RÉPUBLIQUE E T
CANTON DE GENÈVE POUVOIR JUDICIAIRE A/518/2007 ICC DCCR/286/2009
DÉCISION DE LA COMMISSION CANTONALE DE RECOURS EN MATIÈRE ADMINISTRATIVE du 6 avril 2009
dans la cause
Société Coopérative X___
contre
ADMINISTRATION FISCALE CANTONALE (Impôt cantonal et communal 2003)
- 2/6 - A/518/2007 EN FAIT 1. Inscrite au Registre de commerce de Genève depuis le 17 février 2000, la Société Coopérative X___ (ci-après la contribuable ou la recourante) a pour but social de procurer à ses membres des logements et leurs dépendances, de type HLM, dans un bâtiment à construire dans le périmètre des actuelles parcelles 4___ et 4___ de la ville et commune de Genève, section Z___, de les gérer collectivement dans l'intérêt commun et de les louer à des conditions favorables à ses sociétaires détenteurs de parts de locataires. 2. Dans ses comptes de résultat annexés à sa déclaration fiscale 2003, la contribuable a notamment comptabilisé, à titre de charge, une "attribution à la réserve pour compensation de hausses de taux d'intérêts" s'élevant à 45'356 fr. Au passif de son bilan au 31 décembre 2003, la contribuable a comptabilisé ce même poste. L'exercice commercial 2003 s'était soldé par un bénéfice de 1'691 fr. 71 et le capital imposable s'élevait à 699'436 fr. 3. Suite à un bordereau provisoire du 22 décembre 2004, l'Administration fiscale cantonale (ci-après l'Administration) a notifié à la contribuable, par pli du 10 février 2005, un bordereau rectificatif pour l'impôt cantonal et communal (ICC) 2003. Fondé sur un bénéfice imposable de 45'792 fr. et un capital imposable de 744'792 fr., l'impôt dû s'élevait à 30'983 fr. 65. En établissant ce bordereau, l'Administration a ajouté au bénéfice imposable, ainsi qu'au capital imposable, le susdit poste de 45'356 fr., en le qualifiant d'attribution "à des provisions non admises fiscalement". A cet égard, l'Administration a précisé qu'il s'agissait d'une réserve pour charges futures non admise fiscalement, mais que toutefois celle-ci "sera restituée lors de son utilisation". 4. Par lettre du 28 février 2005, la contribuable a réclamé contre ce bordereau. Elle a notamment contesté la reprisse de la provision susmentionnée. La comptabilisation de cette provision était une exigence de son "plan financier initial du 23 février 2000, tel qu'il avait été déposé auprès du Département de l'aménagement de l'équipement et du logement". 5. Par décision sur réclamation du 12 janvier 2007, l'Administration a maintenu la taxation concernant la provision en cause. Bien que la constitution de la provision concernée était une exigence du plan financier d'origine et qu'elle était mentionnée dans l'arrêté d'exonération de l'immeuble, cela n'en faisait pas pour autant une charge justifiée commercialement. 6. Par acte déposé le 2 février 2007, la contribuable a recouru contre cette décision auprès de la Commission cantonale de recours en matière d'impôts. Elle a rappelé qu'elle est une coopérative d'habitation qui bénéficie de la législation relative aux immeubles sociaux. A ce titre, elle est tenue de déposer un plan financier et d'autres
- 3/6 - A/518/2007 documents auprès du Conseil d' Etat. A l'appui de cette affirmation, la recourante a produit l'arrêté du Conseil d' Etat du 27 avril 2005. Sous chiffre 8 de celui-ci, il est notamment précisé que "dès le 1er avril 2002, le montant figurant sous chiffre 346 du plan financier [soit 114'005 fr.] devra être mis en réserve, selon comptabilisation distincte, pour compenser futures hausses de taux d'intérêts hypothécaires". La recourante estime que dans la mesure où la constitution de cette réserve est imposée par l'Etat, le redressement effectué par l'Administration n'est pas fondé. 7. Dans sa réponse du 12 décembre 2007, l'Administration s'est opposée au recours. Conformément à la jurisprudence, il s'agit manifestement d'une provision pour charges futures non déductible fiscalement. Par ailleurs, l'arrêté du Conseil d'Etat produit par la recourante utilise le terme "réserve" et ne parle à aucun moment d'une provision devant être exonérée fiscalement. 8. Par lettre du 14 janvier 2008, la recourante a maintenu son recours, suite à la communication de la susdite réponse de l'Administration. 9. Le 1er janvier 2009, à la suite du remplacement de la Commission cantonale de recours en matière d'impôts par la Commission cantonale de recours en matière administrative, la présente procédure a été reprise par cette dernière.
EN DROIT 1. La Commission cantonale de recours en matière administrative, qui a repris depuis le 1er janvier 2009 les compétences de la Commission cantonale de recours en matière d'impôts (art. 162 al. 3 de la loi sur l’organisation judiciaire du 22 novembre 1941 - LOJ - E 2 05), connaît des recours dirigés, comme en l’espèce, contre des décisions de l'Administration fiscale cantonale (art. 49 de la loi de procédure fiscale du 4 octobre 2001 - LPFisc - D 3 17). 2. Interjeté en temps utile et dans les formes prescrites devant la juridiction compétente, le recours est recevable au sens de l'article 49 LPFisc. 3. La recourante sollicite la déduction de la réserve pour compensation de futures hausses du taux d’intérêts hypothécaires. 4. Les provisions (art. 12 let. e de la sur l'imposition des personnes morales (LIPM - D 3 15)) sont des déductions portées à la charge du compte de résultat pour tenir compte de dépenses ou de pertes dont le montant exact ou l'ampleur n'est pas encore établie de façon certaine (Xavier Oberson, Droit fiscal suisse, 3ème édition, Genève et Bâle, Helbing et Lichtenhan, 2007, p. 145).
- 4/6 - A/518/2007 Selon la jurisprudence (ATA/763/2004 du 5 octobre 2004), la cause de la diminution de valeur ou de la perte doit être survenue pendant l'exercice commercial (RDAF 1975 page 355). La provision a un caractère provisoire et doit être justifiée par l'usage commercial. Elle doit porter, conformément au principe de périodicité, sur des faits dont l'origine se déroule durant la période de calcul (art. 13 de la loi sur l’imposition des personnes morales du 25 septembre 1994 (LIPM – D 3 15) ; Oberson, op. cit., page 145 ; ATA/31/2004 du 13 janvier 2004 ; ATA/669/2003 du 2 septembre 2003 ; Arrêt du Tribunal fédéral 2P.184/2004 du 21 juin 2004 ; 4C.281/2002 du 25 février 2003)). Les provisions ne constituent pas un élément du bénéfice et, partant, ne sont pas imposables. Selon la jurisprudence constante du Tribunal administratif, deux conditions doivent être réunies pour que les provisions soient admises : les faits qui sont la cause du risque de perte doivent s'être produits au cours de l'exercice clos pendant la période de calcul ; le risque de perte doit être certain ou quasi certain, mais non nécessairement définitif. Par ailleurs, l'appréciation du risque doit être faite en tenant compte de tous les faits connus à la date du bouclement des comptes et non de faits ultérieurs qui viendraient confirmer ou infirmer le montant de la provision (RDAF 1975, p. 335 ; ATA/31/2004 cité). Les provisions pour des charges futures ne sont pas admissibles, car contraires au principe de périodicité (Oberson, op. cit., p. 145-146 ; Yves Noël, Commentaire Romand, n. 13-15 ad art. 63 LIFD). Les provisions constituées en vue d’une utilisation future, en particulier pour faire face à des charges que l’entreprise devra supporter en raison de son activité future constituent fiscalement des réserves. De ce fait, elles ne peuvent être déduites. Elles font partie du bénéfice imposable. La LIFD fait une exception à ce principe en autorisant une provision pour mandats de recherche (Jean-Marc Rivier, La fiscalité de l’entreprise constituée sous forme de société anonyme, Lausanne, 1994, p. 230 ; Yves Noël, op. cit. n. 15 ad art. 63 LIFD). Il ne faut pas confondre une provision pour risques avec une réserve en raison de la différence du risque couvert, car une provision a pour but de couvrir un risque qui a son origine dans l'exercice en cours, alors qu'une réserve est destinée à couvrir un risque qui n'a aucun rapport avec l'exercice en cours et qui naîtra seulement lors d'exercices futurs. Une provision couvre un risque dont l'étendue peut être estimée de façon plus ou moins précise, alors qu'une réserve couvre un risque qui n'est pas estimable (Jean-Pierre Leu, Bilan et états financiers p. 517) (DCCR N° 84 du 26 février 2007 ; 78 du 24 juin 1999). 5. En l’espèce, le montant dont la recourante sollicite la défalcation représente, selon ses explications, des réserves constituées afin de pouvoir compenser une hausse future des taux d’intérêts hypothécaires, par dissolution de celles-ci. Or, force est de constater que l’on se trouve en présence d’une provision constituée en vue d’une utilisation future. Ladite provision ne porte pas sur des faits dont l’origine se déroule en 2003, mais lors d’années fiscales subséquentes, à l’occasion d’une hausse
- 5/6 - A/518/2007 éventuelle des taux des intérêts hypothécaires. Le principe de périodicité s’oppose ainsi à ce que cette provision soit admise et que, partant, les montants litigieux soient déductibles. Quoique la recourante semble soutenir le contraire, le fait que la réserve ait été exigée par le Conseil d’Etat n’a aucune conséquence sur sa déductibilité sur le plan fiscal (DCRI N° 364 du 26 septembre 2007). En effet, comme l'a à juste titre relevé l'Administration, bien que par l'arrêté du Conseil d’Etat la constitution d'une réserve ait été exigée, ce dernier n'a en aucun cas stipulé que celle-ci n'est pas soumise à l'impôt. 6. Au vu de ce qui précède, le recours est rejeté. 7. En application des articles 52 al. 1 LPFisc, 87 al. 1 LPA et 1 et 2 du règlement genevois sur les frais, émoluments et indemnités en procédure administrative (RFPA – E 5 10.03), la contribuable, qui succombe, est condamnée au paiement d’un émolument de 500 fr.
- 6/6 - A/518/2007 PAR CES MOTIFS LA COMMISSION CANTONALE DE RECOURS EN MATIERE ADMINISTRATIVE 1. déclare le recours recevable; 2. le rejette; 3. met à la charge de la Société Coopérative X___ un émolument de 500 fr.; 4. dit que, conformément aux articles 56A LOJ, 63 let. a et 65 LPA, la présente décision est susceptible de faire l'objet d'un recours auprès du Tribunal administratif (18 rue du Mont-Blanc, case postale 1956, 1211 Genève 1) dans les 30 jours à compter de sa notification. L'acte de recours doit être dûment motivé et contenir, sous peine d'irrecevabilité, la désignation de la décision attaquée et les conclusions du recourant. Il doit être accompagné de la décision attaquée et des autres pièces dont dispose le recourant; 5. communique la présente décision à : a. la Société Coopérative X___, b. l'Administration fiscale cantonale, Siégeant : Antoine BERTHOUD, président suppléant, Damien BONVALLAT et Yves DUPONT, juges assesseurs.
Au nom de la Commission : Le président suppléant Antoine BERTHOUD
Secrétaire-juriste : Zlatimir WIESE Copie conforme de cette décision a été communiquée aux parties. Genève,
Le greffier