11/22 Steuern PVG 2009 Grundstückgewinn- oder Einkommenssteuer. Abgrenzung. – Die Veräusserung von baulicher Ausnützung ist nicht mit der Einkommenssteuer, sondern mit der Grundstückgewinnsteuer zu erfassen, wenn sie wesentlich ist. Imposta sul trapasso immobiliare o sul reddito. Delimitazione. – L’alienazione di sfruttamento edilizio – se è importante – non va tassata con l’imposta sul reddito, ma con l’im- posta sul trapasso di proprietà. Erwägungen: 2. Die Übertragung der Ausnützung durch privatrechtliche Vereinbarung zeitigt insofern öffentlich-rechtliche Wirkung, als die abtretende Parzelle im Ausmass der Ausnützungsübertragung von Gesetzes wegen mit einem Bauverbot im Sinne einer öffentlichrechtlichen Eigentumsbeschränkung belegt wird. Daraus erhellt ohne Weiteres, dass mit Bezug auf die Beantwortung der Frage, ob die Veräusserung der Ausnützung der Grundstückgewinnsteuer unterliegt, eine Prüfung im Lichte von Art. 42 Abs. 2 lit. c StG (wirtschaftliche Handänderung) vorgenommen werden muss. Nach dieser Bestimmung ist nämlich die Belastung eines Grundstücks mit öffentlich-rechtlichen Eigentumsbeschränkungen der Veräusserung gleichgestellt, wenn diese die unbeschränkte Bewirtschaftung oder den Veräusserungswert des Grundstücks dauernd und wesentlich beeinträchtigt und ein Entgelt geleistet wird. Nach der Praxis der Steuerverwaltung wird mit Bezug auf die steuerliche Behandlung eines Verkaufs der Ausnützung bei Grundstücken des Privatvermögens in Auslegung von Art. 42 Abs. 2 lit. c StG wie folgt unterschieden: – Wird bloss ein Teil der Ausnützung verkauft, qualifiziert sich der entsprechende Erlös als Vermögensertrag. Dieser wird im Bund und im Kanton der Einkommenssteuer unterstellt (vgl. Art. 22 StG bzw. Art. 21 DBG). – Der Verkauf der ganzen Ausnützung und damit der gesamten Nutzungsmöglichkeit kommt wirtschaftlich einem Verkauf des Grundstückes gleich; die entsprechende Entschädigung stellt folglich privaten Kapitalgewinn dar, welcher im Bund steuerfrei ist und im Kanton der Grundstückgewinnsteuer unterliegt (vgl. Art. 16 Abs. 3 DBG, Art. 42 Abs. 2 lit. c StG). 127 22
11/22 Steuern PVG 2009 Diese Praxis steht – jedenfalls in ihrer Absolutheit – nicht in Einklang mit dem Wortlaut des Gesetzes. Dazu ist zunächst festzuhalten, dass die dingliche Belastung eines Grundstückes mit privatrechtlichen Dienstbarkeiten oder öffentlichrechtlichen Eigentumsbeschränkungen im Ergebnis dem Teilverkauf eines Grundstückes gleichkommt (vgl. Klöti-Weber/Baur in Kommentar zum Aargauer Steuergesetz, 3.A., N 1 zu § 108 mit Hinweisen). Ein solcher löst nun unbestritten die Grundstückgewinnsteuer aus. Die Veräusserung eines wesentlichen Teils der BGF bewirkt im entsprechenden Umfang ein Bauverbot und kommt im Effekt einer Abparzellierung wenn nicht gleich, so doch nahe. Auch in Richner/Frei/Kaufmann/Meutner, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, 2. A., N 128 zu § 216, wird die Auffassung vertreten, dass Nutzungsübertragungen in der Regel als wesentliche Beeinträchtigung im Sinne von § 216 bzw. dem gleichlautenden Art. 42 Abs. 2 lit. c StG zu qualifizieren sind. Dieser Ansicht folgt auch das Verwaltungsgericht. Wie das Verwaltungsgericht und auch das Bundesgericht schon festgestellt haben, beträgt der für eine Nutzungsübertragung zu bezahlende Preis üblicherweise 60 % des Baulandwertes (vgl. VGE 604/97, 218A und 221A/88 und unveröffentlichtes Urteil des Bundesgerichtes vom 14. Januar 1991 i. S. Erbengemeinschaft H. c. C., S. 19). In der heutigen Zeit knappen Baulandes in den Tourismusgemeinden dürfte sich der Wertanteil der BGF am Baulandpreis sogar noch erhöht haben. Wenn nun wie vorliegend 220 m2 BGF von insgesamt 444 m2 zu einem Preis von Fr. 470 000.– verkauft wurden, kann nicht im Ernst in Abrede gestellt werden, dass diese Veräusserung die unbeschränkte Bewirtschaftung oder den Veräusserungswert des Grundstücks dauernd und wesentlich beeinträchtigt hat. Die Beschwerdeführer haben ja durch den Verkauf der Ausnützung die Realisierbarkeit eines Wohngebäudes mit 220 m2 BGF aufgegeben, was einem grösseren Einfamilienhaus entspricht. Sie müssen sich dauernd an das dadurch auf ihrer Parzelle entstandene Bauverbot halten und haben dafür ein hohes Entgelt eingestrichen. Der zu beurteilende Vorgang erfüllt damit klarerweise die Kriterien von Art. 42 Abs. 2 lit. c StG und ist demnach mit der Grundstückgewinnsteuer und nicht mit der Einkommenssteuer zu erfassen. Für eine historische Auslegung oder einen Vergleich mit der Handänderungssteuer bleibt angesichts des klaren Gesetzeswortlautes kein Raum. Nicht zu beantworten ist vorliegend die Frage, ob ein Verkauf von BGF, der als nicht wesentliche Beeinträchtigung eingestuft werden muss, mit der Einkommenssteuer als Vermögens- 128
11/22 Steuern PVG 2009 ertrag zu erfassen ist, oder ob es sich dabei um einen steuerfreien Kapitalgewinn handelt. Die Beschwerde ist demnach gutzuheissen. A 09 29 Urteil vom 15. Dezember 2009 129