Bundesverwaltungsgericht 11.08.2011 A-6958/2010

Bundesve rwa l t ungsge r i ch t T r i buna l   adm in istratif   f édé ra l T r i buna l e   ammin istrati vo   f ede ra l e T r i buna l   adm in istrativ   f ede ra l Abteilung I A­6958/2010 Urteil   v om   1 1 .   Augus t   2011 Besetzung Richterin Charlotte Schoder (Vorsitz), Richter Daniel de Vries Reilingh, Richter Michael Beusch,    Gerichtsschreiberin Piera Lazzara. Parteien A.________, …, vertreten durch …, Beschwerdeführer, gegen Eidgenössische Steuerverwaltung ESTV, Amtshilfe USA, Eigerstrasse 65, 3003 Bern, Vorinstanz, Gegenstand Amtshilfe (DBA­USA).

A­6958/2010 Sachverhalt: A.  Am  19. August  2009  schlossen  die  Schweizerische  Eidgenossenschaft  (Schweiz) und die Vereinigten Staaten von Amerika  (USA)  in englischer  Sprache ein Abkommen über ein Amtshilfegesuch des Internal Revenue  Service der USA betreffend UBS AG, einer nach schweizerischem Recht  errichteten  Aktiengesellschaft  (AS 2009  5669,  Abkommen 09).  Darin  verpflichtete  sich  die Schweiz,  anhand  im Anhang  festgelegter  Kriterien  und gestützt auf das geltende Abkommen vom 2. Oktober 1996 zwischen  der  Schweizerischen  Eidgenossenschaft  und  den  Vereinigten  Staaten  von Amerika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der  Steuern  vom  Einkommen  (SR 0.672.933.61,  DBA­USA 96)  ein  Amtshilfegesuch der USA zu bearbeiten. Die Schweiz  versprach weiter,  betreffend  die  unter  das  Amtshilfegesuch  fallenden  geschätzten  4'450  laufenden  oder  saldierten  Konten  mithilfe  einer  speziellen  Projektorganisation  sicherzustellen,  dass  innerhalb  von  90  Tagen  nach  Eingang des Gesuchs  in den ersten 500 Fällen und nach 360 Tagen  in  allen  übrigen  Fällen  eine  Schlussverfügung  über  die  Herausgabe  der  verlangten Informationen erlassen werden könne. B.  Unter  Berufung  auf  das  Abkommen 09  richtete  die  amerikanische  Einkommenssteuerbehörde  (Internal  Revenue  Service  in  Washington,  IRS)  am  31. August  2009  ein  Ersuchen  um  Amtshilfe  an  die  Eidgenössische  Steuerverwaltung  (ESTV).  Das  Gesuch  stützte  sich  ausdrücklich  auf  Art. 26  DBA­USA 96,  das  dazugehörende  Protokoll  sowie  die  Verständigungsvereinbarung  vom  23. Januar  2003  zwischen  der ESTV und dem Department of  the Treasury der USA betreffend die  Anwendung  von Art. 26 DBA­USA 96  (Vereinbarung 03;  veröffentlicht  in  Pestalozzi/ Lachenal/Patry  [bearbeitet  von  SILVIA  ZIMMERMANN  unter  Mitarbeit  von  MARION  VOLLENWEIDER],  Rechtsbuch  der  schweizerischen  Bundessteuern,  Therwil  [Nachtragssammlung],  Band  4,  Kennziffer  I B h 69, Beilage 1; die deutsche Fassung befindet sich in Beilage 4). Der  IRS  ersuchte  um  Herausgabe  von  Informationen  über  amerikanische  Steuerpflichtige,  die  in  der  Zeit  zwischen  dem 1. Januar  2001  und  dem  31. Dezember  2008  die  Unterschriftsberechtigung  oder  eine  andere  Verfügungsbefugnis über Bankkonten hatten, die von einer Abteilung der  UBS AG oder einer  ihrer Niederlassungen oder Tochtergesellschaften  in  der  Schweiz  (nachfolgend:  UBS  AG)  geführt,  überwacht  oder  gepflegt 

A­6958/2010 wurden.  Betroffen  waren  Konten,  für  welche  die  UBS AG  (1)  nicht  im  Besitz  eines  durch  den  Steuerpflichtigen  ausgefüllten  Formulars  "W­9"  war,  und  (2)  nicht  rechtzeitig  und  korrekt  mit  dem  Formular  "1099"  namens des jeweiligen Steuerpflichtigen dem amerikanischen Fiskus alle  Bezüge dieser Steuerpflichtigen gemeldet hatte. C.  Am  1. September  2009  erliess  die  ESTV  gegenüber  der  UBS  AG  eine  Editionsverfügung  im  Sinn  von  Art. 20d  Abs. 2  der  Verordnung  vom  15. Juni  1998  zum  schweizerisch­amerikanischen  Doppelbesteuerungsabkommen  vom  2. Oktober  1996  (SR 672.933.61,  Vo DBA­USA). Darin verfügte sie die Einleitung des Amtshilfeverfahrens  und forderte die UBS AG auf, innerhalb der in Art. 4 des Abkommens 09  festgesetzten Fristen  insbesondere  die  vollständigen Dossiers  der  unter  die im Anhang zum Abkommen 09 fallenden Kunden herauszugeben. D.  Am  21. Januar  2010  hiess  das  Bundesverwaltungsgericht  mit  Urteil  A­7789/2009  (teilweise  veröffentlicht  in BVGE 2010/7)  eine Beschwerde  gegen  eine  Schlussverfügung  der  ESTV  gut,  welche  einen  Fall  der  in  Ziff. 2  Bst. A/b  des  Anhangs  zum  Abkommens  09  umschriebenen  Kategorie betraf. Dies geschah mit der Begründung, das Abkommen 09  sei  eine  Verständigungsvereinbarung  und  habe  sich  an  das  Stammabkommen  (DBA­USA 96)  zu  halten,  welches  Amtshilfe  nur  bei  Steuer­ oder Abgabebetrug, nicht aber bei Steuerhinterziehung vorsehe. Daraufhin  schloss der Bundesrat  nach weiteren Verhandlungen mit  den  USA am 31. März 2010 in englischer Sprache ein Protokoll zur Änderung  des Abkommens zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und  den Vereinigten Staaten von Amerika über ein Amtshilfegesuch des IRS  betreffend  UBS AG,  einer  nach  schweizerischem  Recht  errichteten  Aktiengesellschaft,  unterzeichnet  in  Washington  am  19. August  2009  (Änderungsprotokoll  Amtshilfeabkommen;  am  7. April  2010  im  ausserordentlichen  Verfahren  veröffentlicht,  mittlerweile  AS 2010  1459,  nachfolgend: Protokoll 10). Gemäss Art. 3 Abs. 2 Protokoll 10  ist dieses  ab  Unterzeichnung  und  damit  ab  dem  31. März  2010  vorläufig  anwendbar. E.  Das  vorliegende  Dossier  (Verfahren  […])  von  A._______  als  angeblich 

A­6958/2010 wirtschaftlich  Berechtigtem  an  der  X._______  übermittelte  die  UBS  AG  der ESTV am 1. April 2010. F.  Das  Abkommen 09  und  das  Protokoll 10  wurden  von  der  Bundesversammlung mit  Bundesbeschluss  vom  17. Juni  2010  über  die  Genehmigung  des  Abkommens  zwischen  der  Schweiz  und  den  Vereinigten  Staaten  von  Amerika  über  ein  Amtshilfegesuch  betreffend  UBS AG sowie des Änderungsprotokolls (AS 2010 2907) genehmigt und  der Bundesrat wurde ermächtigt, die beiden Verträge zu  ratifizieren  (die  konsolidierte  Version  des  Abkommens 09  und  des  Protokolls 10  findet  sich  in  SR 0.672.933.612  und  wird  nachfolgend  als  Staatsvertrag 10  bezeichnet;  die Originaltexte  sind  in  englischer Sprache). Der  genannte  Bundesbeschluss  wurde  nicht  dem  Staatsvertragsreferendum  gemäss  Art. 141 Abs. 1 Bst. d Ziff. 3 der Bundesverfassung der Schweizerischen  Eidgenossenschaft vom 18. April 1999 (BV, SR 101) unterstellt. G.  Mit Urteil A­4013/2010 vom 15. Juli 2010 (teilweise veröffentlicht in BVGE  2010/40) entschied das Bundesverwaltungsgericht über die Gültigkeit des  Staatsvertrags 10. H.  Am  23.  August  2010  erliess  die  ESTV  eine  Schlussverfügung  gegen  A._______  als  angeblich  wirtschaftlich  Berechtigtem  an  einer  panamaischen Gesellschaft und gelangte hierbei zum Ergebnis, dass alle  Voraussetzungen der Kategorie 2/B/b gemäss Anhang zum Staatsvertrag  10 erfüllt seien, um dem IRS Amtshilfe zu leisten (Dossier […]). Mit  Urteil  A­6941/2010  des  heutigen  Tages  wies  das  Bundesverwaltungsgericht  die  von  A._______  sowie  der  panamaischen  Gesellschaft gegen diese Schlussverfügung erhobene Beschwerde ab. I.  Im  vorliegenden  Verfahren  ([…])  erliess  die  ESTV  ebenfalls  am  23.  August 2010  eine  Schlussverfügung  gegen  A._______  als  angeblich  wirtschaftlich Berechtigtem an der X._______. Darin stellte sie fest, dass  das  Vorliegen  der  Kriterien  der  Kategorie  2/B/b  gemäss  Anhang  zum  Staatsvertrag  10  zur  Leistung  von  Amtshilfe  in  Bezug  auf  A._______  bereits  im  Verfahren  […]  bejaht  worden  sei,  weshalb  sich  für  das  im  Verfahren  […] betroffene UBS­Bankkonto eine Prüfung der Kriterien der 

A­6958/2010 Kategorie  2/B/b  erübrige  und  Amtshilfe  basierend  auf  den  erfüllten  Voraussetzungen im vorgenannten Verfahren zu leisten sei. J.  Mit  Eingabe  vom  24.  September  2010  liess  A._______  (nachfolgend:  Beschwerdeführer)  gegen  die  erwähnte  Schlussverfügung  der  ESTV  beim  Bundesverwaltungsgericht  Beschwerde  erheben  und  beantragen,  die angefochtene Verfügung sei unter Kosten­ und Entschädigungsfolgen  zulasten der ESTV aufzuheben, und es sei keine Amtshilfe zu gewähren. K.  Mit  Vernehmlassung  vom  16.  November  2010  schloss  die  ESTV  auf  Abweisung der Beschwerde. Das Bundesverwaltungsgericht zieht in Erwägung: 1.  1.1. Gemäss  Art. 31  des  Bundesgesetzes  vom  17.  Juni  2005  über  das  Bundesverwaltungsgericht  (VGG,  SR  173.32)  beurteilt  das  Bundesverwaltungsgericht Beschwerden gegen Verfügungen nach Art. 5  des  Bundesgesetzes  vom  20. Dezember  1968  über  das  Verwaltungsverfahren  (VwVG,  SR 172.021).  Zu  den  beim  Bundesverwaltungsgericht  anfechtbaren  Verfügungen  gehört  auch  die  Schlussverfügung der ESTV im Bereich der internationalen Amtshilfe (Art.  32  VGG  e  contrario  und  Art. 20k  Abs. 1  der  Verordnung  vom  15.  Juni  1998 zum schweizerisch­amerikanischen Doppelbesteuerungsabkommen  vom 2. Oktober 1996  [Vo DBA­USA, SR 672.933.61]). Die Zuständigkeit  des  Bundesverwaltungsgerichts  zur  Behandlung  der  Beschwerde  ist  somit gegeben. 1.2.  Der  Beschwerdeführer  erfüllt  die  Voraussetzungen  der  Beschwerdebefugnis  nach  Art. 48  Abs.  1  VwVG.  Auf  die  form­  und  fristgemäss eingereichte Beschwerde ist somit einzutreten. 1.3. Das Bundesverwaltungsgericht wendet das Recht von Amtes wegen  an. Es  ist demzufolge verpflichtet, auf den festgestellten Sachverhalt die  richtige Rechtsnorm und damit jenen Rechtssatz anzuwenden, den es als  den zutreffenden erachtet, und ihm jene Auslegung zu geben, von der es  überzeugt  ist  (ANDRÉ  MOSER/MICHAEL  BEUSCH/LORENZ  KNEUBÜHLER,  Prozessieren  vor  dem Bundesverwaltungsgericht,  Basel  2008, Rz. 1.54, 

A­6958/2010 unter  Verweis  auf  BGE 119 V 347 E. 1a).  Dies  hat  zur  Folge,  dass  das  Bundesverwaltungsgericht  als  Beschwerdeinstanz  an  die  rechtliche  Begründung der Begehren nicht gebunden ist (Art. 62 Abs. 4 VwVG) und  eine Beschwerde auch aus anderen als den geltend gemachten Gründen  (teilweise) gutheissen oder den angefochtenen Entscheid im Ergebnis mit  einer  von  der  Vorinstanz  abweichenden  Begründung  bestätigen  kann  (vgl. BVGE 2007/41 E. 2 mit Hinweisen). 2.  2.1.  Der  Beschwerdeführer  beanstandet,  dass  die  Vorinstanz  nicht  abgeklärt habe, ob die Voraussetzungen zur Amtshilfeerteilung betreffend  das im vorliegenden Verfahren betroffene UBS­Konto der X._______, an  welcher  der  Beschwerdeführer  angeblich  wirtschaftlich  berechtigt  gewesen sein soll, erfüllt sind. Die Vorinstanz verzichtete auf die Prüfung  der  kontorelevanten  Voraussetzungen  der  Kategorie  2/B/b  gemäss  Anhang  zum  Staatsvertrag  10  mit  der  Begründung,  dass  in  einer  separaten Schlussverfügung betreffend ein anderes UBS­Konto, an dem  der Beschwerdeführer mutmasslich wirtschaftlich berechtigt gewesen sei,  die  Voraussetzungen  der  Kategorie  2/B/b  geprüft  und  bejaht  worden  seien.  Deshalb  dürfe  auch  im  vorliegenden  Verfahren  für  den  Beschwerdeführer  als  wirtschaftlich  Berechtigtem  an  der  X.________  Amtshilfe geleistet werden. 2.2. Gemäss Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts ist es nicht  zulässig, bezüglich einer Person, auf deren Namen mehrere UBS­Konten  lauten  bzw.  die  an  mehreren  UBS­Konten  wirtschaftlich  berechtigt  ist,  allein  aufgrund  des  Umstandes,  dass  die  Voraussetzungen  zur  Amtshilfeleistung  für  eines  dieser  Konten  erfüllt  sind,  Amtshilfe  für  sämtliche UBS­Konten dieser Person zu gewähren. Vielmehr müssen die  Voraussetzungen  für  jedes  Konto  gesondert  erfüllt  sein,  damit  die  entsprechenden  Daten  übermittelt  werden  dürfen.  Dies  gilt  sowohl  für  interkategorielle Konstellationen, d.h. für UBS­Konten, die verschiedenen  Kategorien des Anhangs zum Staatsvertrag 10 zuzurechnen sind  (Urteil  des  Bundesverwaltungsgerichts  A­6258/2010  vom  14.  Februar  2011  E.  11),  als  auch  für  intrakategorielle  Konstellationen,  d.h.  für  UBS­Konten,  die unter dieselbe Kategorie fallen (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts  A­52/2011 vom 28. April 2011 E. 6). Das letztgenannte Urteil betraf zwei  UBS­Konten derselben Person, welche unter  die Kategorie  2/A/b  fielen.  Als  massgeblich  hielt  das  Bundesverwaltungsgericht  fest,  dass  die  betragsmässigen Grenzen im Anhang zum Staatsvertrag 10 nicht an die  Person des Kontoinhabers oder des wirtschaftlich Berechtigten, sondern 

A­6958/2010 einzig an das Konto selbst anknüpfen. Der Staatsvertrag 10 spricht in Ziff.  2  Bst.  A/b  Ziff.  ii  des  Anhangs  klar  vom  "UBS­Konto",  welches  die  Einkünfte "erzielte".  Nichts  anderes  kann  für  UBS­Konten  der  Kategorie  2/B/b  gelten.  Auch  hier spricht der Staatsvertrag 10  in Ziff. 2 Bst. B/b Ziff.  i und  ii klar vom  "Konto  der  Offshore­Gesellschaft",  welches  die  jährlichen  Durchschnittseinkünfte  "erzielte".  Es  besteht  für  das  Bundesverwaltungsgericht  kein  Anlass,  dem  diesbezüglichen  Wortlaut  von Ziff. 2 Bst. B/b Ziff.  i und ii eine andere Bedeutung beizumessen als  demjenigen  in  Ziff.  2  Bst.  A/b  Ziff.  ii  (Urteile  des  Bundesverwaltungsgerichts  A­6792/2010  vom  4. Mai  2011  E. 9.1.2  und  A­6853/2010 vom 19. Juli 2011 E. 6.1). Gestützt auf den Wortlaut in Ziff.  2 Bst. B/b darf in einer intrakategoriellen Konstellation, in der dieselbe in  das Amtshilfeverfahren einbezogene Person als wirtschaftlich Berechtigte  an  zwei  oder  mehreren  "offshore  company  acccounts"  genannt  wird,  demnach  nur  dann Amtshilfe  geleistet werden, wenn  für  jedes  einzelne  "offshore  company  account"  die  quantitativen  Voraussetzungen  der  Kategorie 2/B/b erfüllt sind.  2.3.  Nach  dem  Gesagten  ist  die  angefochtene  Schlussverfügung  in  diesem Punkt mit dem Staatsvertrag 10 nicht vereinbar. Die Auffassung  der  ESTV,  Amtshilfe  dürfe  aufgrund  des  Umstandes,  dass  die  Voraussetzungen der Amtshilfeleistung  für das UBS­Konto  im Verfahren  […]  erfüllt  sind,  auch  bezüglich  des  UBS­Kontos  im  Verfahren  […]  geleistet  werden,  ohne  dass  geprüft  werden  müsste,  ob  die  kontorelevanten  Voraussetzungen  für  dieses  Konto  tatsächlich  erfüllt  sind, erweist sich als völkerrechtswidrig.  Die  Vorinstanz  räumt  in  der  Vernehmlassung  ein,  dass  die  Voraussetzungen  zur  Amtshilfeerteilung  für  das  im  vorliegenden  Verfahren […] betroffene UBS­Konto für sich allein nicht erfüllt wären, um  Amtshilfe  zu  erteilen.  Diese  Sachlage  würde  an  sich  zu  einer  Gutheissung der vorliegenden Beschwerde führen. Entgegen ihrer Praxis  hat  es  die  Vorinstanz  jedoch  unterlassen,  eine  Dossieranalyse  vorzunehmen, welche das Bundesverwaltungsgericht auf Richtigkeit und  Vollständigkeit überprüfen könnte. Auch in der Vernehmlassung führt die  Vorinstanz nicht  aus, welche Voraussetzungen zur Amtshilfeleistung sie  als  nicht  erfüllt  betrachtet.  In  Ermangelung  einer  ausreichenden  Feststellung  der  tatsächlichen  Verhältnisse  durch  die  Vorinstanz  ist  die  Sache  zur Prüfung der Frage,  ob die  kontorelevanten Voraussetzungen 

A­6958/2010 der  Amtshilfeleistung  für  das  betroffene  UBS­Konto  im  Verfahren  […]  erfüllt resp. nicht erfüllt sind, an die Vorinstanz zurückzuweisen. 3.  Nach  dem  Gesagten  ist  die  Beschwerde  im  Sinne  der  Erwägungen  gutzuheissen und die Leistung von Amtshilfe (vorerst) zu verweigern. Bei  diesem  Verfahrensausgang  können  Ausführungen  zu  den  übrigen  Vorbringen des Beschwerdeführers unterbleiben. Gemäss  bundesgerichtlicher  Rechtsprechung  gilt  die  Rückweisung  der  Sache an die Vorinstanz zu neuem Entscheid mit noch offenem Ausgang  als  volles  Obsiegen  der  beschwerdeführenden  Partei  (BGE  132  V  215  E. 6.1;  MARCEL  MAILLARD,  in:  Praxiskommentar  VwVG,  Waldmann/Weissenberger  [Hrsg.],  Zürich  2009,  Art.  63  N  14).  Dem  Beschwerdeführer sind demzufolge keine Verfahrenskosten aufzuerlegen  (Art. 63 Abs.  1  VwVG e  contrario).  Der  geleistete  Kostenvorschuss  von  Fr. 10'000.­­ ist dem Beschwerdeführer zurückzuerstatten. Ausserdem ist  ihm  eine  angemessene  Parteientschädigung  zuzusprechen  (Art.  7  ff.  VGKE). Diese wird auf Fr. 5'000.­­ festgesetzt. 4.  Dieser  Entscheid  kann  nicht  mit  Beschwerde  in  öffentlich­rechtlichen  Angelegenheiten  an  das  Bundesgericht  weitergezogen  werden  (Art.  83  Bst. h des Bundesgesetzes vom 17. Juni 2005 [BGG, SR 173.110]).

A­6958/2010 Demnach erkennt das Bundesverwaltungsgericht: 1.  Die  Beschwerde  wird  im  Sinn  der  Erwägungen  gutgeheissen.  Die  angefochtene  Schlussverfügung  wird  aufgehoben  und  die  Streitsache  zum  allfälligen  Erlass  eines  neuen  Entscheides  an  die  Vorinstanz  zurückgewiesen. 2.  Es werden keine Verfahrenskosten erhoben. Der vom Beschwerdeführer  einbezahlte Kostenvorschuss  in der Höhe von Fr. 10'000.­­ wird diesem  zurückerstattet. Der Beschwerdeführer wird ersucht, dem Bundesverwaltungsgericht eine  Auszahlungsstelle bekannt zu geben. 3.  Die  Vorinstanz  wird  verpflichtet,  dem  Beschwerdeführer  eine  Parteientschädigung in der Höhe von Fr. 5'000.­­ zu bezahlen. 4.  Dieses Urteil geht an: – den Beschwerdeführer (Einschreiben) – die Vorinstanz (Ref­Nr. [..]; Einschreiben) Die vorsitzende Richterin: Die Gerichtsschreiberin: Charlotte Schoder Piera Lazzara Versand: