die direkten Bundessteuern 2017 anderseits zu Recht im gleichen Entscheid, aber mit getrennten Dispositivziffern. Unter diesen Umständen durfte auch die Beschwerdeführerin die Beschwerden in einer gemeinsamen Rechtsschrift erheben (BGE 135 II 260 E. 1.3). Ebenso ist es zulässig, dass das Verwaltungsgericht über die Beschwerden im gleichen Urteil entscheidet (BGE 142 II 293 E. 1.2). Die sachliche Zuständigkeit des Verwaltungsgerichts ist gegeben (Art. 59 Abs. 1 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege, sGS 951.1, VRP; Art. 229 in Verbindung mit Art. 196 Abs. 1 des Steuergesetzes, sGS 811.1, StG; Art. 1 Abs. 3 und Art. 7 Abs. 2 der Verordnung zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, sGS 815.1; Art. 145 des
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4/23 Gesetzes über die direkte Bundessteuer, SR 642.11, DBG). Die Beschwerdeführerin ist zur Beschwerde legitimiert, und die Eingabe vom 12. Mai 2025 entspricht zeitlich, formal und inhaltlich den gesetzlichen Anforderungen (Art. 229 in Verbindung mit Art. 196 Abs. 1 StG in Verbindung mit Art. 64 und Art. 48 Abs. 1 VRP; Art. 145 in Verbindung mit Art. 140 Abs. 1 und 2 DBG). Auf die Beschwerden ist somit grundsätzlich einzutreten. Nicht einzutreten ist auf das Feststellungsbegehren (act. G 1 Rechtsbegehren Ziffer 2). Mit diesem beantragte die Beschwerdeführerin, es sei festzustellen, dass sich ihr Hauptsteuerdomizil im Jahr 2017 nicht im Kanton St. Gallen befunden habe. Weil Feststellungsanträge subsidiär zu Gestaltungsbegehren sind und die Beschwerdeführerin mit ihrem Feststellungsbegehren ausschliesslich die negative Beantwortung einer ohnehin im Rahmen der Rechtsanwendung für ihr Gestaltungsbegehren (Rechtsbegehren Ziffer 1) zu prüfenden Rechtsfrage beantragt, fehlt es ihr an einem aktuellen schutzwürdigen Feststellungsinteresse (BGer 9C_154/2023 vom 3. Januar 2024 E. 1.1 m.H.). 2. 2.1. Vorliegend ist streitig, ob sich am statutarischen Sitz der Beschwerdeführerin im Jahr 2017 in Z.__/AR auch der Ort der effektiven Leitung bzw. Verwaltung und damit das Hauptsteuerdomizil befand. Juristische Personen sind aufgrund persönlicher Zugehörigkeit steuerpflichtig, wenn sich ihr Sitz oder ihre tatsächliche Verwaltung in der Schweiz bzw. im Kanton befindet (Art. 20 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die Harmonisierung der direkten Steuern der Kantone und Gemeinden, SR 642.14, StHG, sowie Art. 71 StG). Das Hauptsteuerdomizil einer juristischen Person befindet im interkantonalen Verhältnis grundsätzlich an ihrem durch die Statuten und den Handelsregistereintrag bestimmten Sitz. Auf diesen zivilrechtlichen Sitz wird jedoch dann nicht abgestellt, wenn ihm in einem anderen Kanton ein Ort gegenübersteht, an dem die normalerweise am statutarischen Sitz sich abspielende Geschäftsführung und Verwaltung, d.h. die leitende Tätigkeit, in Wirklichkeit vor sich geht. In solchen Fällen wird der Ort der effektiven Leitung bzw. Verwaltung als Steuerdomizil betrachtet. Nach der Praxis liegt die tatsächliche Verwaltung einer juristischen Person am Ort, wo die Fäden der Geschäftsführung zusammenlaufen, die wesentlichen Unternehmensentscheide fallen, die normalerweise am Sitz sich abspielende Geschäftsführung besorgt wird und die Gesellschaft den wirklichen, tatsächlichen Mittelpunkt ihrer ökonomischen Existenz hat. Die so verstandene tatsächliche Verwaltung einer juristischen Person ist abzugrenzen von der blossen administrativen Verwaltung einerseits und der Tätigkeit der obersten Gesellschaftsorgane andererseits, soweit sie sich auf die Ausübung der Kontrolle über die eigentliche Geschäftsleitung und gewisse Grundsatzentscheide beschränkt. Massgebend ist somit die Führung der laufenden Geschäfte im Rahmen des Gesellschaftszwecks; findet sie an mehreren Orten statt, ist der Schwerpunkt der Geschäftsführung massgebend (BGE
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5/23 150 II 321 E. 3.2 m.H.; zur Publikation vorgesehener BGer 9C_73/2024 vom 26. Februar 2025, E. 4.1). Entscheidend sind die gesamten Umstände des Einzelfalls (BGer 2C_384/2019 vom 18. November 2019 E. 2.1.2 m.H.; ZWEIFEL/HUNZIKER, in: Zweifel/Beusch/de Vries Reilingh [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, Interkantonales Steuerrecht, 2. Aufl. 2021, § 8 N 5). Im interkantonalen Verhältnis räumt das Bundesgericht dem Ort der tatsächlichen Verwaltung der juristischen Person den Vorrang gegenüber dem statutarischen Sitz ein (BGE 146 II 111 E. 2.3.6). Ein Indiz für das Hauptsteuerdomizil bildet der Umstand, dass an einem Ort die Post effektiv bearbeitet wird und die Gesellschaft telefonisch erreichbar ist, wohingegen der Umstand, dass an einem Ort, an welchem zwar Postadresse und Telefonverbindung registriert sind, die Post und eingehende Telefone jedoch von einer beauftragten Person regelmässig weitergeleitet werden, auf ein Briefkastendomizil hindeutet (BGer 2C_539/2017 vom 7. Februar 2018 E. 3.1 mit Hinweisen). Der Ort der tatsächlichen Verwaltung liegt mithin dort, wo eine Gesellschaft ihren wirtschaftlichen und tatsächlichen Mittelpunkt hat bzw. wo die Geschäftsführung besorgt wird und die wesentlichen Unternehmensentscheide fallen. Die Träger der tatsächlichen Verwaltung sind regelmässig die zur Geschäftsführung autorisierten Vertreter des Verwaltungsrates bzw. der Gesellschafter. Mit der Geschäftsleitung bzw. der tatsächlichen Verwaltung ist nicht die Tätigkeit der obersten Gesellschaftsorgane, soweit sie sich auf die Ausübung der Kontrolle und gewisse Grundsatzentscheide beschränkt, gemeint (ZWEIFEL/HUNZIKER, a.a.O., § 8 N 12 f.). Nicht entscheidend ist der Ort der Verwaltungsratssitzungen, der Generalversammlungen oder der Wohnsitz der Aktionäre, es sei denn, die Geschäftsführung konzentriere sich bei einer Person, die ihre Tätigkeit an verschiedenen Orten wahrnimmt, ohne dass die Gesellschaft über feste Einrichtungen und eigenes Personal verfügt (BGer 2C_848/2017 vom 7. September 2018 E. 3.2 mit Hinweisen; BGE 150 II 321 E. 3.6.4). Die Veranlagungsbehörde trägt grundsätzlich die Beweislast für die steuerbegründenden und -erhöhenden, die steuerpflichtige Person jene für die steueraufhebenden und -mindernden Tatsachen (BGE 140 II 248 E. 3.5). In Bezug auf das Hauptsteuerdomizil juristischer Personen gilt der Sitz in der Regel aufgrund des Handelsregistereintrags als bewiesen. Der andere Kanton, welcher den Ort der tatsächlichen Verwaltung auf seinem Gebiet geltend macht, hat die Umstände darzutun und zu beweisen, aus welchen sich ergibt, dass der ausserkantonale Sitz einer juristischen Person nur formeller Art ist und die tatsächliche Verwaltung im betreffenden Kanton besorgt wird. Erscheint aber der durch den anderen Kanton geltend gemachte Ort der tatsächlichen Verwaltung als überwiegend wahrscheinlich (BGE 150 II 321 E. 3.6), genügt dies in der Regel als Hauptbeweis und obliegt es der steuerpflichtigen juristischen Person, den Gegenbeweis für den von ihr behaupteten Ort der https://www.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&type=highlight_simple_query&page=1&from_date=&to_date=&sort=relevance&insertion_date=&top_subcollection_aza=all&query_words=steuerpflicht+juristische+Person+sitz+verwaltung+briefkasten&rank=0&azaclir=aza&highlight_docid=atf%3A%2F%2F140-II-248%3Ade&number_of_ranks=0#page248
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6/23 tatsächlichen Verwaltung ausserhalb des Kantons zu erbringen (BGer 2C_24/2021 vom 6. Oktober 2021 E. 4.3 m.H.; BGE 147 I 325 E. 2.3). 2.2. Im angefochtenen Entscheid legte die Vorinstanz unter anderem dar, in der Erfolgsrechnung 2017 der Beschwerdeführerin seien keine Mietkosten verbucht worden (act. G 8/8/2). Die Beschwerdeführerin habe eine Faktura eingereicht, mit der ihr ein Domizilservice in Speicher für September 2017 bis August 2018 in Rechnung gestellt worden sei (über insgesamt CHF 1'000; act. G 8/5/3). Rechnungsstellerin sei E.__, W.__/AR, gewesen. Nicht entscheidend sei, ob es sich dabei, wie der Beschwerdegegner festhalte (vgl. act. G 8/8/11), um die ehemalige Sekretärin handle. Aufgrund der Umstände liege nahe, dass am statutarischen Sitz weder Personal noch Büros oder andere Einrichtungen bestanden hätten und eine beauftragte Person ihre Adresse gegen eine bescheidene Domizilgebühr zur Verfügung gestellt habe. Da somit starke Indizien für die Annahme eines bloss formellen Sitzes vorlägen, erscheine es naheliegend, dass in Speicher lediglich ein Briefkastendomizil bestanden habe. F.__ habe im Jahr 2017 sowohl als Präsident des Verwaltungsrates der G.__ AG als auch der Beschwerdeführerin geamtet. Seine Söhne I.__ und J.__ H.__ hätten ebenfalls Einsitz in beide Verwaltungsräte genommen. Da die Domiziladresse der G.__ AG mit der «weiteren Adresse» der Beschwerdeführerin (in Y.__) übereingestimmt habe, liege die Vermutung nahe, dass die beiden Gesellschaften ihren administrativen Sitz an der C.__strasse 002_ Y.__ gehabt hätten. Denn es erscheine nicht plausibel, dass die beiden von der Familie H.__ geführten Gesellschaften an unterschiedlichen Standorten verwaltet worden seien, zumal im Jahr 2017 die ebenfalls von F.__ geführte K.__ AG ihren Sitz auch dort gehabt habe. Hätten die Tätigkeiten der Geschäftsleitung, wie die Beschwerdeführerin geltend mache, nicht an einem einzigen Ort stattgefunden, sei jener Ort massgebend, wo sich der Schwerpunkt der Geschäftsführung befunden habe. Der Gesellschaftszweck bestehe bei der Beschwerdeführerin im Wesentlichen in der Entwicklung, Planung, Projektierung und Realisierung von Bauten als Total- und Generalunternehmerin. Bestimmende Handlungen der operativen Geschäftsführung seien demnach der Abschluss von General- und Totalunternehmerverträgen, das finanzielle Management der Projekte, die Beauftragung von Subunternehmen und Lieferanten sowie deren Koordination und Überwachung gewesen. Nicht relevant sei, wo die von der Beschwerdeführerin erwähnten spezialisierten Dienstleister ihre Tätigkeiten ausgeführt hätten, auch wenn es sich dabei um übertragene Managementfunktionen gehandelt habe. Diesbezüglich habe die Beschwerdeführerin geltend gemacht, sie habe in den Jahren 2013-2019 die Überbauung L.__ in V.__ realisiert. Ein Teilbetrag von CHF 15'560'000 sei Inhalt des Totalunternehmervertrages vom 7. Januar 2014 gewesen, den die Beschwerdeführerin (TU) mit F.__ c/o G.__ AG (Bestellerin) abgeschlossen habe (act. G 8/5/3). Dieser Vertrag habe jedoch nicht die hier relevante Steuerperiode (2017) betroffen, weil die Fertigstellung für Herbst 2015 vereinbart worden sei. Im
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7/23 Recht liege auch ein Mandatsvertrag, mit dem die Beschwerdeführerin am 16. März 2017 beauftragt worden sei, eine Liegenschaft zu verkaufen. Auch diesen Vertrag habe F.__ unterzeichnet, und zwar in Y.__. Dies zeige zum einen, dass er massgeblich in die operative Geschäftsführung einbezogen gewesen sei, und zum anderen, dass er sich im fraglichen Jahr nicht durchgehend im Ausland aufgehalten habe. Der Wohnsitz von F.__ habe sich denn auch nicht während des ganzen Jahres 2017 im Ausland befunden. Gemäss Eintrag im kantonalen Einwohnerregister sei er vom 1. April bis 14. September 2017 in Y.__, M.__strasse 003_, gemeldet gewesen. Die dortige Liegenschaft werde auch von der Eigentümerin N.__ bewohnt. Seit der Rückkehr aus O.__ im Jahr 2019, wo er in P.__ über die G.__ AG drei Luxuswohnungen mit Hotelservice vermiete, habe F.__ wieder dort (M.__-strasse 003_, Y.__) Wohnsitz. Diese Umstände würden nahelegen, dass in der Steuerperiode 2017 wesentliche Anteile der operativen Führungsarbeit in Y.__ erfolgt seien. Ob F.__ sich nur zeitweise dort aufgehalten habe, um Verträge zu unterzeichnen, lasse sich nicht feststellen. Zu berücksichtigen sei aber, dass die Beschwerdeführerin auf dessen Präsenz nicht durchgehend angewiesen gewesen sei, da die beiden damals ebenfalls in Y.__ ansässigen Verwaltungsräte I.__ und J.__ H.__ zeichnungsberechtigt gewesen seien und operativ hätten tätig werden können. Nach Angaben der Beschwerdeführerin habe sich I.__ H.__ bei Abwesenheit des Vaters um finanzielle Angelegenheiten gekümmert. Zusammenfassend sei festzuhalten, dass in Speicher lediglich ein Briefkastendomizil vorgelegen habe. Massgebend sei daher der Ort der tatsächlichen Verwaltung, welcher sich 2017 mit überwiegender Wahrscheinlichkeit in St. Gallen befunden habe (act. G 2 S. 6-8). 2.3. Die Beschwerdeführerin anerkennt als grundsätzlich, dass die Tätigkeit der Geschäftsleitung der Beschwerdeführerin nicht an einem einzigen Ort stattfand. Sie ist jedoch der Ansicht, dass die Tatsache, wonach sie im Jahr 2017 weder im Kanton St. Gallen noch im Kanton Appenzell Ausserrhoden Mietaufwendungen verbucht habe, weder für noch gegen einen Ort der tatsächlichen Verwaltung sprechen könne; mitnichten könne von einem «starken Indiz» gesprochen werden, wie die Vorinstanz vorbringe. Im Weiteren sei I.__ H.__ erst am 21. Oktober 2019 als einzelzeichnungsberechtigter Verwaltungsrat der Beschwerdeführerin im Handelsregister eingetragen worden. J.__ H.__ sei als kollektivzeichnungsberechtigter Verwaltungsrat erst seit 5. Oktober 2021 eingetragen; einzelzeichnungsberechtigt sei er erst seit dem 16. Oktober 2024 (act. G 3/5 f.). Im Weiteren seien F.__ sowie seine Söhne I.__ und J.__ H.__ Mitglieder des Verwaltungsrats der Q.__ AG in U.__ (act. G 3/7). I.__ H.__ sei ferner Verwaltungsrat der R.__ und der S.__ AG, von denen keine an der C.__strasse in Y.__ domiziliert sei. Aus der Tatsache, dass die weitere Adresse der Beschwerdeführerin mit dem Domizil der G.__ AG übereinstimme, lasse sich für die Bestimmung des Ortes der tatsächlichen Verwaltung nichts ableiten. Klarzustellen sei auch, dass diese weitere Adresse an der C.__-strasse 002_ in Y.__ erst am 27. April 2018 im Handelsregister
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8/23 aufgenommen worden sei (act. G 3/5). Sodann könnten aus dem Ort der Vertragsunterzeichnung (vgl. act. G 3/8 f.) keine Rückschlüsse auf den Ort der tatsächlichen Verwaltung bzw. das Hauptsteuerdomizil 2017 der Gesellschaft vorgenommen werden. Wenn die Vorinstanz schliesslich auf einen Eintrag im kantonalen Einwohnerregister, einen Auszug aus dem Geoportal sowie auf Einträge auf www.ferienP.__.com abstelle (act. G 2 E. 3b/cc), verletze sie das rechtliche Gehör der Beschwerdeführerin, welcher diese Unterlagen nie zugestellt worden seien. Auch aus diesem Grund sei der angefochtene Entscheid aufzuheben und der Beschwerdeführerin Gelegenheit zur Stellungnahme zu geben. Zum Vorbringen der Vorinstanz, wonach F.__ im Jahr 2017 in Y.__ (M.__-strasse 003_) gemeldet gewesen sei, sei festzuhalten, dass die Meldebestätigung der Stadt Y.__ vom 12. Dezember 2022 einen Zuzug von O.__ nach Y.__ per 7. Mai 2019 bestätige. Ungeachtet allfälliger Registereinträge habe sich F.__ während der ganzen Steuerperiode 2017 im Ausland befunden. Somit habe der Beschwerdegegner keine überwiegende Wahrscheinlichkeit für einen Ort der tatsächlichen Verwaltung in Y.__ im Jahr 2017 nachweisen können. Der tatsächliche Ort der Verwaltung der Beschwerdeführerin habe sich 2017 im Kanton Appenzell Ausserrhoden befunden, weil sich die Geschäftstätigkeit in diesem Jahr (neben einer kleineren Bautätigkeit im Thurgau) fast ausschliesslich auf das Bauprojekt L.__ in V.__ beschränkt habe. Die T.__ AG sei mit der Planung, Realisierung und dem Abrechnungswesen beauftragt gewesen (act. G 3/4 S. 4); die Fertigstellung habe bis Mitte 2019 gedauert (act. G 3/10, 3/11) und sei entgegen der vorinstanzlichen Behauptung nicht bereits im Herbst 2015 abgeschlossen gewesen. Bis zur Fertigstellung seien die massgebenden Geschäftsentscheide vor Ort, d.h. auf der Baustelle in V.__, getroffen worden, zumal keine Mieträume zur Verfügung gestanden hätten. Damit bestehe ein starkes Indiz für den Ort der tatsächlichen Verwaltung im Jahr 2017 in V.__ (act. G12 S. 5-10). Die Beschwerdeführerin beruft sich im Weiteren auf die seit Jahren in guten Treuen erfolgte Besteuerung in Z.__/AR. Bis zum Schreiben des Beschwerdegegners vom 23. September 2022 hätten keine Hinweise für Zweifel am dortigen Hauptsteuerdomizil bestanden. Der darin erfolgten Aufforderung, ihren statutarischen Sitzung nach St. Gallen zu verlegen, sei die Beschwerdeführerin umgehend nachgekommen. Die Steuerveranlagung 2017 des Kantons AR sei unangefochten in Rechtskraft erwachsen (act. G 3/12). Der Kanton Appenzell Ausserrhoden werde seine Steuerhoheit mit grosser Wahrscheinlichkeit beanspruchen. Der Beschwerdegegner habe den Nachweis eines überwiegend wahrscheinlichen Hauptsteuerdomizils in St. Gallen nicht erbracht (act. G 1 S. 10-12 und S. 25-27). 3. 3.1. Wie dargelegt, rügt die Beschwerdeführerin eine Gehörsverletzung, indem die Vorinstanz auf einen Eintrag im kantonalen Einwohnerregister, einen Auszug aus dem Geoportal sowie http://www.ferienphuket.com/
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9/23 auf Einträge auf www.ferienP.__.com abgestellt habe (act. G 2 E. 3b/cc), ohne ihr diese Unterlagen zuzustellen. Hierzu ist mit der Vorinstanz (act. G 7) anzumerken, dass Informationen aus dem Internet grundsätzlich dann als notorisch gelten, wenn ihnen aufgrund des Umstands, dass sie leicht zugänglich sind und aus verlässlichen Quellen stammen, ein offizieller Anstrich anhaftet (vgl. BGer 1C_287/2023 vom 21. August 2024 E. 4.2.3 m.H.). Letzteres ist beim Geoportal ohne Weiteres der Fall. Bei der im angefochtenen Entscheid zitierten privaten Website handelt es sich unbestritten um die eigene Seite des Verwaltungsratpräsidenten der Beschwerdeführerin F.__ bzw. der von ihm beherrschten G.__ AG. Sodann sind die Daten im Einwohnerregister zwar nicht öffentlich einsehbar. Jedoch ist diesbezüglich von der unbestritten gebliebenen Feststellung der Vor-instanz (act. G 7) auszugehen, dass der im Register vermerkte Eintrag (Wohnsitz von F.__ an der M.__-strasse 003_, Y.__, vom 1. April bis 14. September 2017) auf eine entsprechende Meldung von F.__ selbst zurückzuführen sein dürfte. Indem die Vorinstanz die vorerwähnten Informationen der Beschwerdeführerin nicht zur Stellungnahme unterbreitete, hat sie deren rechtliches Gehör nicht verletzt. 3.2. 3.2.1. Die Beschwerdeführerin hatte ihren statutarischen Sitz seit ihrer Gründung im Jahr 2011 bis 2022 in Z.__/AR (act. G 3/6). Wie sich nachstehend ergeben wird und von Seiten der Verfahrensbeteiligten auch anerkannt ist, fanden die wirtschaftlichen Aktivitäten und die Geschäftsleitung der Beschwerdeführerin in diesem Jahr nicht an einem einzigen Ort statt, weshalb der Ort zu bestimmen ist, an welchem sich der Schwerpunkt der Geschäftsführung bzw. der leitenden Tätigkeiten im Jahr 2017 befand. Nicht unbedingt erforderlich ist, dass sich dort eine feste Geschäftseinrichtung oder Personal befinden. Ist dem aber so, kann dies ein Indiz für den Ort der wirklichen Leitung sein (vgl. OESTERHELT/SCHREIBER, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, StHG, 3. Aufl. 2017, N 27 f. zu Art. 20 StHG). Mit der Vorinstanz ist festzuhalten, dass die operative Geschäftsführung bei der Beschwerdeführerin mit Blick auf den im Handelsregister vermerkten Gesellschaftszweck im Wesentlichen den Abschluss von Generalunternehmerverträgen, die Projektfinanzierung, die Beauftragung von Subunternehmern und Lieferanten sowie deren Überwachung und Kontrolle beinhaltet. Im Handelsregister vermerkt ist sodann seit einer Anpassung der Zweck-Umschreibung im März 2017 auch der Handel mit Liebhaber- und Oldtimerfahrzeugen (act. G 3/5; vgl. dazu unter anderem act. G 8/8/20 Beilagen am Schluss). 3.2.2. Aus der Erfolgsrechnung 2017 der Beschwerdeführerin (act. G 8/8/2) ist ersichtlich, dass http://www.ferienphuket.com/
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10/23 weder für die Adresse in Y.__ (C.__-strasse 002_) noch für diejenige Z.__/AR noch sonstwo Mietkosten verbucht bzw. Räumlichkeiten angemietet worden waren. In Y.__ beschäftigte die Beschwerdeführerin im Jahr 2017 nach ihren Angaben keine Mitarbeiter (act. G 8/4 S. 3). Der Umstand, dass der Beschwerdeführerin für die Adresse in X.__ ein Domizilservice für die Zeit vom September 2017 bis August 2018 über CHF 1'000 in Rechnung gestellt worden war (vgl. Schreiben 28. November 2017 und vom 28. Februar 2023 S. 2, act. G 8/5/3 und 8/8/20 Beilage; act. G 8/8/11 [«automatische Postumleitung nach SG, unbenütztes Büro»]), weist auf das Bestehen eines lediglich formellen Sitzes in X.__ hin. Sodann vermag der im angefochtenen Entscheid angeführte Umstand, dass F.__ im Jahr 2017 sowohl Präsident des Verwaltungsrates der Beschwerdeführerin als auch der G.__ AG (mit Domiziladresse Y.__, C.__-strasse 002_) gewesen sei, für sich allein nicht einen Sitz der Beschwerdeführerin im Jahr 2017 an derselben Adresse zu belegen, zumal er in dieser Form nicht zutrifft: Die «weitere Adresse» der Beschwerdeführerin (C.__-strasse 002_, Y.__) war erst im April 2018 ins Handelsregister eingetragen worden (act. G 3/5). Die beiden Söhne von F.__ amteten entgegen der Auffassung der Vorinstanz im Jahr 2017 noch nicht als Verwaltungsräte in beiden Gesellschaften. I.__ H.__ wurde erst per 21. Oktober 2019 als einzelzeichnungsberechtigter Verwaltungsrat der Beschwerdeführerin eingetragen und für J.__ H.__ besteht seit 5. Oktober 2021 eine Kollektivzeichnungsberechtigung bzw. seit 16. Oktober 2024 eine Einzelzeichnungsberechtigung (act. G 3/5 f.). F.__ wurde erst am 21. Oktober 2019 Präsident des Verwaltungsrats der Beschwerdeführerin. Für die Fällung massgebender Entscheide für die Beschwerdeführerin im Jahr 2017 fehlte den Söhnen von F.__ die Zeichnungsberechtigung (act. G 3/5). Auch hinsichtlich der im angefochtenen Entscheid angeführten I.__ AG mit Domiziladresse C.__-strasse 002_, Y.__, und F.__ als Verwaltungsratspräsident ist festzuhalten, dass I.__ und J.__ H.__ erst im September 2020 eine (Kollektiv-)Zeichnungsberechtigung als Verwaltungsräte dieser Unternehmung erhielten. Im Übrigen weist die Beschwerdeführerin darauf hin, dass F.__ Verwaltungsratspräsident sowie I.__ und J.__ H.__ Verwaltungsratsmitglieder von weiteren, nicht an der C.__-strasse 002_ in Y.__ domizilierten Unternehmen sind (vgl. vorstehende E. 2.3 unter anderem m.H. auf act. G 3/7: Q.__ AG mit Domiziladresse in Bz.__). Anhand der vorstehend dargelegten Gegebenheiten allein lässt sich somit der Ort der tatsächlichen Verwaltung der Beschwerdeführerin im Jahr 2017 nicht bestimmen bzw. ein solcher Ort an der C.__-strasse 002_ in Y.__ nicht mit dem erforderlichen Beweisgrad («überwiegend wahrscheinlich») belegen. Die Beschwerdeführerin beruft sich wie dargelegt auf einen tatsächlichen Ort der Verwaltung im Kanton Appenzell Ausserrhoden mit der Begründung, dass sich die Geschäftstätigkeit im Jahr 2017 im Wesentlichen auf die Realisierung des Bauprojekts L.__ in V.__ beschränkt habe, die Fertigstellung desselben bis Mitte 2019 gedauert habe und die massgebenden Geschäftsentscheide vor Ort (auf der Baustelle V.__), am Domizil der Dienstleister
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11/23 (T.__ AG, By.__; Treuhandgesellschaft BA.__ AG, Bx.__, Bb.__ KLG, Bw.__) und am damaligen Ausland-Domizil von F.__ getroffen worden seien (vorstehende E. 2.3 erster Absatz und act. G 8/4 S. 3 f. mit Beleghinweisen). Nach ihren Darlegungen war die Wahl des statutarischen Sitzes im Jahr 2011 im Kanton Appenzell Ausserrhoden erfolgt, weil damals das vorerwähnte Grossbauprojekt in V.__ in Aussicht stand (act. G 8/4 S. 3). Diesbezüglich ist zwar belegt, dass die Fertigstellung desselben bis 2015 vertraglich vereinbart worden war (act. G 8/5/3 Beilage [Vertrag S. 5]). Indes dauerten die Arbeiten insbesondere im hier zur Diskussion stehenden Jahr 2017 weiter an und konnten nach Lage der Akten erst 2019 abgeschlossen werden (vgl. act. G 3/10 und 3/11a-11l). Mit der (nicht zutreffenden) Begründung einer Fertigstellung der Überbauung in V.__ im Jahr 2015 lässt sich somit ein («überwiegend wahrscheinlicher») Ort der tatsächlichen Verwaltung in St. Gallen im Jahr 2017 ebenfalls nicht belegen. 3.2.3. Die weitere Tatsache, dass F.__ sich 2013 ins Ausland abmeldete und 2019 von O.__ nach Y.__ zuzog (siehe die entsprechenden Meldebestätigungen von Einwohneramt/Bevölkerungsdiensten der Stadt Y.__, act. G 8/5 Beilage 6 am Schluss), sowie der im angefochtenen Entscheid angeführte (unbestritten gebliebene) Umstand, dass er in O.__ über die G.__ AG Wohnungen vermietete (vorstehende E. 2.2), schlossen zwischenzeitliche Aufenthalte in der Schweiz mit Durchführung von Geschäftsführungs- und Leitungsfunktionen für die Beschwerdeführerin selbstredend nicht aus. Gemäss Abklärungen der Vorinstanz im kantonalen Einwohnerregister war er vom 1. April bis 14. September 2017 in Y.__, M.__strasse 003_, gemeldet. Auch wenn er im vorliegenden Verfahren einen im Jahr 2017 durchgehenden Aufenthalt und Wohnsitz in O.__ geltend macht (act. 1 S. 7 f. Rz. 23), erklärt dies nicht, wie es zum erwähnten Registereintrag gekommen bzw. dass dieser unzutreffend ist (siehe im Übrigen auch die an F.__ an der M.__-strasse 003_ adressierte Rechnung über einen Jahresbeitrag als Einzelmitglied des Bc.__, Bv.__, vom 17. November 2016, act. 8/5 Beilage 3). Der im vorinstanzlichen Entscheid angeführte Umstand, dass ein Mandatsvertrag mit der Bd.__ AG (betreffend Verkauf einer Liegenschaft) von F.__ am 16. März 2017 in Y.__ unterzeichnet worden war (act. G 3/8 und G 8/8/20 Beilage; vorstehende E. 2.2), kann zwar für sich allein nicht unbesehen als Indiz für einen Ort der tatsächlichen Verwaltung in Y.__ im Jahr 2017 betrachtet werden. Dies gilt auch für den weiteren Mandatsvertrag, den F.__ am 20. Juni 2017 mit derselben Unternehmung unterzeichnete (act. G 8/8/20 Beilage); letztere hatte ihren Sitz im Jahr 2017 in Y.__ und gemäss beiden Verträgen war die Unterzeichnung durch beide Parteien am selben Ort erfolgt (vgl. act. G 1 S. 7 Rz. 21). Immerhin sind aber mit den erwähnten Unterschriften vom 16. März und 20. Juni 2017 sowie einer weiteren in Vertretung der Beschwerdeführerin am 6. September 2017 geleisteten Unterschrift (dazu nachfolgend; act. G 8/8/13 Beilage) mehrfache Anwesenheiten und Geschäftstätigkeiten F.__s in Y.__ im Jahr 2017 aktenkundig (siehe auch
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12/23 eine weitere am 1. Februar 2017 ohne Ortsangabe, aber offensichtlich in der Schweiz geleistete Unterschrift auf einem Mietvertrag für einen Garagenplatz; act. 8/5/3 Beilage). Auch Verwaltungstätigkeiten wie die Bearbeitung von Post und das Bezahlen von Rechnungen wurden für die Beschwerdeführerin offensichtlich regelmässig in Y.__ vorgenommen. So sandte die T.__ AG, By.__, ein Akontogesuch betreffend die Beschwerdeführerin von CHF 54'000 und eine Zahlungsanweisung vom 10. August 2017 im gleichen Betrag an «Be.__, c/o G.__ AG, 9016 Y.__» sowie eine Rechnung vom 20. Dezember 2017 über CHF 44'000 an die Beschwerdeführerin «c/o G.__ AG, C.__-strasse 002_, Y.__» (act. G 8/8/20 Beilagen). Bf.__, Bu.__, stellte der Beschwerdeführerin «p.A. G.__ AG, C.__-strasse 002_, Y.__» eine Rechnung vom 25. Juli 2017 über CHF 650'000 zu. Auf der Rückseite der Rechnung findet sich eine in Y.__ ausgestellte und von F.__ am 6. September 2017 in Y.__ unterzeichnete Bestätigung der Beschwerdeführerin betreffend Provision/Kauf von Anteilen an der Bg.__ GmbH (act. G 8/8/13). Am 15. Juni 2017 stellte die Gemeinde V.__ «Be.__, c/o G.__ AG, C.__-strasse 002_, Y.__» Abwasseranschlussgebühren betreffend die Überbauung in V.__ in Rechnung. Sodann wurden Rechnungen der Bh.__ vom 7. und 12. Juli 2017 sowie 18. August und 19. September 2017 an die Beschwerdeführerin «c/o G.__ AG, C.__-strasse 002_, Z.__» adressiert (act. G 8/8/20 Beilagen). Schliesslich gingen an «Be.__, c/o G.__ AG, C.__-strasse 002_, Z.__» Rechnungen der Bb.__ KLG, Bz.__, vom 31. August 2017 (Verkaufsprovision von CHF 51'872.40 betreffend die Überbauung in V.__) und der Bi.__ AG vom 28. September 2017 (Schlussrechnung Überbauung L.__, V.__ im Betrag von CHF 43'314.90). Die Bj.__ AG stellte der Beschwerdeführerin «c/o G.__ AG, C.__-strasse 002_, Y.__» am 11. Dezember 2017 einen Akontobetrag von CHF 66'000 in Rechnung (act. G 8/8/20 Beilagen). Die vorstehende Aufzählung ist nicht vollständig: Bei den Akten befinden sich weitere Rechnungen unter anderem betreffend den An- und Verkauf sowie Restauration von Oldtimern (ausgestellt von der Beschwerdeführerin c/o G.__ AG, C.__-strasse 002_, Y.__ bzw. adressiert an «Be.__, G.__ AG, C.__-strasse 002_, Y.__»; vgl. act. G 8/8/20 Beilagen am Schluss). Angesichts dieser Gegebenheiten ist davon auszugehen, dass Post betreffend die Beschwerdeführerin im Jahr 2017 mehrheitlich «c/o» an die G.__ AG ging und dort auch bearbeitet wurde. Die Söhne von F.__, der seit vielen Jahren auch Verwaltungsratspräsident der G.__ AG ist, amteten im Jahr 2017 als Verwaltungsräte jener Gesellschaft (mit Kollektivunterschrift zu zweien) und dürften insbesondere während der – durch Aufenthalte in Y.__ unterbrochenen – Abwesenheit von F.__ im Ausland soweit ersichtlich auch anstehende Angelegenheiten der Beschwerdeführerin bearbeitet haben. Im Rekursverfahren merkte die Beschwerdeführerin denn auch an, dass für «monetäre, vertrauliche und persönliche Belange» I.__ H.__ bei Bedarf oder infolge Auslandabwesenheit als Stellvertreter gehandelt habe (act. G 8/4 S. 4).
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13/23 3.2.4. Tätigkeiten der Beschwerdeführerin in Z.__ im Kanton Appenzell Ausserrhoden im Jahr 2017 sind demgegenüber keine aktenkundig. Dass in V.__ das Baurojekt L.__ realisiert wurde, vermag daran nichts zu ändern. Auch mit dem Vorbringen, wenn überhaupt, liege der Ort der tatsächlichen Verwaltung in V.__ (act. G 1 S. 9 unten), ist die Beschwerdeführerin nicht zu hören. Sie belegt nämlich nicht, dass Geschäftsleitungs- und/oder Verwaltungstätigkeiten tatsächlich hauptsächlich auf der Baustelle L.__ stattgefunden hätten. Dies ist denn auch nicht wahrscheinlich angesichts dessen, dass sie als Totalunternehmerin gemäss eigenen Angaben viele zentrale Tätigkeiten an Subunternehmen vergab und sie selbst keine Bautätigkeiten vornahm. 3.2.5. Die geschilderte Indizienlage spricht insgesamt für einen vom statutarischen Sitz in Z.__ abweichenden Ort der tatsächlichen Verwaltung in Y.__. Ein solcher hat als «überwiegend wahrscheinlich» zu gelten, auch wenn F.__ bestimmte Leitungsfunktionen für die Beschwerdeführerin – wie er geltend macht (act. G 8/4 S. 3 f.) – von O.__ aus wahrnahm und ein Teil der Verwaltungs- und Managementtätigkeiten an spezialisierte Dienstleister delegiert war (act. G 8/4 mit Beleghinweisen). Im Jahr 2017 war F.__ wie dargelegt während mehrerer Monate in Z.__ gemeldet und führte für die Beschwerdeführerin tatsächlich Geschäftsleitungs- und Verwaltungshandlungen aus. Für die Vornahme solcher Tätigkeiten in Z.__/AR fehlt es demgegenüber an jeglichen Hinweisen. Die Tatsache, dass die Beschwerdeführerin ihren statutarischen Sitz im Jahr 2022 auf Aufforderung des Beschwerdegegners nach Z.__ verlegte, nachdem sie die Anstellung eines Teilzeitmitarbeiters per Januar 2023 mit Arbeitsort Z.__ beschlossen hatte (act. G 8/4 S. 4 unten), steht einem bereits im Jahr 2017 bestehenden Ort der tatsächlichen Leitung in Z.__ nicht entgegen. Folglich sind der Beschwerdegegner und die Vorinstanz für das Jahr 2017 zu Recht vom Hauptsteuerdomizil der Beschwerdeführerin in St. Gallen ausgegangen. 3.3. 3.3.1. Zum Vorbringen der Beschwerdeführerin, wonach der Beschwerdegegner sein Besteuerungsrecht verwirkt habe, indem er ihr erst am 8. März 2023 einen Veranlagungsvorschlag für die Steuerperiode 2017 zugestellt habe und sie in diesem Zeitpunkt bereits vom Kanton Appenzell Ausserrhoden (AR) für die Steuerperiode 2017 veranlagt gewesen sei, hielt die Vorinstanz fest, dass das Institut der Verwirkung des Besteuerungsrechts eines Kantons dem Schutz des anderen Kantons diene. Deshalb könne die Verwirkung nur durch den Kanton Appenzell Ausserrhoden und nicht durch die Beschwerdeführerin geltend gemacht werden (BGE 139 I 64 E. 3.2). Hierauf sei nicht weiter einzugehen (act. G 2 S. 8 f.).
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14/23 Die Beschwerdeführerin anerkennt, dass die bundesgerichtliche Rechtsprechung betreffend die Verwirkung des Besteuerungsrechts zufolge Zeitablaufs in erster Linie die Kantone tangiert, welche die Steuerhoheit beanspruchen. Sie weist jedoch darauf hin, dass der Beschwerdegegner bis zum 23. September 2022, knapp 3¾ Jahre nach Einreichung der Steuerklärung bzw. über 3 Jahre nach Veranlagung der Steuerperiode 2017 der Beschwerdeführerin im Kanton Appenzell Ausserrhoden, gewartet habe, um eine erste «Untersuchungshandlung» vorzunehmen. Während dieser Jahre habe die Beschwerdeführerin in guten Treuen darauf vertraut, dass sich ihr Hauptsteuerdomizil in Z.__/AR befinde. In den Folgejahren bis zur Sitzverlegung im Jahr 2022 habe sie im Kanton Appenzell Ausserrhoden Steuererklärungen eingereicht und sei dort veranlagt worden. Hieraus dürfe ihr kein steuerrechtlicher Nachteil erwachsen. Das Ergebnis, dass zwei Kantone nunmehr je separat für dieselbe Steuerperiode die direkte Bundessteuer einforderten, sei mit Treu und Glauben nicht vereinbar und widerspreche dem Verbot der interkantonalen Doppelbesteuerung (Art. 127 Abs. 3 BV). Das Zuwarten des Beschwerdegegners mit seiner Veranlagung für die Steuerperiode 2017 sei als zumindest fragwürdig zu qualifizieren. In Nachachtung des Grundsatzes von Treu und Glauben (Art. 5 Abs. 2 BV) sei daher von einer Steuerhoheit des Kantons St. Gallen mit Hauptsteuerdomizil St. Gallen der Beschwerdeführerin im Jahr 2017 abzusehen (act. G 1 S. 25-27). 3.3.2. Die Berufung auf den Grundsatz des Vertrauensschutzes setzt voraus, dass eine Vertrauensgrundlage besteht; eine solche kann namentlich in einer Verfügung oder in einer vorbehaltlosen Auskunft oder Zusicherung bestehen, sofern sich diese auf eine konkrete, die betreffende Person (oder Amtsstelle) berührende Angelegenheit bezieht. Vorausgesetzt ist weiter, dass die Person (oder Amtsstelle), die sich auf Vertrauensschutz beruft, berechtigterweise auf diese Grundlage vertrauen durfte und gestützt darauf nachteilige Dispositionen getroffen hat, die sie nicht mehr rückgängig machen kann (vgl. statt vieler BGer 2C_226/2016 vom 9. November 2016 E. 4.1 mit Hinweisen). Vorliegend ist nachvollziehbar, dass die Beschwerdeführerin das lange Zuwarten des Beschwerdegegners für die Geltendmachung der Steuerhoheit bzw. des Hauptsteuerdomizils beanstandet. Indes lässt sich allein hieraus nichts zugunsten ihres Standpunkts ableiten, da es an einer Vertrauensgrundlage fehlt, aufgrund welcher sie hätte annehmen dürfen, dass der Beschwerdegegner seine Steuerhoheit nicht noch geltend macht. Eine erfolgreiche Berufung auf den Vertrauensschutz fällt bereits aus diesem Grund ausser Betracht, weshalb sich die Prüfung der weiteren Voraussetzungen erübrigt. 4.
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15/23 4.1. Im Weiteren ist streitig, ob die im Einspracheentscheid vom 20. August 2024 bestätigten und von der Beschwerdeführerin beanstandeten Einkommensaufrechnungen im vorliegenden Verfahren zu prüfen sind. Die Beschwerdeführerin hält fest, sie begnüge sich damit, von den Aufrechnungen von gesamthaft CHF 609'186 die offensichtlich zu Unrecht erfolgte Aufrechnung mit Bezug auf den per Ende 2017 vollzogenen Kauf des Jaguar E-Type anzufechten. Mit Blick auf die Aufrechnung des Kaufpreises für den Verkauf bzw. die Einbringung des Jaguars für CHF 145'081.95 als verdeckte Gewinnausschüttung habe sie ebenfalls gutgläubig darauf vertraut, dass die Einbringung bzw. der Verkauf des Fahrzeugs durch F.__ auch ohne schriftlichen Kaufvertrag und Eurotax-Bewertung möglich sei, wie dies der Beschwerdegegner im Geschäftsjahr 2017 für drei weitere Kaufgeschäfte in der gleichen Art zugelassen habe. 4.2. Aus Art. 196 Abs. 2 StG, wonach das Verwaltungsgericht ohne Bindung an die Begehren der Verfahrensbeteiligten entscheidet, wird die Zulässigkeit von echten und unechten Noven abgeleitet, wobei jedoch der Streitgegenstand vor Verwaltungsgericht nicht erweitert werden darf (LOOSER/LOOSER-HERZOG, in: Rizvi/Schindler/Cavelti [Hrsg.], Gesetz über die Verwaltungsrechtspflege, Praxiskommentar 2020, N 20 zu Art. 61 VRP). Ausgangspunkt und äusserster Rahmen für die Bestimmung des Streitgegenstands im Verfahren der nachträglichen Verwaltungsrechtspflege bildet die angefochtene Verfügung bzw. der angefochtene Entscheid (sog. Anfechtungsgegenstand). Im Verlauf des Rechtsmittelverfahrens lässt sich der Streitgegenstand verengen, indem eine Verfügung oder ein Entscheid nur teilweise angefochten wird; erweitern oder qualitativ verändern lässt er sich jedoch nicht (vgl. BGE 136 II 457 E. 4.2; 136 II 165 E. 5; BGE 133 II 35 E. 2). Ausgehend vom Anfechtungsgegenstand bestimmen die Parteibegehren über den Streitgegenstand (BGE 136 II 165 E. 5.2; 133 II 30 E. 2.4). Die Begehren sind anhand ihrer Begründung auszulegen (BGE 137 II 313 E. 1.3; BGer 2C_774/2018 vom 13. Mai 2019 E. 3.2). Innerhalb des Streitgegenstands kann eine Partei jederzeit eine neue rechtliche Begründung für ihren Standpunkt vortragen; auf einen früher eingenommenen Standpunkt kann sie auch wieder zurückkommen und ihr Rechtsmittel mit neuer Begründung weiterverfolgen. Eine andere Betrachtungsweise stünde im Widerspruch zum Grundsatz der Rechtsanwendung von Amtes wegen ("iura novit curia"; vgl. Art. 21 Abs. 1 VRP, BGE 136 II 165 E. 5.2 und BGer 2C_683/2018 vom 3. Oktober 2019 E. 3.3.2 m.H.). 4.3. Nachdem die vorstehende Prüfung ergeben hat, dass der Beschwerdegegner zu Recht vom Hauptsteuerdomizil im Kanton St. Gallen ausgegangen ist, zählt auch der steuerbare Gewinn der Beschwerdeführerin im Jahr 2017 zum Streitgegenstand des vorliegenden https://www.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&type=highlight_simple_query&page=1&from_date=&to_date=&sort=relevance&insertion_date=&top_subcollection_aza=all&query_words=frei%2C+rechtliche+begr%FCndung+zu+%E4ndern+%22gerichtsschreiber+brunner%22&rank=0&azaclir=aza&highlight_docid=atf%3A%2F%2F136-II-457%3Ade&number_of_ranks=0#page457 https://www.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&type=highlight_simple_query&page=1&from_date=&to_date=&sort=relevance&insertion_date=&top_subcollection_aza=all&query_words=frei%2C+rechtliche+begr%FCndung+zu+%E4ndern+%22gerichtsschreiber+brunner%22&rank=0&azaclir=aza&highlight_docid=atf%3A%2F%2F136-II-457%3Ade&number_of_ranks=0#page457 https://www.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&type=highlight_simple_query&page=1&from_date=&to_date=&sort=relevance&insertion_date=&top_subcollection_aza=all&query_words=frei%2C+rechtliche+begr%FCndung+zu+%E4ndern+%22gerichtsschreiber+brunner%22&rank=0&azaclir=aza&highlight_docid=atf%3A%2F%2F136-II-165%3Ade&number_of_ranks=0#page165 https://www.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&type=highlight_simple_query&page=1&from_date=&to_date=&sort=relevance&insertion_date=&top_subcollection_aza=all&query_words=frei%2C+rechtliche+begr%FCndung+zu+%E4ndern+%22gerichtsschreiber+brunner%22&rank=0&azaclir=aza&highlight_docid=atf%3A%2F%2F133-II-35%3Ade&number_of_ranks=0#page35 https://www.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&type=highlight_simple_query&page=1&from_date=&to_date=&sort=relevance&insertion_date=&top_subcollection_aza=all&query_words=frei%2C+rechtliche+begr%FCndung+zu+%E4ndern+%22gerichtsschreiber+brunner%22&rank=0&azaclir=aza&highlight_docid=atf%3A%2F%2F136-II-165%3Ade&number_of_ranks=0#page165 https://www.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&type=highlight_simple_query&page=1&from_date=&to_date=&sort=relevance&insertion_date=&top_subcollection_aza=all&query_words=frei%2C+rechtliche+begr%FCndung+zu+%E4ndern+%22gerichtsschreiber+brunner%22&rank=0&azaclir=aza&highlight_docid=atf%3A%2F%2F133-II-30%3Ade&number_of_ranks=0#page30 https://www.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&type=highlight_simple_query&page=1&from_date=&to_date=&sort=relevance&insertion_date=&top_subcollection_aza=all&query_words=frei%2C+rechtliche+begr%FCndung+zu+%E4ndern+%22gerichtsschreiber+brunner%22&rank=0&azaclir=aza&highlight_docid=atf%3A%2F%2F137-II-313%3Ade&number_of_ranks=0#page313 https://www.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&type=highlight_simple_query&page=1&from_date=&to_date=&sort=relevance&insertion_date=&top_subcollection_aza=all&query_words=frei%2C+rechtliche+begr%FCndung+zu+%E4ndern+%22gerichtsschreiber+brunner%22&rank=0&azaclir=aza&highlight_docid=atf%3A%2F%2F137-II-313%3Ade&number_of_ranks=0#page313 https://www.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&type=highlight_simple_query&page=1&from_date=&to_date=&sort=relevance&insertion_date=&top_subcollection_aza=all&query_words=frei%2C+rechtliche+begr%FCndung+zu+%E4ndern+%22gerichtsschreiber+brunner%22&rank=0&azaclir=aza&highlight_docid=atf%3A%2F%2F136-II-165%3Ade&number_of_ranks=0#page165
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16/23 Verfahrens. Der Einspracheentscheid vom 20. August 2024 handelte die Aufrechnungsfrage in separaten Begründungsziffern ausführlich ab. Die Einsprache wurde mit Verweis im Entscheiddispositiv auf beiliegende Berechnungen teilweise gutgeheissen (act. G 8/2/1); letztere bildeten somit Teil des Entscheiddispositivs. Im gegen den Einspracheentscheid erhobenen Rekurs thematisierte die Beschwerdeführerin ausschliesslich die Sitzfrage und beanstandete die steuerliche Nichtanerkennung des Sitzes in Z.__/AR. Die Einkommensaufrechnungen und die entsprechenden Berechnungen kamen demgegenüber im Rekurs nicht – auch nicht für den Fall der Nichtanerkennung des Sitzes in Z.__/AR – zur Sprache (act. G 8/1, 8/4). Die Beschwerdeführerin hielt explizit fest, auf den Rekurs zu den übrigen Punkten zum Einspracheentscheid werde verzichtet in der Annahme, dass das Bezugsrecht für den Kanton St. Gallen verwirkt sei (act. G 8/4). Die Vorinstanz hatte damit keinerlei Veranlassung, die Aufrechnungen im angefochtenen Entscheid von sich aus zu überprüfen. Sie äusserte sich zu der im Rekurs angesprochenen Verwirkung und beschränkte sich im Übrigen auf die Prüfung der Sitzfrage. Bei der im vorliegenden Verfahren (wiederum) thematisierten Aufrechnung handelt es sich insofern nicht um ein Novum (im Kontext von Art. 196 Abs. 1 StG), als sie bereits in der Veranlagungsverfügung und im Einspracheentscheid abgehandelt worden war. 4.4. Mit Blick auf die geschilderten rechtlichen Gegebenheiten war die Beschwerdeführerin berechtigt, innerhalb des Streitgegenstands – Veranlagung der Kantonssteuern und direkte Bundessteuer 2017 bzw. die Höhe des steuerbaren Gewinns für jenes Jahr – auf ihren bereits im Einspracheverfahren vertretenen Standpunkt zur Einkommensaufrechnung betreffend den Verkauf des Jaguar E durch F.__ an die Beschwerdeführerin (vgl. Einsprache vom 8. Mai 2023, act. G 3/16 Ziffer 2) zurückzukommen. Die im Einspracheentscheid vom 20. August 2024 bestätigte Aufrechnung konnte nicht für sich allein in Rechtskraft erwachsen, zumal das Entscheiddispositiv auf teilweise Gutheissung der Einsprache lautete (mit Verweis auf beigelegte Berechnungen) und die Bestätigung der Aufrechnung nicht in einer gesonderten Dispositivziffer erfolgte; letzteres geschah zu Recht, hätte es sich dabei doch um eine Feststellung gehandelt, über die nicht zu verfügen ist, solange auch eine Rechtsgestaltung möglich ist. Von daher erweist sich die Sichtweise des Beschwerdegegners, wonach auf die Frage der Aufrechnung im Beschwerdeverfahren nicht einzutreten sei (act. G 10), als unzutreffend. 4.5. Zwar haben sich weder die Vorinstanz (act. G 2 und 7) noch der Beschwerdegegner (act. G 10: der pauschale Verweis auf den Einspracheentscheid auf S. 1 bezieht sich
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17/23 ausschliesslich auf die Frage des Hauptsteuerdomizils) zu den ausführlichen Einwänden des erst im Beschwerdeverfahren beigezogenen Rechtsvertreters der Beschwerdeführerin betreffend Einkommensaufrechnung (act. G 1 S. 14-25) materiell geäussert. Diese Möglichkeit hätte im Rahmen des Schriftenwechsels jedoch bestanden. Im Weiteren verzichtete die Beschwerdeführerin im vorinstanzlichen Verfahren wie dargelegt explizit auf die Beanstandung der Aufrechnung und damit auf die Beurteilung dieser Frage durch die Vorinstanz. Mit ihrem Eventualantrag und ihrer ausführlichen entsprechenden Begründung bringt sie zum Ausdruck, dass sie mit der direkten Beurteilung der Frage der Aufrechnung durch das Verwaltungsgericht einverstanden ist. 5. 5.1. Der steuerbare Reingewinn juristischer Personen setzt sich gemäss Art. 82 Abs. 1 StG und Art. 58 Abs. 1 DBG zusammen aus dem Saldo der Erfolgsrechnung (lit. a) sowie allen vor Berechnung des Saldos der Erfolgsrechnung ausgeschiedenen Teilen des Geschäftsergebnisses, die nicht zur Deckung von geschäftsmässig begründetem Aufwand verwendet werden (lit. b), wie insbesondere offene und verdeckte Gewinnausschüttungen/Gewinnvorwegnahmen und geschäftsmässig nicht begründete Zuwendungen an Dritte (Ziff. 5 und 6 bzw. al. 5). Nach Art. 84 Abs. 1 StG und Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG werden Aufwendungen bei der Berechnung des Reingewinns berücksichtigt, sofern sie geschäftsmässig begründet sind. Geschäftsmässig begründet und damit steuerlich absetzbar sind Kosten, wenn sie aus unternehmungswirtschaftlicher Sicht vertretbar erscheinen. Praxisgemäss sind Aufwendungen dann geschäftsmässig begründet, wenn sie mit dem erzielten Erwerb unternehmungswirtschaftlich in einem unmittelbaren und direkten (organischen) Zusammenhang stehen. Somit muss alles, was nach kaufmännischer Auffassung (d.h. aus Sicht des ordentlichen Geschäftsführers) in guten Treuen zum Kreis der Unkosten gerechnet werden kann, steuerlich als geschäftsmässig begründet anerkannt werden. Der Zweck eines Unternehmens bestimmt im Wesentlichen die Unternehmenstätigkeit. Dabei spielt es keine Rolle, ob ein Betrieb auch ohne den infrage stehenden Aufwand ausgekommen wäre und ob dieser Aufwand im Sinne einer rationellen und gewinnorientierten Betriebsführung zweckmässig war, es genügt der objektive Zusammenhang mit der Unternehmenstätigkeit (BGer, Urteil 2C_942/2017 vom 1. Februar 2018 E. 3.2 mit Hinweisen; OESTERHELT/MÜH- LEMANN/BERTSCHINGER, in: Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer, 4. Aufl. 2022, N 22 zu Art. 58 DBG). Nicht zum geschäftsmässig begründeten Aufwand zählen Aufwendungen, welche die Gesellschaft einzig für den privaten Lebensaufwand eines Beteiligten oder einer ihm nahestehenden Person erbringt. Sie dürfen nicht unter dem Vorwand von Geschäfts- oder
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18/23 Repräsentationsspesen als Geschäftsaufwand verbucht werden, sondern gehören zum steuerbaren Reingewinn (BGer 2C_795/2015 und 796/2015 vom 3. Mai 2016 E. 2.2). Solche Zuwendungen der Gesellschaft an die Anteilsinhaber oder ihnen nahestehende Dritte, die einem Aussenstehenden nicht oder zumindest nicht im gleichen Masse gewährt würden, stellen geldwerte Leistungen, sog. verdeckte Gewinnausschüttungen, dar. Sie sind nach der Rechtsprechung immer dann anzunehmen, wenn (a) die Gesellschaft keine oder keine gleichwertige Gegenleistung erhält, (b) der Aktionär bzw. Gesellschafter direkt oder indirekt (z. B. über eine ihm nahestehende Person oder Unternehmung) einen Vorteil erhält, der einem Dritten unter gleichen Bedingungen nicht zugebilligt worden wäre, die Leistung also insofern ungewöhnlich ist, und (c) der Charakter dieser Leistung für die Gesellschaftsorgane erkennbar war (BGE 131 II 593 E. 5.1). 5.2. 5.2.1. Vorab ist festzuhalten, dass Gesellschaftszweck der Beschwerdeführerin gemäss Handelsregister auch der Handel mit «Waren aller Art, im Speziellen mit Liebhaber- und Oldtimerfahrzeugen» ist (act. G 3/6). Hierfür betreibt sie auch eine entsprechende Website (act. G 3/16a). Entsprechende Verbuchungen (Einkäufe und Verkäufe) sind zudem aus den einschlägigen Buchhaltungskonten ersichtlich (act. 3/14). Die streitige Einbringung eines Oldtimers durch einen Aktionär (F.__) in die Beschwerdeführerin steht damit grundsätzlich im Einklang mit dem gelebten Gesellschaftszweck. 5.2.2. Mit Bezug auf die beanstandete Aufrechnung des Kaufpreises betreffend den per Ende 2017 vollzogenen Verkauf/Einbringung des Jaguar E-Type für CHF 145'081.95 (verdeckte Gewinnausschüttung) wurde im Einspracheentscheid festgehalten, zusammen mit der Einsprache seien ein Foto des Fahrzeugs und eine Kopie des amerikanischen Zertifikats aus dem Jahr 2002 eingereicht worden. Die nachgereichten Servicerechnungen aus den Jahren 2015 und 2017 lauteten auf F.__ bzw. die G.__ AG. Bei einer Rechnung würden die Fahrzeugangaben fehlen. Des Weiteren seien eine unleserliche Handquittung aus dem Jahr 2011 über CHF 50'000, eine Zusammenstellung der Gesamtkosten des Autos sowie zwei Handquittungen für Reparaturen aus dem Jahr 2015 eingereicht worden. Die Einbringung des Autos sei infolge fehlenden Kaufbelegs (gemeint wohl: Kaufvertrags) zwischen F.__ und der Beschwerdeführerin sowie fehlender Eurotaxbewertung nicht nachgewiesen. Zudem laute keine der Servicerechnungen auf die Beschwerdeführerin. Dem Antrag auf Annullierung der Aufrechnung könne nicht entsprochen werden (act. G 8/2/1 S. 3 und 5). https://www.bger.ch/ext/eurospider/live/de/php/aza/http/index.php?lang=de&type=highlight_simple_query&page=1&from_date=&to_date=&sort=relevance&insertion_date=&top_subcollection_aza=all&query_words=gesch%E4ftsm%E4ssig+begr%FCndet+juristische+Person&rank=0&azaclir=aza&highlight_docid=atf%3A%2F%2F131-II-593%3Ade&number_of_ranks=0#page593
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19/23 5.2.3. Die Beschwerdeführerin wendet gegen die streitige Gewinnaufrechnung ein, dass der Beschwerdegegner drei Verkäufe von Oldtimern im Jahr 2017 nicht beanstandet habe, obwohl auch diese – mit F.__ als Verkäufer und der Beschwerdeführerin als Käuferin – ohne schriftlichen Kaufvertrag erfolgt seien. Der Beschwerdegegner habe die Verträge für den anschliessenden Weiterverkauf der Autos durch die Beschwerdeführerin genügen lassen (act. G 3/14, 3/17). Vor diesem Hintergrund erscheine die Aufrechnung des Kaufs des Jaguar E- Type willkürlich. Der einzige Unterschied zu den drei vorerwähnten Rechtsgeschäften bestehe darin, dass die Beschwerdeführerin den Jaguar noch nicht habe weiterverkaufen können; das Auto sei nach wie vor auf der Website zum Verkauf ausgeschrieben (act. G 3/16b). Die Einbringung des Jaguars durch F.__ habe ein vertretbares/gewöhnliches Geschäft dargestellt. Mit der Gewöhnlichkeit sei der Drittvergleichstest erfüllt, weshalb die Annahme einer verdeckten Gewinnausschüttung zugunsten von F.__ von vornherein fehlgehe. Auch sei die nicht erfolgte Aufrechnung im Kanton Appenzell Ausserrhoden ein gewichtiges Indiz dafür, dass ein aus kaufmännischer Sicht vertretbares Geschäft vorliege. Der Jaguar E sei zu einem tieferen Preis (CHF 145’081.95) als die Selbstkosten von F.__ (CHF 156'465.95) in die Beschwerdeführerin eingebracht worden. Der vom Versicherungsgutachter vorgeschlagene Versicherungsbetrag liege ca. CHF 30'000 unter dem Erwerbspreis (act. G 3/23). Diese geringfügige Diskrepanz sei angesichts der Tatsache, dass der Experte für die Bewertung von der Versicherung (und nicht von der Beschwerdeführerin) beauftragt worden sei, nicht weiter erstaunlich. Die Abweichung zwischen dem Wert gemäss den beiden Expertisen und dem Einbringungswert sei nicht derart gross, dass von einem Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung gesprochen werden könne. Das Auto sei zu einem sehr attraktiven Preis eingebracht worden. Beim eingebrachten Auto handle es sich somit nicht um einen «Nonvaleur» (vgl. VerwGE 2023/116 f. vom 26. Oktober 2023 E. 5.2). Ein Scheingeschäft sei ebenfalls zu verneinen. Von einer gewinnsteuerlichen Aufrechnung bei der Beschwerdeführerin sei deshalb abzusehen. Wenn der Beschwerdegegner erwäge, dass die Einbringung des Jaguars E-Type nicht nachgewiesen sei, weil keine Eurotaxbewertung vorliege, handle er wider Treu und Glauben und verletze das rechtliche Gehör der Beschwerdeführerin. Die Beibringung einer Eurotaxbewertung sei nie gefordert worden, was im Übrigen ohnehin unzulässig wäre, da die Bewertung lediglich hinsichtlich eines allfälligen Missverhältnisses zwischen Leistung und Gegenleistung relevant sei und hierfür die Veranlagungsbehörde beweispflichtig sei. Die Belege für die Einbringung des Autos (Kauf durch F.__ und anschliessende Restaurierung) lägen vor. Um dem Belegprinzip nachzukommen, hätten die Beschwerdeführerin und F.__ die 2017 getroffene Vereinbarung für das Beschwerdeverfahren verschriftlicht. Der Verwaltungsrat habe (ohne Mitwirkung von F.__) das Kaufgeschäft von 2017 nachträglich einstimmig genehmigt (act. G 3/26; act. G 1 S. 14-25).
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20/23 5.2.4. Aus den Akten ist ersichtlich, dass F.__ den Jaguar E-Type am 7. September 2011 für CHF 50'000 erworben hatte (act. G 3/18). Im Weiteren liegen Rechnungsbelege für Restaurierungskosten der Jahre 2011 bis 2017 im Betrag von insgesamt CHF 106'465.95 vor. Die Rechnungen sind an die G.__ AG bzw. F.__ adressiert (act. G 3/20), die letzte Rechnung vom 4. November 2017 (act. G 3/20) wurde jedoch bereits von der Beschwerdeführerin bezahlt und entsprechend bei ihr verbucht (act. G 1 S. 17 Rz. 53; act. G 3/14). Gemäss dem – zu Belegzwecken nachträglich verschriftlichten – Kaufvertrag ging das Auto per Ende Dezember 2017 zum Preis von CHF 145'081.95 auf die Beschwerdeführerin über (act. G 3/15, 3/19, 3/22). Im Konto 1222 (act. G 3/14) wurde es mit einem Betrag von CHF 150'081.95 aufgeführt, wobei gemäss Angabe der Beschwerdeführerin im Betrag von CHF 5'000 von einer irrtümlichen Verbuchung auszugehen ist und richtigerweise CHF 145'081.95 zu verbuchen gewesen wären. Sie anerkennt deshalb die Aufrechnung im Betrag von CHF 5'000 (act. G 1 S. 13 Rz. 38). Eine in der Folge von der Fahrzeugversicherung im Jahr 2018 in Auftrag gegebene Expertise ergab eine Handelsspannweite für vergleichbare Fahrzeuge zwischen CHF 65'000 und CHF 130'000. Ein Versicherungsbetrag von maximal CHF 120'000 wurde als angemessen betrachtet (act. G 3/23). Auch der von der Beschwerdeführerin im Jahr 2025 beauftragte Experte schätzte den Marktwert des Jaguars auf CHF 120'000, wobei er von einer aktuellen Handelsspannweite von CHF 75'000 bis CHF 150'000 ausging. Die Restauration des Fahrzeugs bezeichnet dieser Experte durchwegs als «sehr gut» (act. G 3/24). 5.2.5. Für die Einbringung des Jaguars in die Beschwerdeführerin bedurfte es keines schriftlichen Vertrags, zumal Kaufverträge nicht formbedürftig sind. Ebenfalls war für die Einbringung als solche offensichtlich keine Eurotax-Bewertung erforderlich. Einer solcher Bewertung käme allenfalls für die Festlegung eines allfälligen Missverhältnisses zwischen Leistung und Gegenleistung (vgl. dazu nachstehend) eine Bedeutung zu, wobei vorliegend jedoch bereits zwei gutachterliche Bewertungen des Jaguars (act. G 3/23 f.) in den Akten liegen. Die Beschwerdeführerin durfte somit darauf vertrauen, dass die Einbringung des Fahrzeugs auch ohne schriftlichen Kaufvertrag und Eurotax-Bewertung möglich ist (vgl. act. G 1 S. 27 Rz. 98). Von einer für die Beschwerdeführerin verlustträchtigen Transaktion im Jahr 2017 kann sodann nicht allein deshalb ausgegangen werden, weil sich das Auto bislang nicht weiterverkaufen liess, zumal eine längere (mehrjährige) Verkaufsdauer bei einem Objekt dieser Art nicht ungewöhnlich ist. Im Übrigen wäre jedoch selbst dann nicht von fehlender geschäftsmässiger Begründetheit einer Transaktion bzw. von einer verdeckten Gewinnausschüttung auszugehen, wenn eine wirtschaftlich verlustbringende Transaktion mit der Beschwerdeführerin vorläge (vgl. vgl. OESTERHELT/MÜHLEMANN/BERTSCHINGER, in:
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21/23 Zweifel/Beusch [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht, DBG, 4. Aufl. 2022, N 41 zu Art. 58 DBG). Konkret geht es um ein Liebhaberobjekt, dessen Wert sich nicht ohne Weiteres bestimmen lässt; dies zeigt sich insbesondere auch in den von den beiden Gutachtern veranschlagten grossen Preisspannen. Der Einbringungswert 2017 von CHF 145'081.95 liegt zwar gut einen Fünftel über dem von den beiden Schätzern auf CHF 120'000 festgelegten Versicherungswert/Marktwert. Indes ist zu beachten, dass gemäss Rechtsprechung betreffend geldwerte Leistungen erst eine Differenz von 25% zwischen Kaufpreis und Verkehrswert bei Liegenschaften als Indiz für ein – zur Aufrechnung führendes – offensichtliches Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung angesehen wird (VerwGE B 2024/58 f. vom 3. Februar 2025 E. 3.4.1 m.H. auf BGer 2C_785/2020 vom 18. März 2021 E. 2.5.1 und E. 2.5.5). Eine Orientierung an dieser Schwelle erscheint auch bei Fahrnisgegenständen sachgerecht. Der diesbezüglich beweisbelastete Beschwerdegegner (vgl. VerwGE B 2017/155 f. vom 16. November 2018 E. 3.1 dritter Absatz) zeigte nicht auf, dass der Leistung der Beschwerdeführerin im Jahr 2017 von CHF 145'081.95 auf das Konto 1460 ihres Aktionärs F.__ (vgl. act. G 3/14) mit der Einbringung des Jaguars durch den Aktionär keine – im dargelegten Sinn – angemessene Gegenleistung gegenübersteht. Auch ein simuliertes Geschäft wird zu Recht von keiner Seite behauptet, zumal es hierfür an jeglichen Anhaltspunkten fehlt (vgl. hierzu BGer 2C_988/2021 vom 27. September 2022 E. 4.1.3 zweiter Absatz m.H. und act. G 3/19 und 3/22). Mit Blick auf die dargelegten Gegebenheiten erscheint es gerechtfertigt, im Umfang des Einbringungswerts 2017 von CHF 145’081.95 von einer Aufrechnung abzusehen. 6. 6.1. Damit ist die Beschwerde in dem Sinn teilweise gutzuheissen, als im Umfang des Einbringungswerts 2017 des Jaguar E-Type von CHF 145’081.95 in der Steuerveranlagung 2017 von einer Aufrechnung abzusehen ist; die Angelegenheit ist in diesem Sinne zur entsprechenden Neuveranlagung an den Beschwerdegegner zurückzuweisen. Im Übrigen – d.h. mit Bezug auf die Frage des Hauptsteuerdomizils 2017 der Beschwerdeführerin – ist die Beschwerde abzuweisen, soweit darauf einzutreten ist. 6.2. Bei diesem Verfahrensausgang sind die amtlichen Kosten des Beschwerdeverfahrens – ausgehend von einem ermessensweise hälftigen Obsiegen der Beschwerdeführerin – je zur Hälfte dem Beschwerdegegner und der Beschwerdeführerin aufzuerlegen (Art. 95 Abs. 1 VRP). Eine Entscheidgebühr von CHF 6'500 (B 2025/105: CHF 3'500; B 2025/106:
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22/23 CHF 3’000) erscheint angemessen (Art. 145 in Verbindung mit Art. 144 Abs. 5 DBG; Art. 7 Ziff. 222 Gerichtskostenverordnung, sGS 941.12). Auf die Erhebung der CHF 3’250 beim Beschwerdegegner, der überwiegend finanzielle Interessen verfolgt, ist nicht zu verzichten (Art. 95 Abs. 3 VRP). Die von der Beschwerdeführerin geleisteten Kostenvorschüsse von insgesamt CHF 6’500 sind an ihren Kostenanteil von CHF 3’250 anzurechnen und der verbleibende Betrag von CHF 3'250 an sie zurückzuerstatten. Die der Beschwerdeführerin im vorinstanzlichen Entscheid auferlegten Kosten des Gerichtsverfahrens von CHF 2'500 (kantonalrechtlicher Teil: CHF 2'000; bundesrechtlicher Teil: CHF 500) gehen aufgrund des Verfahrensausgangs ebenfalls je hälftig zu Lasten des Beschwerdegegners und der Beschwerdeführerin, bei letzterer unter Anrechnung der von ihr geleisteten Kostenvorschüsse von insgesamt CHF 2'500. Die Vorinstanz ist anzuweisen, den verbleibenden Betrages von CHF 1'250 an sie zurückzuerstatten. 6.3. Vorinstanz und Beschwerdegegner haben praxisgemäss keinen Anspruch auf ausseramtliche Entschädigung (LINDER, in: Rizvi/Schindler/Cavelti, a.a.O., N 19 f. zu Art. 98bis VRP). Die Beschwerdeführerin hat zufolge nicht mehrheitlichen Obsiegens praxisgemäss keinen Anspruch auf Entschädigung für das Beschwerdeverfahren und für das Rekursverfahren (vgl. statt vieler VerwGE B 2024/114 vom 30. Januar 2025 E. 6.4.1).
B 2025/105 und B 2025/106
23/23 Demnach erkennt das Verwaltungsgericht zu Recht: 1. Die Beschwerdeverfahren B 2025/105 (Kantonssteuern 2017) und B 2025/106 (direkte Bundessteuern 2017) werden vereinigt. 2. Die Beschwerde B 2025/105 wird in dem Sinn teilweise gutgeheissen, als in der Veranlagung der Kantonssteuern 2017 im Betrag von CHF 145’081.95 von einer Gewinnaufrechnung abgesehen wird; die Angelegenheit wird zur entsprechenden Neuveranlagung an den Beschwerdegegner zurückgewiesen. Im Übrigen wird die Beschwerde abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. 3. Die Beschwerde B 2025/106 wird in dem Sinn teilweise gutgeheissen, als in der Veranlagung der direkten Bundessteuer 2017 im Betrag von CHF 145’081.95 von einer Gewinnaufrechnung abgesehen wird; die Angelegenheit wird zur entsprechenden Neuveranlagung an den Beschwerdegegner zurückgewiesen. Im Übrigen wird die Beschwerde abgewiesen, soweit darauf eingetreten wird. 4. Die Beschwerdeführerin und der Beschwerdegegner bezahlen amtliche Kosten des Beschwerdeverfahrens von je CHF 3'250 (B 2025/105: CHF 1'750; B 2025/106: CHF 1'500). Die von der Beschwerdeführerin geleisteten Kostenvorschüsse werden angerechnet und der verbleibende Betrag von CHF 3'250 an sie zurückerstattet. 5. Die Beschwerdeführerin und der Beschwerdegegner bezahlen amtliche Kosten des vorinstanzlichen Verfahrens von je CHF 1'250 (kantonalrechtlicher Teil: CHF 1'000; bundesrechtlicher Teil: CHF 250). Die von der Beschwerdeführerin für jenes Verfahren geleisteten Kostenvorschüsse werden angerechnet. Die Vorinstanz wird angewiesen, den verbleibenden Betrag von CHF 1'250 an sie zurückzuerstatten. 6. Ausseramtliche Kosten werden nicht entschädigt.
Publikationsplattform St.Galler Gerichte Entscheid Verwaltungsgericht, 23.10.2025 Steuerrecht. Sitz/Hauptsteuerdomizil einer juristischen Person. Art. 20 Abs. 1 StHG (SR 642.14). Art. 71 StG (sGS 811.1). Der Ort der tatsächlichen Verwaltung liegt praxisgemäss dort, wo eine Gesellschaft ihren wirtschaftlichen und tatsächlichen Mittelpunkt hat bzw. wo die normalerweise am Sitz sich abspielende Geschäftsführung besorgt wird. Massgebend ist die Führung der laufenden Geschäfte im Rahmen des Gesellschaftszweckes; bei mehreren Orten ist der Schwerpunkt der Geschäftsführung massgebend. Nicht entscheidend ist der Ort der Verwaltungsratssitzungen, der Generalversammlungen oder der Wohnsitz der Aktionäre (BGer 2C_1086/2012 vom 16. Mai 2013 E. 2.2 m.H.). Im konkreten Fall ging das Verwaltungsgericht davon aus, dass die Geschäfte der Beschwerdeführerin im Rahmen des Gesellschaftszwecks an mehreren Orten geführt werden. Es kam zum Schluss, dass die Indizienlage insgesamt für einen vom statutarischen Sitz in Z.__ /AR Ausserrhoden abweichenden Ort der tatsächlichen Verwaltung in Y.__/SG spreche. Ein solcher habe als «überwiegend wahrscheinlich» zu gelten, auch wenn F.__ bestimmte Leitungsfunktionen für die Beschwerdeführerin von O.__ aus wahrgenommen und ein Teil der Verwaltungs- und Managementtätigkeiten an spezialisierte Dienstleister delegiert gewesen sei. Im Jahr 2017 sei F.__ während mehrerer Monate in Y.__ gemeldet gewesen und habe für die Beschwerdeführerin Geschäftsleitungs- und Verwaltungshandlungen ausgeführt. Für die Vornahme solcher Tätigkeiten in Z.__/AR fehle es demgegenüber an jeglichen Hinweisen. Folglich seien der Beschwerdegegner und die Vorinstanz für das Jahr 2017 zu Recht vom Hauptsteuerdomizil der Beschwerdeführerin Y.__ ausgegangen. Art. 84 Abs. 1 StG (sGS 811.1) und Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG (SR 642.11). Gewinn-Aufrechnung von geldwerten Leistungen einer AG. Das Verwaltungsgericht hielt hin-sichtlich der von der Vorinstanz bestätigten Gewinnaufrechnung eines Jaguar-Oldtimers fest, es gehe um ein Liebhaberobjekt, dessen Wert sich nicht ohne Weiteres bestimmen lasse; dies zeige sich insbesondere auch in den von den beiden Gutachtern veranschlagten grossen Preisspannen. Der Einbringungswert 2017 liege zwar gut einen Fünftel über dem von den beiden Schätzern festgelegten Versicherungswert/Marktwert. Indes sei zu beachten, dass gemäss Rechtsprechung betreffend geldwerte Leistungen erst eine Differenz von 25% zwischen Kaufpreis und Verkehrswert bei Liegenschaften als Indiz für ein – zur Aufrechnung führendes – offensichtliches Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung angesehen werde (VerwGE B 2024/58 f. vom 3. Februar 2025 E. 3.4.1 m.H. auf BGer 2C_785/2020 vom 18. März 2021 E. 2.5.1 und E. 2.5.5). Eine Orientierung an dieser Schwelle erscheine auch bei Fahrnisgegenständen sachgerecht. Der diesbezüglich beweisbelastete Beschwerdegegner (Steuerverwaltung) habe nicht aufgezeigt, dass der Leistung der Beschwerdeführerin im Jahr 2017 auf das Konto 1460 ihres Aktionärs F.__ mit der Einbringung des Jaguars durch den Aktionär keine – im dargelegten Sinn – angemessene Gegenleistung gegenüberstehe. Auch ein simuliertes Geschäft werde zu Recht von keiner Seite behauptet, zumal es hierfür an jeglichen Anhaltspunkten fehle. Mit Blick auf die dargelegten Gegebenheiten erscheine es gerechtfertigt, im Umfang des Einbringungswerts 2017 von einer Aufrechnung abzusehen (Verwaltungsgericht, B 2025/105, B 2025/106). Gegen dieses Urteil wurde Beschwerde beim Bundesgericht erhoben (Verfahren 9C_660/2025)
Publikationsplattform St.Galler Gerichte Steuerrecht. Sitz/Hauptsteuerdomizil einer juristischen Person. Art. 20 Abs. 1 StHG (SR 642.14). Art. 71 StG (sGS 811.1). Der Ort der tatsächlichen Verwaltung liegt praxisgemäss dort, wo eine Gesellschaft ihren wirtschaftlichen und tatsächlichen Mittelpunkt hat bzw. wo die normalerweise am Sitz sich abspielende Geschäftsführung besorgt wird. Massgebend ist die Führung der laufenden Geschäfte im Rahmen des Gesellschaftszweckes; bei mehreren Orten ist der Schwerpunkt der Geschäftsführung massgebend. Nicht entscheidend ist der Ort der Verwaltungsratssitzungen, der Generalversammlungen oder der Wohnsitz der Aktionäre (BGer 2C_1086/2012 vom 16. Mai 2013 E. 2.2 m.H.). Im konkreten Fall ging das Verwaltungsgericht davon aus, dass die Geschäfte der Beschwerdeführerin im Rahmen des Gesellschaftszwecks an mehreren Orten geführt werden. Es kam zum Schluss, dass die Indizienlage insgesamt für einen vom statutarischen Sitz in Z.__ /AR Ausserrhoden abweichenden Ort der tatsächlichen Verwaltung in Y.__/SG spreche. Ein solcher habe als «überwiegend wahrscheinlich» zu gelten, auch wenn F.__ bestimmte Leitungsfunktionen für die Beschwerdeführerin von O.__ aus wahrgenommen und ein Teil der Verwaltungs- und Managementtätigkeiten an spezialisierte Dienstleister delegiert gewesen sei. Im Jahr 2017 sei F.__ während mehrerer Monate in Y.__ gemeldet gewesen und habe für die Beschwerdeführerin Geschäftsleitungs- und Verwaltungshandlungen ausgeführt. Für die Vornahme solcher Tätigkeiten in Z.__/AR fehle es demgegenüber an jeglichen Hinweisen. Folglich seien der Beschwerdegegner und die Vorinstanz für das Jahr 2017 zu Recht vom Hauptsteuerdomizil der Beschwerdeführerin Y.__ ausgegangen. Art. 84 Abs. 1 StG (sGS 811.1) und Art. 58 Abs. 1 lit. b DBG (SR 642.11). Gewinn-Aufrechnung von geldwerten Leistungen einer AG. Das Verwaltungsgericht hielt hin-sichtlich der von der Vorinstanz bestätigten Gewinnaufrechnung eines Jaguar-Oldtimers fest, es gehe um ein Liebhaberobjekt, dessen Wert sich nicht ohne Weiteres bestimmen lasse; dies zeige sich insbesondere auch in den von den beiden Gutachtern veranschlagten grossen Preisspannen. Der Einbringungswert 2017 liege zwar gut einen Fünftel über dem von den beiden Schätzern festgelegten Versicherungswert/Marktwert. Indes sei zu beachten, dass gemäss Rechtsprechung betreffend geldwerte Leistungen erst eine Differenz von 25% zwischen Kaufpreis und Verkehrswert bei Liegenschaften als Indiz für ein – zur Aufrechnung führendes – offensichtliches Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung angesehen werde (VerwGE B 2024/58 f. vom 3. Februar 2025 E. 3.4.1 m.H. auf BGer 2C_785/2020 vom 18. März 2021 E. 2.5.1 und E. 2.5.5). Eine Orientierung an dieser Schwelle erscheine auch bei Fahrnisgegenständen sachgerecht. Der diesbezüglich beweisbelastete Beschwerdegegner (Steuerverwaltung) habe nicht aufgezeigt, dass der Leistung der Beschwerdeführerin im Jahr 2017 auf das Konto 1460 ihres Aktionärs F.__ mit der Einbringung des Jaguars durch den Aktionär keine – im dargelegten Sinn – angemessene Gegenleistung gegenüberstehe. Auch ein simuliertes Geschäft werde zu Recht von keiner Seite behauptet, zumal es hierfür an jeglichen Anhaltspunkten fehle. Mit Blick auf die dargelegten Gegebenheiten erscheine es gerechtfertigt, im Umfang des Einbringungswerts 2017 von einer Aufrechnung abzusehen (Verwaltungsgericht, B 2025/105, B 2025/106). Gegen dieses Urteil wurde Beschwerde beim Bundesgericht erhoben (Verfahren 9C_660/2025)