Rechtsprechung Luzern
Instanz: Verwaltungsgericht Abteilung: Abgaberechtliche Abteilung Rechtsgebiet: Direkte Staats- und Gemeindesteuern Entscheiddatum: 12.07.1991 Fallnummer: A 91 9 A 91 10 LGVE: 1991 II Nr. 22 Leitsatz: § 157 StG; § 128 Abs. 2 und 3 VRG. Einleitung des Nach- und Strafsteuerverfahrens; Zwischenentscheid; Untersuchung; Delegation. Die Mitteilung an einen Steuerpflichtigen, dass gegen ihn ein Nach- und Strafsteuerverfahren eingeleitet werde, ist kein selbständig anfechtbarer Zwischenentscheid. Zur Durchführung der Untersuchung im Nach- und Strafsteuerverfahren ist ausschliesslich die Kantonale Steuerverwaltung zuständig. Eine Delegation an das Steueramt der Gemeinde ist ungesetzlich. Rechtskraft: Diese Entscheidung ist rechtskräftig. Entscheid: Die Kantonale Steuerverwaltung teilte dem Steuerpflichtigen mit, dass gegen ihn ein Nach- und Strafsteuerverfahren eingeleitet und die Untersuchung vom Steueramt der Stadt Luzern in Zusammenarbeit mit der Kantonalen Steuerverwaltung vorgenommen werde. Mit seiner Beschwerde verlangt der Steuerpflichtige die Feststellung, dass die Einleitung des Nach- und Strafsteuerverfahrens ohne Rechtsgrund erfolgt und daher nichtig sei, und dass zur Untersuchung ausschliesslich die Kantonale Steuerverwaltung zuständig sei. Das Verwaltungsgericht hat erwogen: 1. - ... 2. - Im angefochtenen Entscheid wird einerseits dem Beschwerdeführer die Einleitung des Nach- und Strafsteuerverfahrens eröffnet und anderseits das Steueramt der Stadt Luzern mit der Untersuchung betraut. Die Kantonale Steuerverwaltung betrachtet den Entscheid als Zwischenentscheid, soweit er die Zuständigkeit der Untersuchung zum Gegenstand hat. Gemäss § 1 28 Abs. 1 VRG ist das Rechtsmittel, unter Vorbehalt von Abs. 2 und 3, erst gegen den Endentscheid zulässig. Verfahrensleitende Verfügungen und andere Zwischenentscheide können mit dem gegen den Endentscheid zulässigen Rechtsmittel selbständig angefochten werden, wenn sie einen nicht wieder gutzumachenden Nachteil bewirken würden (§ 128 Abs. 2 VRG). Selbständig anfechtbar sind namentlich Zwischenentscheide über: Zuständigkeit, Ausstand, Ablehnung der von einer Partei oder einem Dritten beantragten Beiladung, Aussetzen, Trennung oder Vereinigung von Verfahren, vorsorgliche Verfügungen, Pflicht zur Edition von Urkunden, Aussagepflicht bei Zeugen- und Parteieinvernahmen, Pflicht zur medizinischen Begutachtung, Verweigerung der Akteneinsicht und Verweigerung der unentgeltlichen Rechtspflege (§ 128 Abs. 3 lit. a-h VRG). Es ist zu Recht unbestritten, dass der angefochtene Entscheid keinen Endentscheid im Sinne von § 128 Abs. 1 VRG darstellt. Auf die vorliegende Beschwerde ist daher nur einzutreten, wenn die Voraussetzungen für die selbständige Anfechtung eines Zwischenentscheides erfüllt sind. Die grundlegende Voraussetzung, dass die Nach- und Strafsteuerverfügung beim Verwaltungsgericht anfechtbar ist, ist klarerweise gegeben (§ 158 f. StG; G 1990 505). Da der angefochtene Entscheid jedoch zwei voneinander unabhängige Fragen - Einleitung des Verfahrens und Delegation der Untersuchung - beschlägt, ist die weitere Voraussetzung gemäss § 128 Abs. 2 bzw. 3 VRG getrennt zu prüfen. 3. - Die Einleitung des Nach- und Strafsteuerverfahrens gegen den Beschwerdeführer stellt keinen der in § 128 Abs. 3 VRG genannten Tatbestände dar, welche eine selbständige Anfechtung des Zwischenentscheides ohne weiteres zulassen (vgl. auch BGE 108 I b 465 bzw. Pra 72 Nr. 290). Daher stellt sich die Frage, ob durch die Einleitung des Nach- und Strafsteuerverfahrens beim Beschwerdeführer ein nicht wieder gutzumachender Nachteil bewirkt würde (§ 128 Abs. 2 VRG). Das Verfahren wegen Steuerhinterziehung ist durch die Kantonale Steuerverwaltung einzuleiten, sobald Anhaltspunkte für eine Steuerhinterziehung vorliegen (§ 155 Abs. 1 StG). Die Mitteilung der Einleitung an den Beschuldigten ist notwendig, damit dieser weiss, was Gegenstand der Untersuchung ist, und damit er von seinen Rechten Gebrauch machen bzw. sich richtig verteidigen kann. Ist das Verfahren nicht gültig eröffnet worden, sind die ergangenen Verfahrenshandlungen mangelhaft (vgl. Zweifel, Die Strafsteuer als Strafe, in: ASA Bd. 58 S. 22f.; Behnisch, Das Steuerstrafrecht im Recht der direkten Bundessteuer, Bern 1991, S. 279 f.). Zur Einleitung reicht der Verdacht, dass ein bestimmter Steuerpflichtiger dem Staat einen Steuerbetrag vorenthalten hat. Gegenstand des Untersuchungsverfahrens bildet dann die Frage, ob er durch Unterlassung von Mitwirkungspflichten oder durch Verschweigen von Tatsachen schuldhaft eine zu tiefe Besteuerung erwirkt hat (vgl. Behnisch, a. a. O., S. 279). Inwiefern im Lichte dieser Grundsätze beim Beschwerdeführer durch die Einleitung des Nach- und Strafsteuerverfahrens ein nicht wieder gutzumachender Nachteil bewirkt werden könnte, legt er nicht dar und ist auch nicht ersichtlich. Insbesondere behauptet er nicht, die Einleitung des Nach- und Strafsteuerverfahrens sei infolge Fristablaufs verwirkt. Die Vorbringen des Beschwerdeführers, er habe gar keine geldwerten Leistungen der Besteuerung entziehen können, stellen indessen eine erste Verteidigung dar. Wie es sich damit wirklich verhält, wird aber Gegenstand der eigentlichen Untersuchung sein, welche der blossen Verfahrenseinleitung folgen wird. Allein daraus lässt sich aber ein nicht wieder gutzumachender Nachteil nicht ableiten. Somit ist gegen die Mitteilung der Verfahrenseinleitung ein Rechtsmittel nicht gegeben, weshalb auf die Beschwerde in diesem Punkt nicht einzutreten ist. Bei diesem Ergebnis braucht auf die ausschliesslich materiellen Vorbringen des Beschwerdeführers nicht eingegangen zu werden. 4. - Bei der weiteren, gestützt auf § 157 StG getroffenen Anordnung der Kantonalen Steuerverwaltung, dass die Untersuchung vom Steueramt der Stadt Luzern in Zusammenarbeit mit der Kantonalen Steuerverwaltung vorgenommen werden, handelt es sich unbestrittenermassen um einen Zwischenentscheid betreffend Zuständigkeit. Damit ist der Tatbestand von § 128 Abs. 3 lit. a VRG gegeben. Auf die Beschwerde ist demnach in diesem Punkt einzutreten. Die Kantonale Steuerverwaltung stützt ihren Entscheid auf § 157 StG ab, wonach sie die erforderlichen Untersuchungsmassnahmen anordnet. Die Kompetenz, die Untersuchung ganz oder teilweise zu delegieren, ist ihr im Gesetz nicht eingeräumt worden. Daher obliegt die Untersuchung aufgrund der geltenden gesetzlichen Zuständigkeitsordnung ausschliesslich der Kantonalen Steuerverwaltung. Dies entspricht der allgemein anerkannten Auffassung, wonach bei der Ausübung einer Verwaltungstätigkeit von der gesetzlichen Zuständigkeitsordnung nicht abgewichen werden darf, es sei denn, das Gesetz selber lasse nach Wortlaut oder Sinn die Möglichkeit einer Abweichung oder Delegation zu (vgl. Aargauische Gerichts- und Verwaltungsentscheide 1986, S. 505; vgl. allgemein dazu Imboden/Krähenmann, Verwaltungsrechtsprechung, Ergänzungsband, Nr. 141). An diesem Ergebnis ändern die Vorbringen der Kantonalen Steuerverwaltung nichts. Das Steueramt der Stadt Luzern als solches ist eine Amtsstelle der Einwohnergemeinde Luzern, mithin in deren kommunale Verwaltungsorganisation eingebunden, und es gehört daher nicht zur Kantonalen Steuerverwaltung. Dass innerhalb des Steueramtes der Stadt Luzern vom Regierungsrat gewählte Einschätzungsexperten tätig sind, vermag die fehlende Delegationskompetenz schon deshalb nicht wettzumachen, weil die Delegation nicht an einen bestimmten Einschätzungsexperten, sondern generell an das Steueramt der Stadt Luzern als Amtsstelle erfolgt ist. Der Hinweis, die Untersuchung sei in Zusammenarbeit mit der Kantonalen Steuerverwaltung vorzunehmen, weshalb bloss eine Delegation der Instruktion vorliege, vermag zu keiner andern Betrachtungsweise zu führen, weil im Gesetz überhaupt keine Delegation irgendwelcher hoheitlicher Handlungsbefugnisse an eine ausserhalb der Kantonalen Steuerverwaltung angesiedelte Behörde bzw. Verwaltungsstelle vorgesehen ist. Die Frage, ob eine Delegation der Untersuchung innerhalb der Kantonalen Steuerverwaltung an eine andere Abteilung als die hiefür vorgesehene Abteilung Nach- und Strafsteuern oder einen einzelnen Beamten zulässig wäre, ist für den Ausgang dieses Verfahrens ohne Belang und kann daher offen gelassen werden. Somit steht fest, dass die im angefochtenen Entscheid vorgenommene Delegation der Untersuchung an das Steueramt der Stadt Luzern gegen die gesetzlich vorgezeichnete Zuständigkeitsordnung verstösst. Demnach ist die Beschwerde in diesem Punkt gutzuheissen. Nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens und daher nicht zu prüfen ist, ob die in § 158 StG der Kantonalen Steuerverwaltung zugewiesene Entscheidungskompetenz mit dem in Art. 6 EMRK verankerten Anklageprinzip vereinbar ist.