Luzern Verwaltungsgericht Abgaberechtliche Abteilung 17.09.1996 A 96 18 (1996 II Nr. 22)

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Instanz: Verwaltungsgericht Abteilung: Abgaberechtliche Abteilung Rechtsgebiet: Direkte Staats- und Gemeindesteuern Entscheiddatum: 17.09.1996 Fallnummer: A 96 18 LGVE: 1996 II Nr. 22 Leitsatz: § 112 Abs. 1 Ziff. 2 StG. Zwischenveranlagung; Erweiterung der Erwerbstätigkeit. Der Zwischenveranlagungsgrund der «Erweiterung bzw. Einschränkung der Erwerbstätigkeit» setzt einen Kausalzusammenhang zwischen «der Erweiterung der Erwerbstätigkeit und der Erhöhung des Erwerbseinkommens» bzw. zwischen der «Einschränkung der Erwerbstätigkeit und der Verminderung des Erwerbseinkommens» vor-aus. Trifft dies nicht zu, fehlt es an den anspruchsbegründenden Voraussetzungen für die Durchführung einer Zwischenveranlagung. So wie eine Zwischentaxation bei Wegfall bzw. Einschränkung der Erwerbstätigkeit nur zulässig ist, wenn damit eine Verminderung des Erwerbseinkommens einhergeht, ist bei der Erweiterung der Erwerbstätigkeit erforderlich, dass sich dadurch konsequenterweise das Einkommen erhöht. Rechtskraft: Diese Entscheidung ist rechtskräftig. Entscheid: A, von Beruf selbständiger Wirt, ist Teilhaber der Kollektivgesellschaft C, welche das Restaurant E führt. Am 10. September 1991 beteiligte er sich an der Kollektivgesellschaft D mit dem Restaurant F. Mit rechtskräftiger Verfügung vom 9. November 1993 veranlagte die Einschätzungsbehörde A für die Staats- und Gemeindesteuern 1991/92, wobei sie als Berechnungsgrundlage das in der Steuererklärung 1991/92 deklarierte Durchschnittseinkommen der Bemessungsperiode 1989/90 berücksichtigte. Am 7. Februar 1995 setzte die Veranlagungsbehörde das steuerbare Einkommen und Vermögen der Steuerperiode 1993/94 fest. Mit Einsprache liess A unter anderem beantragen, per 10. September 1991 eine Zwischenveranlagung wegen Erweiterung der Erwerbstätigkeit vorzunehmen. Die Staatssteuerkommission wies die Einsprache ab. Mit Verwaltungsgerichtsbeschwerde liess der Gesuchsteller sein Begehren erneuern. Aus den Erwägungen: 2. - a) Gemäss § 112 Abs. 1 Ziff. 2 StG wird eine Zwischenveranlagung auf den Zeitpunkt des Eintritts des massgebenden Tatbestandes vorgenommen bei einer dauernden Veränderung des veranlagten Reineinkommens um mehr als Fr. 5000.- durch Aufnahme oder Aufgabe der Erwerbstätigkeit, Berufswechsel, Pensionierung sowie Einschränkung oder Erweiterung der Erwerbstätigkeit, wenn sich deren Umfang sowie das Erwerbseinkommen um mindestens einen Drittel vermindern bzw. erhöhen. b) § 112 Abs. 1 StG (der Grundidee nach ähnlich wie Art. 96 BdBSt) gestattet, bestimmte dauernde Veränderungen der Bemessungsgrundlagen mittels einer Zwischenveranlagung zu berücksichtigen. Gewöhnliche Schwankungen in der Höhe des Einkommens sollen sich hingegen in der nachfolgenden Veranlagungsperiode auf die Steuer auswirken und derart auf die Dauer ausgleichen. Als Voraussetzung für eine Zwischenveranlagung genügt die Verminderung des Reineinkommens oder Reinvermögens für sich allein nicht. Erforderlich ist darüber hinaus das Vorliegen eines Zwischenveranlagungstatbestandes im Sinne von § 112 Abs. 1 StG. Die massgebenden Zwischenveranlagungsgründe sind im Steuergesetz abschliessend aufgezählt (LGVE 1985 II Nr. 22). Zudem ist diese Bestimmung insofern einschränkend auszulegen, als Zwischenveranlagungen grundsätzlich Ausnahmen bleiben sollen (LGVE 1989 II Nr. 16; vgl. auch ASA 57,152; BGE 115 Ib 10 Erw. 2, 110 Ib 313). Änderungen, welche mit dem Grund, der zur Zwischenveranlagung führt, nicht in einem ursächlichen Zusammenhang stehen, bleiben bei der Zwischenveranlagung zum vornherein unberücksichtigt. Als in ursächlichem Zusammenhang stehend gilt nur eine typische oder zwangsläufige Auswirkung des als Zwischenveranlagungsgrund anerkannten Ereignisses. Der Umfang der Zwischentaxation wird also bestimmt durch das Ereignis, welches Anlass für die Zwischentaxation ist (LGVE 1985 II Nr. 22, Urteil E. vom 7.2.1994 Erw. 2a; Reimann/Zuppinger/Schärrer, Kommentar zum Zürcher Steuergesetz, Bd. III, Bern 1969, N 1 zu § 61 StG). § 112 Abs. 1 StG will - abgesehen vom Tatbestand der Neuaufnahme einer Erwerbstätigkeit - den Veränderungen des Einkommens sowohl zugunsten als auch zuungunsten des Steuerpflichtigen durch eine Zwischentaxation Rechnung tragen, und zwar unter der vierfachen Voraussetzung: 1. dass qualitativ diese Veränderung nicht allein auf «normalen» Einkommensschwankungen, sondern auf einer Veränderung der Einkommensgrundlagen als solcher beruht (Aufgabe der Erwerbstätigkeit, Berufswechsel, Einschränkung oder Erweiterung der Erwerbstätigkeit usw.); 2. dass in zeitlicher Hinsicht diese qualitative Veränderung von Dauer ist; 3. dass quantitativ eine wesentliche Veränderung der Einkommenshöhe vorliegt (Verminderung bzw. Erhöhung des veranlagten Reineinkommens oder Reinvermögens um mehr als Fr. 5000.- bzw. Fr. 30000.-); 4. dass ein Kausalzusammenhang zwischen der Veränderung der Einkommensgrundlagen und der Veränderung der Einkommenshöhe besteht (vgl. den Wortlaut des § 112 Abs. 1 StG: ...«bei dauernder Veränderung des veranlagten Reineinkommens oder Reinvermögens ... durch ... Aufgabe der Erwerbstätigkeit»). Kausalität in diesem Sinne bedeutet, dass der Wegfall einer Einkommensquelle (gemäss obiger Ziff. 1) die Höhe des Reineinkommens (gemäss obiger Ziff. 3) negativ bzw. der Hinzutritt einer Einkommensquelle positiv «beeinflusst»; ist dies nicht der Fall, indem beispielsweise die zufolge Wegfalls einer Einkommensquelle an sich zu erwartende Einkommensverminderung durch den reichlicheren Ertrag einer andern Einkommensquelle ausgeglichen wird, so besteht kein Kausalzusammenhang zwischen dem Wegfall der Einkommensquelle und dem Gesamteinkommen und insoweit auch kein Anlass für eine Zwischentaxation (vgl. BGE 106 V 77; ZAK 1984, S. 328 Erw. 5dd). Für den Zwischenveranlagungsgrund der wesentlichen «Einschränkung oder der Erweiterung der Erwerbstätigkeit» müssen ferner noch zwei weitere Erfordernisse kumulativ erfüllt sein, nämlich eine Ausdehnung oder Reduktion des Umfanges um mindestens einen Drittel (qualitatives Element) sowie eine Erhöhung oder Verminderung des Erwerbseinkommens um mindestens einen Drittel (quantitatives Element). Die Veränderung um einen Drittel bezieht sich auf die Tatbestandselemente «Erwerbstätigkeit» einerseits und «Erwerbseinkommen» andererseits. Die Einschränkung oder Erweiterung muss sich also aus einem Vergleich der tatsächlichen Erwerbsverhältnisse mit jenen ergeben, die der allenfalls zu revidierenden Grundeinschätzung zugrunde gelegt worden sind (LGVE 1995 II Nr. 18 Erw. 3b). Auch diesbezüglich muss ein Kausalzusammenhang zwischen «der Erweiterung der Erwerbstätigkeit und der Erhöhung des Erwerbseinkommens» bzw. zwischen der «Einschränkung der Erwerbstätigkeit und der Verminderung des Erwerbseinkommens» gegeben sein. Trifft dies nicht zu, fehlt es an den anspruchsbegründenden Voraussetzungen für die Durchführung einer Zwischenveranlagung. 3. - a) Der Beschwerdeführer war laut seinen eigenen Aussagen ab dem 10. September 1991 an der Kollektivgesellschaft D beteiligt, wobei er nach dem Austritt des Teilhabers auf den 31. März 1992 das Restaurant F als Einzelfirma weiterführte. Er sieht darin einen Grund für die Durchführung einer Zwischenveranlagung wegen Erweiterung seiner Erwerbstätigkeit. Den Umfang der Ausdehnung um mindestens einen Drittel begründete er im Schreiben vom 20. August 1993 dahingehend, im angestammten Restaurant E jeweils von 17.00 Uhr bis 01.00 Uhr (= 8 Stunden) und im Restaurant F zusätzlich von 9.00 Uhr bis 15.00 Uhr (= 6 Stunden) gearbeitet zu haben. Ob bei bisheriger Ausübung einer vollen Erwerbstätigkeit - wie hier - die Beteiligung an einem zweiten Wirtschaftsbetrieb als Erweiterung der Erwerbstätigkeit im Sinne von § 112 Abs. 1 Ziff. 2 StG zu qualifizieren ist, erscheint im Hinblick auf die Rechtsprechung als fraglich (vgl. ZAK 1968, S. 305). So hat nämlich das Eidg. Versicherungsgericht in seiner Rechtsprechung zu Art. 25 der Verordnung zum AHVG, der eine Neueinschätzung der Beiträge Selbständigerwerbender wegen «Wegfalles oder Hinzutrittes einer Einkommensquelle» vorsieht, entschieden, dass keine Veränderung der Einkommensgrundlagen vorliege, wenn ein Versicherter mit zwei oder mehr Geschäften der gleichen Branche eines davon erweitere. Diese Frage braucht indessen hier nicht abschliessend geprüft zu werden, weil die Voraussetzungen für eine Zwischenveranlagung aus einem andern Grund ohnehin nicht erfüllt sind. b) Gemäss der Erfolgsrechnung vom 1. August 1991 bis 31. März 1992 schloss die Kollektivgesellschaft D mit einem Gesamtverlust von Fr. 46415.60 ab, wovon der Anteil des Teilhabers B Fr. 10600.- und derjenige des Beschwerdeführers Fr. 35815.60 beträgt. In der Zeit vom 1. April 1992 bis 31. März 1993 resultierte für den Beschwerdeführer ein weiterer Verlust von total Fr. 54939.36. Damit steht fest, dass die geltend gemachte Ausdehnung der Erwerbstätigkeit in der hier zu beurteilenden Periode durchgehend Verluste ausweist und es damit an der zu erwartenden Zunahme des Einkommens fehlt. Ist aber das Geschäftsergebnis negativ ausgefallen, so besteht nach dem oben Gesagten kein Kausalzusammenhang zwischen der geltend gemachten Erweiterung der Erwerbstätigkeit und der mit diesem Zwischenveranlagungstatbestand vorausgesetzten Einkommenserhöhung. So wie eine Zwischentaxation bei Wegfall bzw. Einschränkung der Erwerbstätigkeit nur zulässig ist, wenn damit eine Verminderung des Erwerbseinkommens einhergeht, ist bei Erweiterung der Erwerbstätigkeit erforderlich, dass sich dadurch konsequenterweise das Einkommen erhöht. Dies ergibt sich ohne weiteres auch aus dem Wortlaut von § 115 Abs. 1 und 2 StG, der unter der Marginalie «Bemessungsgrundlage» folgendes bestimmt: «Der Zwischenveranlagung wird die bisherige Grundeinschätzung, vermehrt oder vermindert um die durch die Änderung neu hinzugekommenen oder weggefallenen Teile des Einkommens, zugrunde gelegt. Die zufolge Zwischenveranlagung neu hinzugekommenen Teile des Einkommens werden nach den seit Eintritt des Zwischenveranlagungsgrundes bis zum Ende der Veranlagungsperiode erzielten, auf zwölf Monate berechneten Einkünften bemessen.» Daraus folgt, dass der Tatbestand der Erweiterung der Erwerbstätigkeit einerseits eine Zunahme des Einkommens, jener der Einschränkung andererseits eine Verminderung des Einkommens bedingt. Von «neu hinzugekommenen Einkommensteilen» kann dort nicht gesprochen werden, da der erweiterte Geschäftsbetrieb - wie vorliegend - Verluste ausweist. Fehlt ein Kausalzusammenhang im Sinne der dargelegten Rechtsprechung, so fällt eine Zwischenveranlagung ab dem 1. August 1991 ausser Betracht. Es muss daher bei der rechtskräftigen Grundeinschätzung vom 1. Januar 1991 bis 31. Dezember 1992 vom 9. November 1993 sein Bewenden haben. Das Begehren um Vornahme einer Zwischentaxation ist folglich abzuweisen.