66 Steuern 9 Imposte Kantonssteuer. Einkommenssteuer. Vorzugsmiete an nahestehende Person. – Diese ist neu gestützt auf Art. 22 Abs. 1 lit. b und Abs. 5 StG voll steuerbar, wenn das Grundstück zu einem er- heblich vom Marktwert abweichenden Mietzins an eine nahestehende Person vermietet wird (E. 1–4). – Diese Besteuerung stellt keine Ungleichbehandlung gegenüber der reduzierten Eigenmietwertbesteuerung dar (E. 5–6). Imposta cantonale. Imposta sul reddito. Affitto preferen- ziale a persona con la quale s’intrattengono stretti rap- porti. – Quest’ultimo è ora completamente imponibile sulla base dell’art. 22 cpv. 1 lett. b e cpv. 5 LIC, se il fondo è dato in locazione o affitto a una persona, con la quale s’intrattengono stretti rapporti ad una pigione considerevolmente divergente dal valore locativo di mercato (cons. 1– 4). – Questa imposizione non rappresenta una disparità di trattamento per rapporto alla riduzione del valore loca- tivo proprio (cons. 5–6). Erwägungen: 1. Anfechtungsobjekt des vorliegenden Beschwerdeverfahrens bildet der Einspracheentscheid der Steuerverwaltung vom 13. Mai 2008 bzw. die diesem zugrunde liegende Veranlagungsverfügung vom 13. Februar 2008 betreffend die Kantonssteuer für das Jahr 2006. Streitig und zu beurteilen ist die Frage, ob bei der Vermietung an nahestehende Personen zu einem unter dem amtlich geschätzten Eigenmietwert liegenden Mietzins der tatsächlich erzielte Mietzins oder der höhere Eigenmietwert bei der Ermittlung des steuerbaren Einkommens des Eigentümers und Vermieters Anwendung findet und ob für die Berücksichtigung des höheren Eigenmietwertes eine hinreichende gesetzliche Grundlage besteht. 13
67 9/13 Steuern PVG 2008 2. Art. 22 des StG, welcher Bestimmungen bezüglich der Einkommenssteuer aus unbeweglichem Vermögen enthält, war in den vergangenen Jahren wiederholt Gegenstand von Revisionen. So wurden per 1. Januar 2008 u.a. die Absätze 2 und 4 eingefügt, weshalb die aktuelle Absatznummerierung der genannten Bestimmung nicht mit derjenigen aus den Vorjahren korrespondiert. Materiell haben die hier massgebenden Absätze dieser Bestimmung jedoch keine Änderungen erfahren, weshalb sich die nachfolgenden Ausführungen in den Erwägungen auf die neuste Fassung des Steuergesetzes, welche im Januar 2008 in Kraft getreten ist, beziehen. 3. a) Natürliche Personen sind kraft persönlicher Zugehörigkeit unbeschränkt steuerpflichtig, wenn sie im Kanton ihren steuerrechtlichen Wohnsitz oder Aufenthalt haben (Art. 6 Abs. 1 StG). Natürliche Personen, die im Kanton weder einen Wohnsitz noch einen Aufenthalt haben, sind kraft wirtschaftlicher Zugehörigkeit beschränkt steuerpflichtig, wenn sie an Grundstücken im Kanton Eigentum haben (Art. 7 Abs. 1 lit. c StG). Wer im Kanton nur für einen Teil des Einkommens und Vermögens steuerpflichtig ist, entrichtet die Steuern für die im Kanton steuerbaren Werte nach dem Steuersatz, der seinem gesamten Einkommen und Vermögen entspricht (Art. 9 Abs. 1 StG). b) Die Beschwerdeführer besitzen in S., Kanton Graubünden, eine Eigentumswohnung, welche sie an ihre Tochter und den Schwiegersohn vermieten. Es ist vorliegend somit unbestritten, dass die Beschwerdeführer im Kanton Graubünden bezüglich der kantonalen Steuern der beschränkten Steuerpflicht unterstehen. 4. a) Gemäss Art. 7 Abs. 1 StHG unterliegen alle wiederkehrenden und einmaligen Einkünfte, insbesondere solche aus unselbständiger und selbständiger Erwerbstätigkeit, aus Vermögensertrag, eingeschlossen die Eigennutzung von Grundstücken, aus Vorsorgeeinrichtungen sowie aus Leibrenten der Einkommenssteuer. Diese Regelung schreibt den Kantonen die Besteuerung des Eigenmietwertes von Grundstücken ausdrücklich vor. Bei der direkten Bundessteuer wird der Mietwert der selbstgenutzten Wohnung nach dem objektiven Marktwert festgelegt. Nach der Praxis des Bundesgerichts zur direkten Bundessteuer kann bei Mietverträgen unter Verwandten nicht bereits aus der Tatsache, dass der vereinbarte Mietzins unter dem Eigenmietwert liegt, auf Eigennutzung geschlossen werden. Liegt jedoch der vereinbarte Mietzins unter dem Eigenmietwert, so ist die Differenz zwischen dem vereinbarten Mietzins und dem Eigenmietwert dem Eigen-
9/13 Steuern PVG 2008 68 tümer als steuerbares Einkommen aus unbeweglichem Vermögen zuzurechnen; allerdings muss es sich um einen bedeutenden Differenzbetrag handeln (BG-Urteil vom 22. Februar 2007 [2C_12/2007] E. 3.2). b) Im kantonalen Steuerrecht haben verschiedene Kantone (OW, NW, AR, AI, SG, JU) wie auch der Kanton Graubünden, im Nachgang zu PVG 1997 Nr. 32, eine klare gesetzliche Grundlage geschaffen, die es erlaubt, die Differenz zwischen vereinbartem Mietzins und Eigenmietwert steuerlich zu erfassen (Blöchliger, Die Besteuerung der Vorzugsmiete an Liegenschaften, StR 62/2007, S. 610 ff.). Gemäss Art. 22 Abs. 1 StG sind Erträge aus unbeweglichem Vermögen, insbesondere Einkünfte aus Vermietung, Verpachtung, Nutzniessung oder sonstiger Nutzung (lit. a) sowie der Mietwert von Gebäuden oder Gebäudeteilen, die sich der Steuerpflichtige kraft Eigentums oder eines Nutzungsrechtes für den Eigengebrauch zur Verfügung hält (lit. b) steuerbar. Die Besteuerung des Mietwertes einer Wohnung, die der Steuerpflichtige als Eigentümer im Sinne von lit. b der erwähnten Bestimmung selbst bewohnt oder die ihm zumindest zur jederzeitigen freien Verfügung steht (Eigengebrauch), entspricht dem Grundsatz der rechtsgleichen Behandlung der Wohnungseigentümer einerseits und der Mieter andererseits. Massgebend für die Bemessung des anzurechnenden Eigenmietwertes ist dabei grundsätzlich der objektive Marktwert der Liegenschaftsnutzung, d.h. der Mietzins, den der Steuerpflichtige bei der Vermietung von einem Dritten erhalten könnte (Art. 22 Abs. 2 StG). Der Mietwert gemäss Abs. 1 lit. b der genannten Bestimmung ist auch dann steuerbar, wenn das Grundstück zu einem erheblich vom Marktmietwert abweichenden Mietzins an eine nahestehende Person vermietet oder verpachtet wird (Art. 22 Abs. 5 StG). Mit dieser Bestimmung wollte der Gesetzgeber sicherstellen, dass auch im Fall einer Vorzugsmiete, namentlich unter Verwandten, eine rechtsgleiche Besteuerung durchgesetzt werden kann. Von einer erheblichen Abweichung im Sinne von Art. 22 Abs. 5 StGB wird bei einer Differenz von 20% oder mehr gesprochen (Grossratsprotokoll vom März 1999, Nr. 4, 98/99, S. 536). c) Im Folgenden ist zu beurteilen, ob die umstrittene Aufrechnung zu Recht vorgenommen wurde. Im vorliegenden Fall haben die Beschwerdeführer ihre Eigentumswohnung zu einem Mietzins von Fr. 13200.00 pro Jahr an die Tochter und den Schwiegersohn vermietet. Die Besteuerung des Eigenmietwerts basiert im Kanton Graubünden auf den amtlichen Schätzungen. Die amt-
9/13 Steuern PVG 2008 69 liche Schätzung stellt ein taugliches Instrument dar, um die Unterpreislichkeit eines Mietverhältnisses zu überprüfen, beruht doch der amtlich geschätzte Eigenmietwert in der Regel auf der Vergleichsmethode. Mit den Schätzungen wird auf Grund von Vergleichsobjekten in der engeren Umgebung der Eigenmietwert ermittelt, der bei einer Drittvermietung erzielt werden könnte (VGU A 07 44). Der Eigenmietwert der Liegenschaft beträgt gemäss amtlicher Schätzung vom 20. Juni 2008, welche im Übrigen von den Beschwerdeführern nicht angefochten wurde und daher in Rechtskraft erwachsen ist, Fr. 19 200.00. Dieser Wert wurde auch von der Steuerverwaltung im Rahmen ihrer Duplik anerkannt. Zwischen den effektiven Einnahmen und dem neu festgelegten Eigenmietwert der Liegenschaft ergibt sich eine Differenz von Fr. 6000.00 bzw. 31,25 %, welche gemäss vorstehenden Ausführungen als «erheblich» bezeichnet werden kann. Schliesslich ist auch das zweite Erfordernis der «nahestehenden Person(en)» vorliegend erfüllt; so gelten doch die Tochter und der Schwiegersohn als nahe Verwandte unbestrittenermassen als nahestehend. Dass im streitigen Fall eine «unterpreisliche Vermietung an nahestehende Personen» vorliegt, was von Gesetzes wegen dem Eigengebrauch gleichgestellt ist, ist zu bejahen. Die Steuerverwaltung hat somit die Differenz von Fr. 6000.00 bzw. 31,25 % zu Recht im Sinne von Art. 22 Abs. 5 StG aufgerechnet. 5. a) Die Beschwerdeführer bringen weiter vor, dass, wenn die jetzigen Mieter der Stockwerkeigentumswohnung Eigentümer würden, der Steuer-Eigenmietwert zur Anwendung gelangen würde. Dieser sei anzupassen und gegenüber den Fr. 22800.00 herabzusetzen. Es ist richtig, dass für die am Wohnsitz dauernd selbst bewohnte Liegenschaft lediglich 70 % des Eigenmietwertes berechnet werden (Art. 22 Abs. 3 StG). Dafür wird aber wie in der Bestimmung erwähnt, vorausgesetzt, dass das Steuersubjekt am Ort der Liegenschaft Wohnsitz hat und diese dauernd selbst bewohnt. Die Beschwerdeführer können sich folglich bereits vom Wortlaut der Norm her nicht auf Art. 22 Abs. 3 StG berufen, da sie nicht in der Gemeinde S. Wohnsitz haben, was sie im Übrigen auch nicht geltend machen. Dass der Selbstnutzungsabzug für Liegenschaften, die von nahe stehenden Personen genutzt werden, nicht gelten soll, ergeht bereits aus der betreffenden Bestimmung, wonach nur «das am Wohnsitz selbst (durch den Eigentümer) genutzte Wohneigentum» in den Genuss der Tieferbewertung kommen darf. Die gesetzliche Grundlage für die Berücksichtigung eines Eigenmietwertes von 100 % bei einer Fremdvermietung ist
9/13 Steuern PVG 2008 70 daher hinreichend bestimmt. Die Anwendung der betreffenden Norm entgegen ihrem klaren Wortlaut, wie das von den Beschwerdeführern verlangt wird, würde gegen deren Sinn und Zweck verstossen. Mit dem Selbstnutzungsabzug von 30 % verfolgte der Gesetzgeber das Ziel, die Bildung von am Wohnsitz selbstgenutztem Wohneigentum zu fördern. Die Gewährung des Abzuges auch bei Vermietung an Dritte, selbst wenn es sich um nahe stehende Personen handelt, ist von diesem im Gesetz umschriebenen Zweck nicht mehr gedeckt. Abzugsberechtigt soll nach dem klaren Wortlaut und wie aufgezeigt, auch nach dem Sinn und Zweck des Gesetzes, nur derjenige Eigentümer sein, der sein Wohneigentum am Wohnsitz selber nutzt. Diese zur Vermietung an nahe stehende Personen unterschiedliche Veranlagung ist daher gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung sachlich begründet und durchaus zulässig (BG-Urteil vom 26. Juni 2008 [2C_188/2007]). Würde die Liegenschaft der Beschwerdeführer hingegen durch dieTochter und den Schwiegersohn erworben, würde diese, sofern die Voraussetzungen nach Art. 22 Abs. 3 StG erfüllt wären, zu 70 % des Mietwertes besteuert werden. Da vorliegend aber die Beschwerdeführer Eigentümer der betreffenden Liegenschaft sind, gelangt die Eigenmietwertreduktion von 30 % nicht zur Anwendung. 6. Aufgrund des Dargelegten ergibt sich, dass die Beschwerde unbegründet und deshalb abzuweisen ist, soweit sie nicht wegen der neuen amtlichen Schätzung vom 20. Juni 2008 anerkannt wurde. A 08 30 Urteil vom 10. Oktober 2008 Dagegen an das Bundesgericht erhobene Beschwerde in öffentlichrechtlichen Angelegenheiten noch pendent.