Entscheid des Steuergerichts Basel-Landschaft vom 17. August 2001 (114/2001) Zur Berechnung des steuerbaren Grundstückgewinnes auf einem verkauften Grundstück, das durch eine Erbschaft erworben wurde, ist nicht auf den Wert des Grundstückes zum Zeitpunkt der Erbschaft, sondern auf die letzte steuerbegründende Veräusserung abzustellen. Fand in den letzten 20 Jahren eine solche Veräusserung nicht statt, ist der Erwerbspreis nach dem Verkehrswert des Grundstückes vor 20 Jahren zu bestimmen, sofern kein höherer Erwerbspreis nachweisbar ist (E. 2). Von der Erbschaftssteuer, die bereits wegen der latenten Grundstück- und Handänderungssteuern reduziert wurde, kann nicht noch die auf den veräusserten Teilen des geerbten Grunstückes erhobene Grundstückgewinnsteuer abgezogen werden. Die Erbschaftssteuer steht auch nicht, so wie dies etwa bei der Handänderungssteuer der Fall ist, in kausalem Zusammenhang mit dem Erwerb des Grundstückes und kann daher nicht unter die Gestehungskosten im Sinne von § 78 Abs. 1 lit. c StG subsumiert werden (E. 3).
01-114 Kein Abzug der Erbschaftssteuer als Gestehungskosten bei der Grundstückgewinnsteuer
Aus dem Sachverhalt: 1. Die Steuerpflichtigen, X. und Y., erbten am 9. Februar 1999 zu gleichen Teilen von Z. die 1'521 m2 umfassende Parzelle Nr. 1 in A. einschliesslich der Hypothek, welche Fr. 30'186.90 (inkl. Marchzins seit dem 1. Januar 1999) betrug. Des Weiteren erbten sie vom übrigen Reinvermögen netto je Fr. 13'943.75. Der Wert des geerbten Grundstückes betrug nach der Aufstellung vom 6. April 1999 des Erbschaftsamtes B. gemäss Inventarschatzung Fr. 532'350.--; davon wurden für einen Minderwert (Sauberwasserleitung gemäss Abwasserreglement § 17 der Gemeinde A. vom 1.1.1999) Fr. 7'605.-- sowie für latente Steuern 9 Prozent, d.h. Fr. 47'911.-- abgezogen, was einen Reinvermögenswert von Fr. 476'834.-- ergab. Die Steuerverwaltung erhob mit Erbschaftssteuer-Rechnung Nr. 100 vom 20. September 1999 von den Steuerpflichtigen auf dem steuerpflichtigen Reinvermögen von Fr. 237'267.-- zum Steuersatz von 23.40973 Prozent je Fr. 55'543.-- Erbschaftssteuern. Mit Vertrag vom 27. Dezember 2000 verkauften die Steuerpflichtigen von der geerbten Parzelle 205 m2 an den Kanton Basel-Landschaft zwecks Erstellung eines Trottoirs sowie mit Vertrag vom 27. Dezember 2000/11. Januar 2001 140 m2 an die Nachbarn zwecks Abrundung ihres Grundstückes. Auf dem Verkauf der 205 m2 erhob die Steuerverwaltung mit Rechnung Nr. 01/83 vom 15. Februar 2001 Fr. 8'073.-- Grundstückgewinnsteuern. Auf dem Verkauf der 140 m2 erhob sie mit Rechnung Nr. 01/82 vom 15. Februar 2001 Fr. 5'338.-- Grundstückgewinnsteuern und mit Rechnung Nr. 01/82 vom 22. Januar 2001 Fr. 612.50 Handänderungssteuern. Gemäss den Grundstückgewinnsteuer-Rechnungen Nrn. 01/82 und 01/83 zog die Steuerverwaltung zur Berechnung des steuerbaren Grundstückgewinnes als Erwerbspreis den Verkehrswert der unerschlossenen Parzelle Nr. 1 in A. im Jahr 1981 von Fr. 101.70 heran. 2. Dagegen erhoben die Steuerpflichtigen mit Schreiben vom 12. März 2001 Einsprache, welche die Steuerverwaltung mit Entscheid vom 23. März 2001 abwies. 3. Gegen diesen Entscheid erhoben die Steuerpflichtigen mit Eingabe vom 11. April 2001 Rekurs mit dem Antrag, als Erwerbspreis sei der vom Kanton Basel-Landschaft festgesetzte Quadratmeterpreis von Fr. 313.91 zu übernehmen, sei die Erbschaftssteuer von Fr. 73.13/m2 als Kosten anzurechnen, seien die zwei Grundstückgewinnsteuer-Rechnungen Nrn. 01/82 und 02/83 im Betrag von Fr. 5'338.-- resp. Fr. 8'073.-- vollständig aufzuheben; eventualiter sei der Entscheid der Steuerverwaltung vom 23. März 2001 aufzuheben und die Einsprache vom 12. März 2001 zur neuen Beurteilung an die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft, übergeordnete Instanz, zurückzuweisen, sei die Differenz zwischen der im Erbschaftsinventar ausgewiesenen latenten Steuer (9 Prozent) von Fr. 47'911.-- und dem effektiv bezahlten Steuerbetrag von Fr. 14'636.-- somit die Differenz von Fr. 3'769.-- EG X. und Y. zu vergüten und sei als Erwerbspreis der effektive Verkehrswert für Grundstücke in A. von Fr. 412.--/m2 anzurechnen. 4. Mit Vernehmlassung vom 17. Juli 2001 beantragte die Steuerverwaltung die Abweisung des Rekurses. Aus den Erwägungen: 2. a) Die Rekurrenten bringen sinngemäss vor, sei der Kaufpreis nicht feststellbar, so gelte nach § 77 Abs. 2 StG als solcher der Verkehrswert im Zeitpunkt des Erwerbes. Der Erwerb ihres Grundstückes liege nicht mehr als 20 Jahre zurück. Sondern mit Wirkung per 9. Februar 1999 hätten sie dieses Grundstück zu Eigentum erworben. Somit sei auch ein Erwerbspreis bekannt, nämlich der mit dem Erbschaftsinventar Nr. 070 vom 15. März 1999 festgestellte Verkehrswert von Fr. 313.91/m2. b) Ist derKaufpreis nicht feststellbar, so gilt als solcher nach § 77 Abs. 2 StG der Verkehrswert im Zeitpunkt des Erwerbes. Diese gesetzliche Bestimmung bezieht sich aufgekaufteGrundstücke, für die kein Kaufpreis vorhanden ist, so zum Beispiel, wenn der Verkäufer einer Liegenschaft sich vom Käufer als Gegenleistung ein lebenslängliches Wohnrecht einräumen lässt; jedoch bezieht sie sich nicht auf solche Grundstücke, welche durch Erbgang erworben wurden. Der Grundstückgewinn ist im vorliegenden Fall nach § 75 StG zu ermitteln: Grundstückgewinn ist der Betrag, um den der Veräusserungserlös die Gestehungskosten (Erwerbspreis und wertvermehrende Aufwendungen) übersteigt (Abs. 1). Soweit das Grundstück durch steuerfreie Handänderung im Sinne von § 73 lit. a, c, d oder g StG erworben wurde, wird zur Berechnung des Gewinnes auf die letzte steuerbegründende Veräusserung abgestellt (Abs. 2). Auf den Inventarschatzungswert der Parzelle 1 in A. im Zeitpunkt der Erbschaft kann demnach nicht abgestellt werden, da das fragliche Grundstück ja gemäss § 73 Abs. 1 lit. a StG durch eine steuerfreie Handänderung erworben wurde. Es ist daher nach § 75 Abs. 2 StG grundsätzlich auf die letzte steuerbegründende Veräusserung der fraglichen Parzelle abzustellen. Da im vorliegenden Fall jedoch eine solche Veräusserung in den letzten 20 Jahren nicht stattfand, ist der Erwerbspreis entsprechend von § 77 Abs. 3 StG nach dem Verkehrswert des Grundstückes vor 20 Jahren zu bestimmen, sofern kein höherer Erwerbspreis nachweisbar ist. Demnach ergibt sich, dass die Steuerverwaltung zur Berechnung der Grundstückgewinnsteuer zu Recht als Erwerbspreis den Verkehrswert vor 20 Jahren heranzog. 3. a) Im Weiteren machen die Rekurrenten geltend, § 77 StG sage eindeutig aus, dass zum Erwerbspreis alle weiteren Leistungen des Erwerbers dazugeschlagen würden. § 78 lit. c StG präzisiere im Weiteren, dass als Aufwendungen alle Kosten gelten würden, die mit dem Erwerb des Grundstückes verbunden seien. Die bezahlte Erbschaftssteuer sei absolut eine solche Aufwendung. Sie stelle eine Leistung dar, welche der Erwerber, im konkreten Fall die Erbengemeinschaft X. und Y., beim Erwerb dieses Grundstückes in Geldform erbracht habe. Weder im Gesetz noch in der VVO sei die Erbschaftssteuer von diesen Kosten resp. Aufwendungen ausgeschlossen. Eine andere Interpretation des Einsprachebeantworters sei rechtsmissbräuchlich und eine einseitige Betrachtungsweise dieser Amtsstelle und widerspreche dem klaren Gesetzeswortlaut und sei willkürlich. Die bezahlte Erbschaftssteuer stehe auch in einem kausalen Zusammenhang mit dem Erwerb dieses Grundstückes. Vom Erbschaftsamt sei mit dem Inventar für Parz. 1 eine latente Steuer von 9 Prozent bzw. Fr. 47'911.-- für das ganze Grundstück von 1'521 m2 abgezogen worden. Für die nun verkauften 345 m2 mache diese latente Steuer Fr. 10'867.-- aus. Sie hätten aber effektiv für Grundstückgewinn- und Handänderungssteuern einen Betrag von Fr. 14'636.-- bezahlt. Somit entstehe eine Differenz von Fr. 3'769.--, welche ihnen zu vergüten sei. b) Gemäss § 17 des Gesetzes vom 7. Januar 1980 über die Erbschafts- und die Schenkungssteuer (ESchStG) erlässt der Regierungsrat Richtlinien über die Bemessung des Verkehrswertes der Grundstücke. Darin sind insbesondere die sich bei einer späteren Veräusserung ergebende Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer zu berücksichtigen und bei der Bewertung in Abzug zu bringen. Nach § 13 Abs. 1 der Verordnung vom 16. Juni 1981 zum Gesetz über die Erbschafts- und die Schenkungssteuer (VESchStG) beträgt der Abzug für die bei einer späteren Veräusserung in Rechnung zu stellende Grundstückgewinn- und Handänderungssteuer gemäss § 17 Satz 2 ESchStG bei unüberbauten Grundstücken bis 9 Prozent und bei überbauten Grundstücken (Boden und Gebäude) bis 5 Prozent der gemäss den §§ 1-12 VESchStG ermittelten Werte. Gemäss der Aufstellung vom 6. April 1999 des Erbschaftsamtes B. betrug der Inventarschatzungswert der fraglichen Liegenschaft Fr. 532'350.--; davon wurden für einen Minderwert Fr. 7'605.-- sowie für latente Grundstückgewinn- und Handänderungssteuern 9 Prozent, d.h. Fr. 47'911.-- abgezogen, was einen Reinvermögenswert von Fr. 476'834.-- ergab. Aus diesem Grund verringerten sich die von den Rekurrenten geschuldeten Steuern für die fragliche Erbschaft von je Fr. 61'973.--, welche ohne Abzug für latente Steuern von Fr. 47'911.-- auf einem Inventarschatzungswert der Parzelle Nr. 1 in A. von Fr. 524'745.-- und einer Erbschaft von gesamthaft je Fr. 261'222.-- bei einem Steuersatz von 23.72457 Prozent geschuldet gewesen wären, auf je Fr. 55'543.--, welche die Steuerverwaltung auf der Erbschaft unter Abzug eines Betrages von Fr. 47'911.-- für latente Steuern auf dem geerbten Grundstück erhob. Der Abzug für latente Grundstückgewinn- und Handänderungssteuern auf den veräusserten 345 m2 der Parz. 1 in A. führte für beide Rekurrenten zusammen zu einer Reduktion der Erbschaftssteuern um Fr. 12'860.--. Dennoch wurde von ihnen bei der Veräusserung der fraglichen Teile der genannten Parzelle insgesamt Fr. 14'023.50 Grundstückgewinn- und Handänderungssteuern erhoben. Dies ist jedoch nicht ausschlaggebend, da durchaus eine Erbschaftssteuer auf dem Wert des vererbten Grundstückes und bei der anschliessenden Veräusserung des Grundstückes oder Teilen davon eine den Wertzuwachs unter der Erblasserin mitumfassende Grundstückgewinnsteuer als auch eine Handänderungssteuer kumuliert erhoben werden kann (vgl. Entscheid des Schweizerischen Bundesgerichts [BGE] 108 Ia 260, E. 6d). Der Regierungsrat hat in § 13 VESchStG den zulässigen Abzug für latente Grundstück- und Handänderungssteuer bei der Erbschaftssteuer abschliessend geregelt. Daher kann die mit Rechnung Nr. 100 vom 20. September 1999 auf der von den Rekurrenten geerbten Parzelle Nr. 1 in A. erhobene Erbschaftssteuer, die bereits wegen der latenten Grundstück- und Handänderungssteuern reduziert wurde, nicht noch von den auf den veräusserten Teilen der genannten Parzelle erhobenen Grundstückgewinnsteuern gemäss Rechnungen Nrn. 01/82 und 01/83 vom 15. Februar 2001 abgezogen werden. Die Erbschaftssteuer steht auch nicht, so wie dies etwa bei der Handänderungssteuer der Fall ist, in kausalem Zusammenhang mit dem Erwerb des Grundstückes und kann daher nicht unter die Gestehungskosten im Sinne von § 78 Abs. 1 lit. c StG subsumiert werden (vgl. Entscheid der Steuerrekurskommission des Kantons Basel-Landschaft [RKE] Nr. 53/1984 vom 27. April 1984; Emanuel Grüninger/Walter Studer, Kommentar zum Basler Steuergesetz, 2. Auflage, Basel 1970, S. 354; Felix Richner/Walter Frei/Stefan Kaufmann, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich 1999, N. 88 zu § 221). 4. Schliesslich bringen die Rekurrenten vor, wenn bei juristischen und natürlichen Personen bei der Frage, ob die Erbschaftssteuer als Aufwendung anerkannt werde oder nicht, unterschiedlich beurteilt werden sollte, so wäre dies ein Verstoss gegen die Rechtsgleichheit gemäss § 7 KV. Jede juristische Person könne bezahlte Steuern absolut als Aufwendungen verbuchen und es entstehe keinerlei Interpretation dazu. Dieser Einwand ist unbegründet, denn beim gleichen Sachverhalt wie dem im hier zu beurteilenden Fall hätte eine juristische Person denselben Betrag an Erbschafts-, Grundstückgewinn- und Handänderungssteuern wie die Rekurrenten entrichten müssen. Entscheid Nr. 114/2001 vom 17.8.2001