Appellationsgericht
des Kantons Basel-Stadt
als Verwaltungsgericht
VD.2014.190
URTEIL
vom 28. September 2015
Mitwirkende
Dr. Stephan Wullschleger, Dr. Heiner Wohlfart, lic. iur. Christian Hoenen, Dr. Claudius Gelzer, Dr. Jeremy Stephenson
und Gerichtsschreiber lic. iur. Johannes Hermann
Beteiligte
A____ Rekurrent
[...]
gegen
Steuerverwaltung Basel-Stadt
Fischmarkt 10, 4001 Basel
Gegenstand
Rekurs gegen einen Entscheid der Steuerrekurskommission
vom 27. Februar 2014
betreffend Berufskosten bei unselbstständiger Erwerbstätigkeit
Sachverhalt
A____ und B____ deklarierten in der Steuererklärung für die kantonalen Steuern pro 2011 einen Abzug für Unterhaltsbeiträge an minderjährige Kinder in der Höhe von CHF 30'240.–. Die Steuerverwaltung Basel-Stadt akzeptierte diesen Abzug nicht (Veranlagungsverfügung vom 10. Januar 2013). In ihrer Einsprache vom 31. Januar 2013 machten A____ und B____ geltend, dass ihre Tochter C____, geboren am 23. Juni 1994, das Gymnasium in Frankfurt a.M. besuche und sie daher gezwungen seien, dort eine weitere Wohnung zu mieten. Da A____ in der Schweiz arbeite, seien die Aufwendungen für die Wohnung in Frankfurt a.M. berufsbedingter Aufwand. Die Steuerverwaltung wies die Einsprache am 22. Mai 2013 ab. Auf Rekurs von A____ und B____ hin bestätigte die Steuerrekurskommission den Einspracheentscheid am 27. Februar 2014. Der Rekursentscheid wurde am 11. September 2014 versandt.
Gegen diesen Entscheid erhob A____ am 26. September 2014 (Postaufgabe) Rekurs an das Verwaltungsgericht. Er beantragt, den angefochtenen Entscheid aufzuheben und den im vorangegangenen Verfahren geltend gemachten Aufwand zur Erzielung seines Einkommens im Jahr 2011 in der Höhe von CHF 30'240.–, eventuell den Aufwand für sein Obdach in Basel in der Höhe von CHF 24'126.39, anzuerkennen und seine Steuerschuld entsprechend neu zu berechnen. Mit Vernehmlassungen vom 28. bzw. 29. Oktober 2014 beantragen die Steuerverwaltung bzw. die Steuerrekurskommission die kostenfällige Abweisung des Rekurses. Der Rekurrent hielt in seiner Replik vom 3. November 2014 an seinen Anträgen fest. Der Referent zog die vorinstanzlichen Akten bei. Die Einzelheiten der Parteistandpunkte ergeben sich, soweit sie für das vorliegende Urteil von Bedeutung sind, aus den nachfolgenden Erwägungen. Das Urteil ist auf dem Zirkulationsweg ergangen.
Erwägungen
1.
1.1 Gegen Entscheide der Steuerrekurskommission kann gestützt auf § 10 Abs. 1 des Verwaltungsrechtspflegegesetzes (VRPG, SG 270.100) und § 171 Abs. 1 des Steuergesetzes (StG, SG 640.100) Rekurs an das Verwaltungsgericht erhoben werden. Dieses ist folglich zur Beurteilung des vorliegenden Rekurses zuständig. Der Rekurrent unterlag im Verfahren vor der Steuerrekurskommission. Er ist daher durch den angefochtenen Entscheid berührt und hat ein schutzwürdiges Interesse an dessen Aufhebung oder Änderung. Somit ist er zum Rekurs berechtigt (§ 13 Abs. 1 VRPG). Auf den rechtzeitig eingereichten und begründeten Rekurs ist demzufolge einzutreten.
1.2 Die Kognition des Verwaltungsgerichts richtet sich nach der allgemeinen Bestimmung von § 8 VRPG, da das Steuergesetz diesbezüglich keine spezielle Vorschrift enthält (vgl. § 171 StG). Demnach prüft das Gericht insbesondere, ob die Vorinstanz das öffentliche Recht nicht oder nicht richtig angewandt, den Sachverhalt unrichtig festgestellt, wesentliche Form- oder Verfahrensvorschriften verletzt oder von dem ihr zustehenden Ermessen einen unzulässigen Gebrauch gemacht hat. Das Urteil kann auf dem Zirkulationsweg gefällt werden, da Steuersachen keine zivilrechtlichen Ansprüche und Verpflichtungen im Sinn von Art. 6 Ziff. 1 der Europäischen Menschenrechtskonvention (EMRK, SR 0.101) betreffen (vgl. BGer 2P.7/2004 vom 8. Juni 2004 E. 1.3 und 2P.41/2002 vom 10. Juni 2003 E. 5.1, mit weiteren Hinweisen).
2.
2.1
Die Steuerrekurskommission sah sowohl die Aufwendungen für die Wohnung in Frankfurt a.M. als auch die Aufwendungen für die Wohnung in Basel nicht als berufsbedingte Kosten an. Die Wohnung in Frankfurt a.M. diene gemäss eigener Aussage von A____ und B____ dazu, dass ihre Tochter in Deutschland wohnen und das Gymnasium abschliessen könne. Die Kosten für diese Wohnung stellten Unterhaltskosten für die Familie dar. Es handle sich deshalb um Privataufwand, der nicht in Abzug gebracht werden könne. In Bezug auf die Wohnung in Basel erwog die Vorinstanz, dass A____ und B____ ihren Lebensmittelpunkt nach Basel verlegt hätten und kraft persönlicher Zugehörigkeit im Kanton Basel-Stadt steuerpflichtig geworden seien. Bei den Aufwendungen für die Wohnung in Basel handle es sich um Kosten, die durch die private Lebenshaltung entständen. Aufwendungen für den Unterhalt der steuerpflichtigen Person und ihrer Familie könnten jedoch nicht zum Abzug zugelassen werden (Entscheid vom 27. Februar 2014, E. 4 f.).
2.2 Der Rekurrent führt aus, dass er auf den 1. Februar 2011 eine Tätigkeit bei der Bank D____ in Basel aufgenommen habe. Dazu sei es erforderlich gewesen, einen Wohnort in Basel zu begründen. Er sei verheiratet und habe zwei Kinder. In seinem Haushalt habe 2011 noch seine jüngere Tochter C____ gelebt, die seit Oktober 2013 aus der Familienwohnung ausgezogen sei. Im Besteuerungszeitraum 2011 habe sie die Schule in Frankfurt a.M. seit zwei Jahren besucht, nachdem sie im Sommer 2008 aus London nach Frankfurt a.M. gezogen seien. Eine nochmalige, dritte Verlagerung ihres Familiensitzes und ein Wechsel des schulischen Umfeldes nur zwei Jahre vor dem Abschluss und nach so kurzer Zeit seien ohne Beeinträchtigung des Familienzusammenhalts und der schulischen Leistungen nicht möglich gewesen. Deshalb sei eine Aufnahme der Tätigkeit in Basel nur möglich gewesen unter weitgehender Aufrechterhaltung der Lebenssituation am bisherigen Wohnort und gleichzeitiger Aufwendung nahezu doppelter Kosten durch Begründung eines zusätzlichen Obdachs in Basel. Er habe seinen Lebensmittelpunkt nach Basel verlegt, seine Frau teilweise und ihre Tochter habe im Jahr 2011 überwiegend in Frankfurt a.M. gelebt. Dadurch seien vorübergehend zusätzliche Kosten entstanden, die ausschliesslich durch die Erzielung des Einkommens in Basel verursacht worden seien. Diese Aufwendungen entsprächen weder seinen privaten Wünschen noch gewährten sie irgendeinen privaten Vorteil. Das vorübergehende, teilweise Auseinanderziehen der Familie und der annähernd doppelte Aufwand entsprängen nicht einer privaten Neigung oder Vorliebe, sondern der Notwendigkeit, ein Einkommen zu erzielen (Rekurs vom 26. September 2014, S. 2 f.). Dadurch seien für seine private Lebensführung „völlig unsinnige Zusatzkosten“ entstanden (Replik vom 3. November 2014).
2.3 Vorliegend fragt sich, ob die vom Rekurrenten geltend gemachten Wohnkosten als Berufskosten vom steuerbaren Einkommen abgezogen werden können. § 26 StG bestimmt allgemein, dass zur Ermittlung des Reineinkommens von den gesamten steuerbaren Einkünften die zu ihrer Erzielung notwendigen Aufwendungen und allgemeinen Abzüge nach den §§ 27–33 abgezogen werden. § 27 Abs. 1 StG führt die abzugsfähigen Berufskosten auf: die notwendigen Kosten für Fahrten zwischen Wohn- und Arbeitsstätte (lit. a), die notwendigen Mehrkosten für Verpflegung ausserhalb der Wohnstätte und bei Schichtarbeit (lit. b), die übrigen für die Ausübung des Berufes erforderlichen Kosten (lit. c) und die mit dem Beruf zusammenhängenden Weiterbildungs- und Umschulungskosten (lit. d). § 19 Abs. 1 der Steuerverordnung (StV, SG 640.110) konkretisiert, dass als steuerlich abziehbare Berufskosten Aufwendungen gelten, die für die Erzielung des Einkommens erforderlich sind und in einem direkten ursächlichen Zusammenhang dazu stehen. Nicht abziehbar sind die übrigen Kosten und Aufwendungen, insbesondere die Aufwendungen für den Unterhalt der steuerpflichtigen Person und ihrer Familie (Lebenshaltungskosten) und der durch die berufliche Stellung bedingte Privataufwand (vgl. § 34 lit. a StG; § 19 Abs. 4 StV).
Für die Bestimmung des Begriffs der notwendigen bzw. erforderlichen Kosten und für deren Abgrenzung von den nicht abzugsfähigen Lebenshaltungskosten ist auf die Enge des Zusammenhangs zwischen den getätigten Ausgaben und den erzielten Einkünften abzustellen. Nach der Praxis bilden jene Aufwendungen abziehbare Berufskosten, die unmittelbar zur Erzielung des Einkommens gemacht werden und in einem direkten ursächlichen Zusammenhang dazu stehen (vgl. Reich, in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, 2. Auflage 2008, Art. 25 DBG N 7 f., Art. 34 DBG N 5, je mit Hinweisen). Das Element der Notwendigkeit bzw. Erforderlichkeit setzt voraus, dass die Aufwendungen nach wirtschaftlichem Ermessen als der Erzielung des Einkommens förderlich erachtet werden können und dass die Vermeidung der Aufwendungen dem Steuerpflichtigen nicht zumutbar ist. Es wird jedoch nicht verlangt, dass der Steuerpflichtige das betreffende Einkommen ohne die streitige Auslage überhaupt nicht hätte erzielen können (vgl. Reich, in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, a.a.O., Art. 25 DBG N 9, mit Hinweisen).
2.4 Der Rekurrent und seine Familie zogen von Frankfurt a.M nach Basel, weil der Rekurrent am 1. Februar 2011 bei der Bank D____ in Basel eine Stelle antrat. Sie meldeten sich per 1. Februar 2011 in Basel an. Die Tochter C____ hielt sich zeitweise in der ehemaligen Familienwohnung in Frankfurt a.M. auf, um ihre verbleibende zweijährige Schulzeit an einem Gymnasium in Frankfurt a.M. abzuschliessen. Der Rekurrent hielt sich ständig, die Ehefrau teilweise und die Tochter ab und zu in Basel auf. Die zeitweise Abwesenheit der Ehefrau und der Tochter und deren Aufenthalt in Frankfurt a.M. waren als Provisorium bis zum Abitur der Tochter geplant. Demgegenüber ist davon auszugehen, dass der Arbeitsvertrag des Rekurrenten unbefristet abgeschlossen worden ist. Daraus folgt, dass A____ und B____ die Absicht des dauernden Verbleibens und damit ihren zivil- und steuerrechtlichen Wohnsitz in Basel gehabt haben (vgl. Art. 23 Abs. 1 ZGB [SR 210], § 3 Abs. 2 StG). Der Aufenthalt der Tochter C____ in Frankfurt a.M. diente ihrer vorübergehenden Ausbildung. Sie war im Jahre 2011 17 Jahre alt. Als Minderjährige hatte sie ihren Wohnsitz am Wohnsitz der Eltern in Basel (vgl. Art. 25 Abs. 1 ZGB; § 3 Abs. 2 Variante 2 StG; Reich, Steuerrecht, 2. Auflage, Zürich 2012, § 11 N 19).
2.5 Der Rekurrent begründet seinen Hauptantrag damit, dass die Mietkosten der Wohnung in Frankfurt a.M. abzugsfähige Berufskosten gemäss § 27 Abs. 1 lit. c StG darstellten. Dem kann nicht gefolgt werden. Die Wohnung in Frankfurt a.M. diente nicht der Erzielung von Einkommen in Basel, sondern nach eigenen Angaben des Rekurrenten dazu, dass seine Tochter das Gymnasium in Frankfurt a.M. besuchen konnte. Damit sind die Kosten der Wohnung in Frankfurt a.M. Aufwendungen für die Ausbildung der Tochter. Solche Aufwendungen stellen Lebenshaltungskosten der Familie dar und sind nicht als Berufskosten abzugsfähig (vgl. § 34 lit. a StG, § 19 Abs. 4 StV). Ausserdem fällt auf, dass es sich bei der Wohnung in Frankfurt a.M. um die vormalige Familienwohnung des Rekurrenten handelt. Dass der Schulbesuch der Tochter die Miete einer Wohnung mit vier Zimmern, einer Küche und zwei Bädern für monatlich Euro 1'850.– zuzüglich Nebenkosten erfordert (vgl. Mietvertrag in den Vorakten), ist nicht nachvollziehbar. Es liegt nahe, dass der Rekurrent die Wohnung aus weiteren, im vorliegenden Steuerverfahren nicht vorgetragenen Gründen behalten hat. Die Kosten für die Zweitwohnung in Frankfurt a.M. stehen somit nicht in einem direkten ursächlichen Zusammenhang mit der Erzielung des Einkommens und erscheinen als in der Lebenshaltung des Steuerpflichtigen begründet.
Des Weiteren fehlt es an der Voraussetzung der Notwendigkeit bzw. der Erforderlichkeit der Aufwendungen (vgl. E. 2.3 hiervor). Für den ordentlichen Schulabschluss der Tochter war es nicht erforderlich, dass diese die letzten beiden gymnasialen Schuljahre in Frankfurt a.M. besuchte. Der Tochter standen gleichwertige Schulangebote an Gymnasien an ihrem zivilrechtlichen Wohnsitz in Basel oder im grenznahen Deutschland offen. Da ein ausreichender Schulunterricht für seine Tochter in Basel und Umgebung gewährleistet war, kann der Rekurrent auch aus den von ihm angerufenen Verfassungsbestimmungen (Art. 11 und 14 BV [SR 101]) nichts zu seinen Gunsten ableiten. Das Argument des Rekurrenten, dass der Tochter ein erneuter Schulwechsel nicht zuzumuten sei, nachdem sie bereits im Sommer 2008 aus London nach Frankfurt a.M. gezogen seien, ist steuerrechtlich ohne Belang. Dem Rekurrenten stand es frei, seine Tochter weiterhin in Frankfurt a.M. das Gymnasium besuchen zu lassen, während er in Basel arbeitete und lebte. Der dadurch verursachte Mehraufwand war für seine Berufstätigkeit in Basel jedoch keine Notwendigkeit.
2.6 Eventualiter begehrt der Rekurrent, die Mietkosten seiner Basler Wohnung von seinem steuerbaren Einkommen in Abzug bringen zu können. Auch diesem Begehren kann nicht entsprochen werden. Nachdem die Familie des Rekurrenten im Jahr 2011 ihren zivilund steuerrechtlichen Wohnsitz nach Basel verlegt hatte, war der Rekurrent dort steuerpflichtig (vgl. § 3 StG). Dies hat zur Folge, dass die Kosten für die Wohnungsmiete in Basel – unabhängig von einer allfälligen Zweitwohnung – nicht abziehbare Lebenshaltungskosten darstellen (vgl. § 34 lit. a StG; § 19 Abs. 4 StV; Reich, in: Zweifel/Athanas [Hrsg.], Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/2a, a.a.O., Art. 34 DBG N 11).
2.7 Zusammenfassend ist festzuhalten, dass sowohl das Haupt- als auch das Eventualbegehren unbegründet sind. Die Steuerrekurskommission erwog zutreffend, dass weder die Aufwendungen für die Wohnung in Frankfurt a.M. noch diejenigen für die Wohnung in Basel als abzugsfähige Berufskosten angesehen werden können. Der Rekurrent selber bezeichnet die durch die Miete von zwei Wohnungen entstandenen Mehrkosten als „für [seine] private Lebensführung völlig unsinnige Zusatzkosten“ (Replik vom 3. November 2014). Solche Aufwendungen können nicht mittelbar durch steuerlichen Abzug teilweise auf den Staat überwälzt werden.
3.
Aus den vorstehenden Erwägungen folgt, dass der Rekurs sich als unbegründet erweist und daher abzuweisen ist. Bei diesem Ausgang des Verfahrens hat der Rekurrent die Verfahrenskosten zu tragen (§ 30 Abs. 1 VRPG). Den Umständen des Falls und dem verursachten Aufwand angemessen erscheint die Erhebung einer Gebühr von CHF 1'200.– (§ 11 Abs. 1 Ziff. 15.1 der Verordnung über die Gerichtsgebühren [SG 154.810]).
Demgemäss erkennt das Verwaltungsgericht:
://: Der Rekurs wird abgewiesen.
Der Rekurrent trägt die Kosten des Rekursverfahrens mit einer Gebühr von CHF 1'200.–, einschliesslich Auslagen.
Mitteilung an:
Rekurrent
Steuerverwaltung Basel-Stadt
Steuerrekurskommission Basel-Stadt
Eidgenössische Steuerverwaltung
APPELLATIONSGERICHT BASEL-STADT
Der Gerichtsschreiber
lic. iur. Johannes Hermann
Rechtsmittelbelehrung
Gegen diesen Entscheid kann unter den Voraussetzungen von Art. 82 ff. des Bundesgerichtsgesetzes (BGG) innert 30 Tagen seit schriftlicher Eröffnung Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten erhoben werden. Die Beschwerdeschrift ist fristgerecht dem Bundesgericht (1000 Lausanne 14) einzureichen. Für die Anforderungen an deren Inhalt wird auf Art. 42 BGG verwiesen. Über die Zulässigkeit des Rechtsmittels entscheidet das Bundesgericht.
Ob an Stelle der Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ein anderes Rechtsmittel in Frage kommt (z.B. die subsidiäre Verfassungsbeschwerde an das Bundesgericht gemäss Art. 113 BGG), ergibt sich aus den anwendbaren gesetzlichen Bestimmungen. Wird sowohl Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten als auch Verfassungsbeschwerde erhoben, sind beide Rechtsmittel in der gleichen Rechtsschrift einzureichen.