Entscheid des Steuergerichts vom 04.12.2009 (530 09 52) Nach der neuen bundesgerichtlichen Rechtsprechung ist das Nachreichen einer bisher nicht vorgelegten Steuererklärung nicht mehr Gültigkeitsvoraussetzung der Einsprache. In der Begründung der Einsprache muss jedoch der Sachverhalt in substanziierter Weise dargelegt werden, und es sind die Beweismittel für diese Sachverhaltsdarstellung zu nennen. Die Beweislast für die Rechtzeitigkeit einer Parteihandlung im Verfahren trifft grundsätzlich diejenige Partei, welche diese Handlung vorgenommen hat. Eine Partei, der eine Sendung uneingeschrieben zugestellt worden ist, ist regelmässig nicht in der Lage, das Empfangsdatum nachzuweisen und deshalb fällt die Beweislast dafür der Partei zu, die die Beweislosigkeit durch den uneingeschriebenen Versand der Sendung verursacht hat. Im Zweifel ist auf die Darstellung des Empfängers abzustellen.
Amtliche Veranlagung
Sachverhalt:
1. Nachdem der Pflichtige trotz Chargé-Mahnung vom 23. Juni 2008 seine Steuererklärung 2007 nicht einreichte, wurde er mit Veranlagungsverfügung direkte Bundessteuer 2007 vom 26. März 2009 amtlich eingeschätzt. 2.a) Mit E-Mail vom 26. April 2009 teilte der Pflichtige der Steuerverwaltung mit, dass es nicht möglich sei, dass er bereits zum zweiten Mal amtlich eingeschätzt worden sei, da er die Steuererklärung 2007 pünktlich ausgefüllt und abgeschickt habe. (…) Er habe zwei Kinder, für die er im Monat Fr. 1'700.-- bezahlen müsse, d.h. Fr. 20'700.-- im Jahr. (…) Er bat die Steuerverwaltung den Erhalt der Steuererklärung 2007 zu überprüfen. Falls sie diese nicht mehr finden sollte, würde er das Doppel, welches er noch bei sich habe, kopieren und nachsenden. Aus der Steuererklärung 2006 sei auch ersichtlich, dass er zwei Kinder habe. b) Mit E-Mail vom 27. April 2009 teilte die Steuerverwaltung dem Pflichtigen mit, dass sie keine Unterlagen erhalten hätten. Er solle eine Kopie (Post oder E-Mail) der Steuererklärung zustellen, dann könne die Rechnung 2007 noch korrigiert werden. c) Der Pflichtige teilte daraufhin am 30. April 2009 der Steuerverwaltung wiederum per E-Mail mit, dass er eine Kopie am Montag schicken werde, was von der Steuerverwaltung mit selbem Datum bestätigt wurde. Am 6. Mai 2009 teilte der Pflichtige der Steuerverwaltung jedoch mit, dass er ein Doppel einer Beilage nicht mehr habe, weshalb er diese nachbestellen müsse. Nach Erhalt dieser würde er die Steuererklärung 2007 samt Unterlagen gleich nachsenden. d) Der Pflichtige reichte die Steuererklärung 2007 inkl. Beilagen (Ausdruck 05.06.2009) am 10. Juni 2009 bei der Steuerverwaltung ein. 3. Mit Einsprache-Entscheid vom 17. Juni 2009 hat die Steuerverwaltung die Abgabe der Steuererklärung 2007 als Einsprache gegen die amtliche Veranlagung entgegengenommen und trat nicht darauf ein. Als Begründung hielt sie fest, dass die Veranlagungsverfügung direkte Bundessteuer 2007 am 26. März 2009 eröffnet worden sei. Die dreissigtägige Einsprachefrist, innerhalb dieser auch die Beweismittel einzureichen gewesen seien, sei am 10. Juni 2009 längst abgelaufen und die Veranlagung somit rechtskräftig. Auf die Einsprache könne aus Mangel an rechtzeitig eingereichten Beweismitteln nicht mehr eingetreten werden. 4. Dagegen erhob der Pflichtige mit Schreiben vom 14. Juli 2009 Beschwerde mit dem sinngemässen Begehren, es sei eine Veranlagung aufgrund der abgegebenen Steuererklärung vorzunehmen. Als Begründung führte er an, dass er amtlich eingeschätzt worden sei, obwohl er die Steuererklärung abgegeben und dies auch der Steuerverwaltung gemeldet habe. Da seine Steuererklärung nirgends mehr aufgefunden werden konnte, habe er mit der Steuerverwaltung vereinbart, dass er diese nachsenden könne und die Steuerrechnung 2007 korrigiert werden würde. Dies habe er auch gemacht, nachdem er alle Unterlagen wieder angefordert habe. Anschliessend habe er einen eingeschriebenen Brief von der Steuerverwaltung erhalten, in welchem ihm mitgeteilt worden sei, dass er zu spät sei und die Fr. 15'000.-- bezahlen müsse. Wenn er jedoch auf das Datum sehe, sei er in der 30-tägigen Frist. Er wolle nur eine normale gerechte Steuerrechnung und zwar nach seiner im Juni 2008 eingereichten Steuererklärung. Er könne ja schliesslich nichts dafür, dass seine Steuererklärung verloren gegangen sei. Den Betrag in Höhe von Fr. 15'000.-- könne er unmöglich zahlen, da er noch zwei Kinder habe, für welche er Alimente bezahle. Ausserdem habe er sowohl bei der Gemeinde Laufen Schulden wie auch bei seinen Eltern in Höhe von Fr. 38'000.--, welche er monatlich abzahle. So blieben ihm zum Leben noch Fr. 500.--, d.h. es wären 25% Steuern und 25% Alimente und er würde so unter das Existenzminimum fallen und vom Sozialamt abhängig werden. (…) 5.Mit Schreiben vom 3. September 2009 beantragte die Steuerverwaltung die Abweisung der Beschwerde, wobei sie auf die Begründung in ihrem Einsprache-Entscheid verwies. Ergänzend hielt sie fest, dass der Beschwerdeführer mit Chargé-Mahnung vom 23. Juni 2008 aufgefordert worden sei, seine Steuererklärung 2007 bis zum 30. Juni 2008 einzureichen. Da er dieser Aufforderung nicht nachgekommen sei, sei ein knappes Jahr später, d.h. per 26. März 2009 die Einschätzung von Amtes wegen erfolgt. Mit Mail vom 26. April 2009 habe der Pflichtige reklamiert, er habe die Steuererklärung schon abgegeben, werde aber eine Kopie am 4. Mai 2009 nochmals per Post zustellen. Am 10. Juni 2009 sei bei der Steuerverwaltung schliesslich die "Original Steuererklärung - EasyTax Begleitbogen" eingegangen, wobei die Steuerverwaltung auf das Datum des Ausdrucks Easy Tax vom 05.06.09 verwies. Im konkreten Fall habe der Pflichtige erst am 10. Juni 2009 mit Einreichen der Unterlagen bei der Steuerverwaltung sinngemäss Einsprache gegen die amtliche Veranlagung vom 26. März 2009 erhoben. Es würden persönliche und äussere Umstände geltend gemacht, weshalb der Mitwirkungspflicht nicht rechtzeitig nachgekommen werden konnte. Dies reiche jedoch nicht aus, um den erhöhten Anforderungen sowohl an einer begründeten Einsprache gegen eine amtliche Veranlagung, wie auch einer Fristwiederherstellung als auch einer allfälligen Revision zu genügen. Zudem erscheine das Argument des Pflichtigen, er habe die Steuererklärung bereits abgegeben, als reine Schutzbehauptung, habe er doch am 10. Juni 2009 den Original - EasyTax - Begleitbogen eingereicht und die Steuererklärung mit dem Datum "05.06.09" versehen. 6. An der heutigen Verhandlung hielten die Parteien an ihren Anträgen fest. Aus den Erwägungen: 1. (…) 2. a) Ist die Vorinstanz wie in casu auf eine Einsprache nicht eingetreten, hat das Steuergericht praxisgemäss lediglich zu prüfen, ob dieser Nichteintretensentscheid zu Recht erfolgt ist. Deshalb sind nur solche Rügen zu berücksichtigen, die sich auf die Eintretensfrage beziehen. Ausgeschlossen von der richterlichen Prüfung bleiben jene Rügen, welche die materielle Seite betreffen. Kommt das Gericht zum Schluss, dass auf die Einsprache hätte eingetreten werden müssen, ist die Beschwerde gutzuheissen und der Fall zur materiellen Beurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen. Andernfalls muss die Beschwerde abgewiesen und der vorinstanzliche Entscheid bestätigt werden (Entscheid des Steuergerichts des Kantons Basel-Landschaft [StGE] vom 30. Mai 2008). b) Hat der Steuerpflichtige trotz Mahnung seine Verfahrenspflichten nicht erfüllt oder können die Steuerfaktoren mangels zuverlässiger Unterlagen nicht einwandfrei ermittelt werden, so nimmt die Veranlagungsbehörde gemäss Art. 130 Abs. 2 DBG die Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen vor. Sie kann dabei Erfahrungszahlen, Vermögensentwicklung und Lebensaufwand des Steuerpflichtigen berücksichtigen. Eine Veranlagung nach pflichtgemässem Ermessen kann der Steuerpflichtige gemäss Art. 132 Abs. 3 DBG nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten. Die Einsprache ist gemäss Art. 132 Abs. 1 und 2 DBG innert der Einsprachefrist von 30 Tagen zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen (sog. Unrichtigkeitsnachweis). Diese von Art. 132 Abs. 3 DBG geforderte Begründung der Einsprache gegen eine amtliche Veranlagung stellt nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung eine Prozessvoraussetzung dar, deren Fehlen zur Folge hat, dass auf die Einsprache nicht eingetreten werden kann (vgl. Bundesgerichtsurteil [BGE] 2C_579/2008 vom 26. April 2009, E. 2.1 mit weiteren Hinweisen, publ. in: Steuerentscheid [StE] 8-9/2009, B. 95.1 Nr. 14). Die genannten erhöhten prozessualen Anforderungen finden ihre Erklärung in der besonderen Natur der Ermessensveranlagung. Da die Steuerbehörde mangels genügender Unterlagen nicht alle Steuerfaktoren genau ermitteln kann, muss sie diese schätzen. Dabei hat sie notwendigerweise auf Annahmen und Vermutungen abzustellen. Weil eine Ermessenseinschätzung somit naturgemäss eine gewisse Unschärfe aufweist, ist die Möglichkeit, sie anzufechten, entsprechend eingeschränkt. Der Steuerpflichtige kann sie nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit in Frage stellen. Er hat nachzuweisen, dass die Ermessensveranlagung den tatsächlichen Verhältnissen nicht entspricht. Mittels umfassendem Unrichtigkeitsnachweis hat er die bisher vorhandene Ungewissheit bezüglich des Sachverhalts zu beseitigen, blosse Teilnachweise genügen nicht. In der Begründung der Einsprache ist daher der Sachverhalt in substanziierter Weise darzulegen, und es sind die Beweismittel für diese Sachverhaltsdarstellung zu nennen. Es reicht nicht aus, die Einschätzung bloss in pauschaler Weise zu bestreiten oder lediglich einzelne Positionen der Einschätzung als zu hoch zu bezeichnen. Vielmehr wird der Steuerpflichtige, der seine Mitwirkungspflichten im Veranlagungsverfahren nicht erfüllt und dadurch eine Ermessensveranlagung bewirkt hat, in der Regel die versäumten Mitwirkungshandlungen nachholen - also eine bisher nicht vorgelegte Steuererklärung nachträglich einreichen - müssen, um die Einsprache genügend zu begründen (BGE 2C_579/2008, a.a.O., E. 2.1 mit weiteren Hinweisen). Das Bundesgericht hat seine frühere - nicht immer einheitliche - Rechtsprechung in dem Sinne verdeutlicht, als dass die erwähnten gesetzlichen Bestimmungen indessen nicht vorschreiben, dass eine Einsprache gegen eine Ermessenseinschätzung wegen versäumter Mitwirkungshandlungen nur gültig ist, wenn damit gleichzeitig das Versäumte nachgeholt wird. Nach der neueren Rechtsprechung ist daher das Nachreichen einer bisher nicht vorgelegten Steuererklärung nicht Gültigkeitsvoraussetzung der Einsprache (BGE 2C_579/2008, a.a.O., E. 2.2 mit weiteren Hinweisen). Nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung lebt die Untersuchungspflicht der Steuerbehörde wieder auf, wenn die Ungewissheit des Sachverhalts, die zur ermessensweisen Einschätzung geführt hat, durch den Steuerpflichtigen beseitigt worden ist (BGE 2C_579/2008, a.a.O., E. 2.4). 3. Vorliegend hat die amtliche Veranlagung ihre Ursache darin, dass der Beschwerdeführer trotz Chargé-Mahnung vom 23. Juni 2008 die in Frage stehende Steuererklärung innert der gesetzten Frist bis 30. Juni 2008 offensichtlich nicht einreichte. Die dem Beschwerdeführer mit amtlicher Veranlagungsverfügung direkte Bundessteuer 2007 vom 26. März 2009 mitgeteilte Rechtsmittelbelehrung besagt, dass die Einsprache zu begründen ist und als Beweismittel eine vollständige, ausgefüllte Steuererklärung (samt Beilagen) enthalten muss, ansonsten auf die Einsprache nicht eingetreten werden kann. Wie unter Ziffer 2b bereits festgehalten wurde, ist nach der neuen bundesgerichtlichen Rechtsprechung das Nachreichen einer bisher nicht vorgelegten Steuererklärung nicht mehr Gültigkeitsvoraussetzung der Einsprache. In der Begründung der Einsprache muss jedoch der Sachverhalt in substanziierter Weise dargelegt werden, und es sind die Beweismittel für diese Sachverhaltsdarstellung zu nennen. Der Pflichtige hat in casu mit E-Mail vom 26. April 2009 fristgerecht Einsprache gegen die amtliche Veranlagung erhoben mit der Begründung, dass er pro Monat Fr. 1'700.-- respektive im Jahr Fr. 20'700.-- Alimentenzahlungen für seine zwei Kinder bezahlen müsse. Ein Beweis bezüglich der Alimentenzahlung wurde der Einsprache jedoch nicht beigelegt. Dem Pflichtigen ist somit der Unrichtigkeitsnachweis nach Art. 132 Abs. 2 DBG nicht gelungen, weshalb die Steuerverwaltung zu Recht nicht auf die Einsprache eingetreten ist. 4. a) Der Pflichtige macht geltend, die Steuererklärung 2007 pünktlich ausgefüllt und abgeschickt zu haben. Es könne ihm nicht angelastet werden, dass die Steuererklärung verloren gegangen und er deshalb amtlich eingeschätzt worden sei. b) Die Beweislast für die Rechtzeitigkeit einer Parteihandlung im Verfahren trifft grundsätzlich diejenige Partei, welche diese Handlung vorgenommen hat. Eine Ausnahme von dieser Beweislastregel gilt, wenn die Partei den Beweis der Rechtzeitigkeit aus Gründen nicht erbringen kann, die nicht von ihr, sondern von der Behörde zu vertreten sind. In diesem Fall tritt eine Umkehr der Beweislast ein, welche dann von der Behörde zu tragen ist. Eine Partei, der eine Sendung uneingeschrieben zugestellt worden ist, ist regelmässig nicht in der Lage, das Empfangsdatum nachzuweisen und deshalb fällt die Beweislast dafür der Partei zu, die die Beweislosigkeit durch den uneingeschriebenen Versand der Sendung verursacht hat und daher muss im Zweifel auf die Darstellung des Empfängers abgestellt werden (BGE 122 I 97 E. 3b, 114 III 51 E. 3c und 4 mit Hinweisen). Da die Zustellung der Steuererklärung nicht mit eingeschriebener Post erfolgte, vermag der Pflichtige den Nachweis der Zustellung der Steuererklärung nicht zu erbringen. Selbst wenn der Steuerpflichtige die Steuererklärung tatsächlich fristgerecht eingereicht hätte, wäre es ein kleiner Aufwand gewesen, eine Kopie dieser Erklärung mitsamt den Unterlagen und einer kurz formulierten Einsprache an die Steuerverwaltung einzureichen. Dies vor allem unter dem Aspekt, dass der Pflichtige der Steuerverwaltung in seinem E-Mail vom 26. April 2009 mitteilte, eine Kopie der eingereichten Steuererklärung zu besitzen und diese auf Wunsch auch einreichen zu können. Auf Verlangen der Steuerverwaltung ihr diese Kopie zukommen zulassen, musste der Pflichtige jedoch noch ein Doppel einverlangen. Anstatt der Kopie der Steuererklärung sandte der Pflichtige der Steuerverwaltung einen EasyTax-Ausdruck der Steuererklärung datiert vom 5. Juni 2009 inklusive der "Originalsteuererklärung - EasyTax Begleitbogen" zu. Der Steuerpflichtige hat somit die Folgen der Beweislosigkeit zu tragen, d.h. es ist auf die Darstellung der Steuerverwaltung abzustellen, weshalb die amtliche Veranlagung zu Recht ergangen ist. Die Beschwerde erweist sich daher als unbegründet und ist abzuweisen. 5. Der Pflichtige macht anlässlich der Verhandlung sowie in seiner Beschwerde geltend, dass er die Steuerschuld nicht bezahlen könne, unter das Existenzminimum falle und zum Sozialamt gehen müsse. a) Gemäss Art. 167 Abs. 1 und 2 DBG können dem Steuerpflichtigen, für den infolge einer Notlage die Bezahlung der Steuer, eines Zinses oder einer Busse wegen Übertretung eine grosse Härte bedeuten würde, die geschuldeten Beträge ganz oder teilweise erlassen werden. Das Erlassgesuch muss schriftlich begründet und mit den nötigen Beweismitteln der zuständigen kantonalen Verwaltung für die direkte Bundessteuer eingereicht werden. Nach § 11 der Vollzugsverordnung zum Bundesgesetz über die direkte Bundessteuer vom 13. Dezember 1994 entscheidet über Gesuche um Erlass der direkten Bundessteuer die Finanz- und Kirchendirektion. b) Der Pflichtige kann somit nach Rechtskraft des Entscheids des Steuergerichts ein schriftlich begründetes und mit den nötigen Beweismitteln versehenes Erlassgesuch bei der Finanz- und Kirchendirektion einreichen.
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