A 09 39 4. Kammer URTEIL vom 27. Oktober 2009 in der verwaltungsrechtlichen Streitsache betreffend Nachlasssteuer 1. Am 23. Mai 2004 verstarb in … ... Am 22. Juni 2006 erliess die kantonale Steuerverwaltung die Veranlagungsverfügung für die Nachlasssteuer in Sachen Erben … in der Höhe von Fr. 30’336.--. Die Gemeinde … veranlagte mit Verfügung vom 28. Juni 2006 die Erbschaftssteuer in der Höhe von Fr. 72’800.--. Die Zustellung der Veranlagungsverfügungen erfolgte an den Erbenvertreter. In der Folge wurden die Nachlass- und Erbschaftssteuern durch … aus dem Nachlass bezahlt. Mit Schreiben vom 25. Mai 2009 forderte die Beschwerdeführerin die kantonale Steuerverwaltung erstmals auf, es sei … mittels Verfügung zu verpflichten, ihr Fr. 15’345.--, zuzüglich 5% Zins seit 9. Juni 2008, zu bezahlen. Mit Schreiben vom 3. Juli 2009 teilte die Steuerverwaltung der Beschwerdeführerin mit, dass die von ihr gegenüber … geltend gemachte Regressforderung auf dem Zivilweg geltend zu machen sei. Seitens der Steuerverwaltung bestehe daher keine Möglichkeit, verfügungsweise tätig zu werden. Daraufhin verlangte die Beschwerdeführerin mit Schreiben vom 9. Juli 2009 erneut, dass ihre Regressforderung gegenüber … durch die Steuerverwaltung geltend gemacht werde. Die Steuerverwaltung wies die Beschwerdeführerin in einem weiteren Schreiben vom 13. Juli 2009 nochmals darauf hin, dass die Regressforderung auf dem Zivilweg geltend zu machen sei. 2. Dagegen liess … am 21. September 2009 beim Verwaltungsgericht Beschwerde erheben mit den Anträgen, es sei der Nichteintretensentscheid der kantonalen Steuerverwaltung aufzuheben (Ziff. 1) und Frau … zu verpflichten, … CHF 15'345.--, zuzüglich 5% Zins ab 9. Juni 2008, zu
bezahlen. Entgegen der von der Vorinstanz vertretenen Auffassung unterstehe das Regressverhältnis zwischen solidarisch haftenden Solidarschuldnern öffentlichem Recht. Bereits in BGE 108 II 490 habe das Bundesgericht deutlich gemacht, dass ein solidarischer Steuerschuldner seinen Regress nicht mit Erfolg vor einem Zivilgericht geltend machen könne. Das Bundesgericht differenziere auch nicht zwischen Erbmasse- und Erbanfallssteuer, wie es die Vorinstanz glauben machen wolle. Es stehe mithin fest, dass die steuerrechtliche Regressforderung als Anspruch öffentlich-rechtlicher Natur zu betrachten sei, wobei mangels einer entsprechenden Regelung im Steuerrecht das OR als Ersatzrecht heranzuziehen sei und insofern auch zum öffentlichen Recht werde. 3. a) Die kantonale Steuerverwaltung liess Abweisung der Beschwerde beantragen, soweit auf diese überhaupt eingetreten werden könne. Mangels einer entsprechenden Bestimmung im Steuergesetz, welche den direkten Weiterzug der angefochtenen Nichteintretensentscheide an das Verwaltungsgericht vorsehen würde, sei die Verwaltungsgerichtsbeschwerde gar nicht zulässig. Entsprechend sei auf diese nicht einzutreten. Selbst wenn aber die Zuständigkeit bejaht werden müsste, habe das Steuerrechtsverhältnis zwischen der Steuerverwaltung und den am Nachlass von … beteiligten Erben mit der Bezahlung der Nachlasssteuer geendet. Ob die … Regress nehmen könne, sei keine Frage des Steuerrechts, sondern des Zivilrechts.
b) Währenddem sich … nicht vernehmen liess, beantragte die beigeladene Gemeinde … die Abweisung der Beschwerde. Auf die weiteren Ausführungen der Parteien in ihren Rechtsschriften wird, soweit erforderlich, in den Erwägungen eingegangen. Das Gericht zieht in Erwägung:
1. Anfechtungsobjekt bilden zwei Schreiben vom 3. bzw. 13. Juli 2009 der kantonalen Steuerverwaltung, welche darin auf das Begehren der Beschwerdeführerin, es sei die im Rubrum aufgeführte Beigeladene mittels Verfügung zu verpflichten, ihr Fr. 15’345.--, zuzüglich 5% Zins seit 9. Juni 2008, zu bezahlen, unter Hinweis, dass die Regressforderung auf dem Zivilweg geltend zu machen sei, nicht eingetreten ist. 2. In formeller Hinsicht stellt sich vorweg die Frage, ob auf die Beschwerde überhaupt eingetreten werden kann. Zwar handelt es sich - wie die Parteien an sich zutreffend erkannt haben - bei den beiden angefochtenen Schreiben um Nichteintretensentscheide im Sinne von Art. 26 Abs. 2 des Gesetzes über die Verwaltungsrechtspflege (VRG), welche wie eine Verfügung anfechtbar sind. Doch gilt im Verfahren vor kantonalen Verwaltungsbehörden der Grundsatz, dass Entscheide bzw. Verfügungen einer Dienststelle mit Verwaltungsbeschwerde an das vorgesetzte Departement weiterzuziehen sind (Art. 28 Abs. 1 VRG). Diese wiederum ist nur dann ausgeschlossen, wenn gemäss Gesetz die Einsprache oder direkt die Beschwerde an das Verwaltungsgericht offen stehen (Art. 28 Abs. 2 VRG). Das Verwaltungsgericht wiederum beurteilt Beschwerden gegen Verfügungen von Dienststellen der kantonalen Verwaltung nur, soweit das kantonale Recht den direkten Weiterzug an das Verwaltungsgericht vorsieht (Art. 49 Abs. 1 lit. b VRG). Der direkte Weiterzug wiederum ist im kantonalen Steuergesetz (StG) nur für einige wenige Fälle vorgesehen. So etwa als Sprungbeschwerde gegen eine einlässlich begründete Veranlagungsverfügung (Art. 137a StG), als Beschwerde gegen Einspracheentscheide und Entscheide über Steuererlasse (Art. 139 Abs. 1 StG), als Beschwerde gegen Revisionsentscheide (Art. 142 Abs. 3 StG) und als Beschwerde gegen Sicherstellungsverfügungen (Art. 158 Abs. 3 StG). Hingegen enthält es gerade mit Blick auf Verfügungen wie die vorliegend angefochtenen - keine Bestimmungen, welche den (direkten) Weiterzug mittels Beschwerde an das Verwaltungsgericht als zulässig erklären würden. Mangels einer entsprechenden gesetzlichen Grundlage können diese daher gar nicht direkt mit verwaltungsgerichtlicher Beschwerde angefochten werden (vgl. Art. 49 Abs. 1 lit. b VRG e contrario). Auf die Beschwerde kann daher bereits mangels
Zuständigkeit nicht eingetreten werden. Von einer Überweisung der Angelegenheit an das kantonale Departement kann abgesehen werden (nachstehend 3.). 3. a) Selbst wenn nämlich die Zuständigkeit des Verwaltungsgerichts - entgegen obiger Ausführungen - bejaht werden könnte, wäre der Beschwerde kein Erfolg beschieden. In den beiden Schreiben ist die Beschwerdegegnerin auf das Begehren der Beschwerdeführerin nicht eingetreten. Sie stellte sich dabei auf den Standpunkt, das Regressverhältnis zwischen solidarisch haftenden Solidarschuldnern unterstehe in Fällen wie dem vorliegenden Zivilrecht und nicht öffentlichem Recht; entsprechend sei die Forderung auf dem Zivilweg durchzusetzen. Im vorliegenden Beschwerdeverfahren ist entsprechend nur zu prüfen, ob das Nichteintreten begründet war (vgl. PVG 1983 Nr. 85 mit Hinweis). Erweist sich Nichteintreten als begründet, hat dies einen Abweisungsentscheid zur Folge. Sollte es sich als unbegründet erweisen, könnte seitens des Gerichtes lediglich die angefochtene Verfügung aufgehoben und die Angelegenheit zur materiellen Behandlung der Eingabe an die Beschwerdegegnerin zurückgewiesen werden. Dazu besteht vorliegend jedoch kein Anlass. b) Wie seitens der Beschwerdegegnerin zutreffend dargelegt worden ist, wurde die mit Verfügung vom 22. Juni 2006 veranlagte Nachlasssteuer von der Beschwerdeführerin aus dem Nachlass längst bezahlt. Mit der Bezahlung endete das Steuerrechtsverhältnis zwischen der Steuerverwaltung und den am Nachlass beteiligten Erben. Die Beantwortung der Frage, wie die Beschwerdeführerin, welche die Steuerforderung beglichen hat, gegenüber anderen vom Nachlasser begünstigten Personen Rückgriff nehmen soll, ergibt sich nicht aus dem öffentlichen Recht (Steuerrecht, etc.). Der Hinweis auf BGE 108 II 490 ist unbehelflich. Abgesehen davon, dass die Beschwerdeführerin in ihrer Eingabe keinerlei stichhaltigen Argumente vorbringt, weshalb ihr Rechtsverhältnis im konkreten Fall - mangels einer ausdrücklichen gesetzlichen Regelung im StG - öffentlichem Recht unterstehen sollte, verkennt sie auch, dass das angerufene Urteil - welches im Übrigen das Regressverhältnis zwischen den Erben bei einer
Erbanfallsteuer und nicht einer Erbmassesteuer zum Inhalt hatte - in der Lehre (Schöbi, Die erbrechtliche Bedeutung von Steuern, Au SG, 1999, S. 296 ff.) auch einhellig und zu Recht kritisiert wurde. Auch soweit sie sich sinngemäss auf den Standpunkt stellt, dass hinsichtlich der Regressordnung zwischen den von der Nachlasssteuer betroffenen Erben eine Lücke im kantonalen Steuerrecht vorliege, kann ihr nicht gefolgt werden. Der Gesetzgeber hat mit der Nachlasssteuer und der Regelung der Zahlungssolidarität (Art. 115 Abs. 2 StG) dem Massenverfahren Rechnung getragen und damit ein möglichst wirksames Instrument zur komplikationsfreien Steuererhebung geschaffen. Auf eine Regelung des Regresses im StG im Sinne einer Regelung der Steuerlast im internen Verhältnis der Erben wurde bewusst verzichtet. Angesichts des qualifizierten Schweigens des Gesetzgebers besteht kein Anlass auf richterliche Lückenfüllung. Entsprechend bestand aber für die Vorinstanz auch kein Anlass auf die Begehren der heutigen Beschwerdeführerin einzutreten. Erweisen sich die Nichtentretensentscheide jedoch als zutreffend, ist die Beschwerde entsprechend abzuweisen. - Zusammenfassend ist die Beschwerde daher abzuweisen, soweit auf sie eingetreten werden kann. 4. Bei diesem Ausgang gehen die Verfahrenskosten zulasten der Beschwerdeführerin (Art. 73 VRG). Für die Zusprechung einer Parteientschädigung an die Beschwerdegegnerinnen und die Beigeladene besteht kein Anlass (Art. 78 VRG). Demnach erkennt das Gericht: 1. Die Beschwerde wird abgewiesen, soweit darauf eingetreten werden kann. 2. Die Gerichtskosten, bestehend - aus einer Staatsgebühr von Fr. 1'000.-- - und den Kanzleiauslagen von Fr. 224.-zusammen Fr. 1'224.-gehen zulasten von … und sind innert 30 Tagen seit Zustellung dieses Entscheides an die Finanzverwaltung des Kantons Graubünden, Chur, zu bezahlen. Die dagegen an das Bundesgericht erhobene Beschwerde wurde am 29. Juli 2010 abgewiesen, soweit darauf eingetreten wurde (2C_17/2010).