Entscheid des Steuergerichts Basel-Landschaft vom 30. Mai 2008 (044/2008) Es obliegt dem Steuerpflichtigen, im Rechtsmittelverfahren den Nachweis zu erbringen, dass die amtliche Veranlagung offensichtlich unrichtig ist (vgl. auch § 106 Abs. 3 StG). Dieser Nachweis muss umfassend sein, das heisst den gesamten von der Ermessensveranlagung betroffenen Teil umfassen. Ist die amtliche Veranlagung Folge einer versäumten Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen, so muss dieser die versäumten Handlungen nachholen. Er muss demnach die bisher nicht eingereichte Steuererklärung vorlegen und die weiteren unterlassenen Mitwirkungshandlungen erfüllen (Einreichung von Unterlagen, Erteilen von Auskünften usw.). Nur unter dieser Voraussetzung kann der Nachweis der Unrichtigkeit der Veranlagung erbracht werden und lebt die Untersuchungspflicht der Behörde wieder auf.
08-044 Amtliche Veranlagung: Nachweis der offensichtlichen Unrichtigkeit
Sachverhalt:
1. Mit Veranlagungsverfügung Staatssteuer 2005 vom 19. Juli 2007 wurden die Steuerpflichtigen amtlich eingeschätzt. Zudem wurde ihnen eine Ordnungsbusse in der Höhe von Fr. 300.-- auferlegt. 2. Dagegen erhoben die Pflichtigen am 14. August 2007 Einsprache mit der Begründung, der Wertschriftenertrag für das Jahr 2005 betrage lediglich Fr. 545.50. Die Abweichung ergebe sich aus einem Liegenschaftsverkauf im Jahre 2003, wobei die letzte Restzahlung des Kaufpreises inkl. Verzugszins von Fr. 310.15 am 11. Januar 2005 erfolgt sei. Des Weiteren sei für die angefallenen Krankheitskosten ein Abzug analog zu jenem im Jahre 2004 vorzunehmen. Der Einsprache waren die den Wertschriftenertrag betreffenden Belege beigelegt. 3. Mit Schreiben vom 3. Dezember 2007 forderte die Steuerverwaltung die Pflichtigen mit nicht verlängerbarer Frist bis zum 21. Dezember 2007 auf, noch weitere Unterlagen, wie namentlich die Steuererklärung mit allen erforderlichen Unterlagen sowie die Erfolgsrechnung 2005 oder die Bestätigung der Geschäftsaufgabe, einzureichen. 4. Mit Einsprache-Entscheid vom 4. Februar 2008 trat die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft, nicht auf die Einsprache ein. Zur Begründung machte sie geltend, dass gemäss § 122 StG Steuerpflichtige innert 30 Tagen nach der Eröffnung der Veranlagung bei der kantonalen Steuerverwaltung schriftlich Einsprache erheben könnten. Gemäss § 106 StG sei eine Einsprache gegen eine amtliche Einschätzung zu begründen und habe allfällige Beweismittel zu nennen. Die Staatssteuer-Veranlagung sei den Pflichtigen am 19. Juli 2007 eröffnet worden. Mit Schreiben vom 3. Dezember 2007 sei der Pflichtige von der Steuerverwaltung aufgefordert worden, die Steuererklärung 2005 nachzureichen, wobei ihnen eine nicht verlängerbare Frist bis zum 21. Dezember 2007 gewährt worden sei. Da jedoch bis heute keine Belege eingegangen seien, sei die Veranlagung rechtskräftig. Auf die Einsprache könne somit aus Mangel an rechtzeitig eingereichten Beweisen nicht mehr eingetreten werden. Demzufolge müsse sich die Steuerverwaltung im Interesse der Gleichbehandlung aller Steuerpflichtigen auf die gesetzlichen Grundlagen des § 122 StG stützten. 5. Gegen den Einsprache-Entscheid erhoben die Pflichtigen mit Schreiben vom 19. Februar 2007 Rekurs mit dem Begehren, die Berichtigung des Wertschriftenertrages sei zu berücksichtigen. Zur Begründung machten sie geltend, dass sie gegen die Veranlagung fristgerecht Einsprache erhoben hätten. Es sei dabei ausschliesslich um eine zu hohe Veranlagung des Wertschriftenertrages gegangen. Die entsprechenden Beweismittel seien der Einsprache vom 14. August 2007 beigelegen. Weiter führten die Rekurrenten aus, dass sie am 3. Dezember 2007 zur Einreichung weiterer Unterlagen aufgefordert worden seien, obwohl sie die für die Einsprache relevanten Unterlagen bereits eingereicht hätten. Aufgrund diverser kleiner operativer Eingriffe von September bis Dezember 2007 sei es dem Pflichtigen unmöglich gewesen, die kurze, nicht verlängerbare Frist bis 21. Dezember 2007 einzuhalten. 6. Mit Vernehmlassung vom 10. April 2008 beantragte die Steuerverwaltung die Abweisung des Rekurses. Zur Begründung führte sie aus, dass praxisgemäss das Steuergericht bei Nichteintretensentscheiden nur zu prüfen habe, ob die Steuerverwaltung des Kantons Basel-Landschaft zu Recht nicht auf die Einsprache des Rekurrenten eingetreten sei. Der Nachweis der offensichtlichen Unrichtigkeit einer amtliche Einschätzung habe zudem umfassend zu sein. Der Rekurrent hätte die bisher nicht eingereichte Steuererklärung und die notwendigen Belege der rechtzeitig erhobenen Einsprache beilegen oder diese allenfalls innert der (verlängerten) Einsprachefrist der Steuerverwaltung nachreichen müssen. Da bis heute vom Rekurrenten keine Unterlagen eingereicht worden seien, sei die Steuerverwaltung zu recht nicht auf die Einsprache eingetreten. Der Rekurrent mache nun in der Rekurseingabe geltend, es sei ihm aufgrund kleiner operativer Eingriffe im Zeitraum September 2007 bis Dezember 2007 nicht möglich gewesen, innert der bis am 21. Dezember 2007 gewährten Fristverlängerung, die mit Schreiben der kantonalen Steuerverwaltung vom 3. Dezember 2007 einverlangten Unterlagen Einzureichen. Gemäss § 23 VPO BL i.V.m § 5 Abs. 5 VwVG BL könne eine Frist, wenn das Fristversäumnis auf unabwendbare, unverschuldete Hindernisse zurückzuführen ist, wiederhergestellt werden. Das vom Verwaltungsgericht praxisgemäss verlangte schwerwiegende Hindernis, welches ein fristgerechtes Handeln praktisch verunmöglicht, sei vom Rekurrenten nicht nachgewiesen worden. Zudem hätte der Rekurrent gemäss § 5 Abs. 5 VwVG BL innert 10 Tagen seit Wegfall des Hindernisses die Wiederherstellung der Frist verlangen müssen. Da dies jedoch unterblieben sei, müsse eine Wiederherstellung der Frist abgelehnt werden. 7. Mit Schreiben vom 26. März 2008 nahm der Pflichtige Stellung zur Vernehmlassung und erklärte, dass seiner Ansicht nach bereits die Einsprache vom 14. August 2008 hätte gutgeheissen werden müssen, da gemäss Veranlagungsverfügung und der Rechtsmittelbelehrung alle relevanten Punkte mitsamt der eingesandten Beweismittel mit der Einsprache erfüllt worden seien. Ausserdem wies der Pflichtige darauf hin, dass er infolge einer akuten Krebserkrankung vom 20. Februar 2008 bis 26. Februar 2008 und vom 29. Februar 2008 bis 19. März 2008 im Spital gewesen sei. Er habe eine schwere Operation hinter sich und eine mehrmonatige Chemotherapie vor sich. Da die Rekonvaleszenz noch einige Wochen andauern werde, sei es ihm weder möglich die Akten einzusehen noch an der Verhandlung des Steuergerichts teilzunehmen. Aus den Erwägungen: 1. (…) 2. Ist die Vorinstanz wie in casu auf eine Einsprache nicht eingetreten, hat das Steuergericht praxisgemäss lediglich zu prüfen, ob dieser Nichteintretensentscheid zu Recht erfolgt ist. Deshalb sind nur solche Rügen zu berücksichtigen, die sich auf die Eintretensfrage beziehen. Ausgeschlossen von der richterlichen Prüfung bleiben jene Rügen, welche die materielle Seite betreffen. Kommt das Gericht zum Schluss, dass auf die Einsprache hätte eingetreten werden müssen, ist der Rekurs gutzuheissen und der Fall zur materiellen Beurteilung an die Vorinstanz zurückzuweisen. Andernfalls muss der Rekurs abgewiesen und der vorinstanzliche Entscheid bestätigt werden (vgl. Entscheid des Steuergerichts des Kantons Basel-Landschaft [StGE] Nr. 50/2004 vom 28. Mai 2004, in: Basellandschaftliche und Baselstädtische Steuerpraxis [BStPra], 4/2004, S. 189 ff., E. 2a). a) Gemäss § 106 Abs. 1 und 2 StG wird der Steuerpflichtige, wenn er innerhalb der festgesetzten Nachfrist und Chargé-Mahnung die Steuererklärung nicht einreicht oder vervollständigt, von Amtes wegen eingeschätzt. Eine amtliche Einschätzung gemäss § 106 StG kann der Steuerpflichtige nur wegen offensichtlicher Unrichtigkeit anfechten. Die Einsprache ist zudem zu begründen und muss allfällige Beweismittel nennen (§ 122 Abs. 2 StG). Mit anderen Worten obliegt es dem Steuerpflichtigen, im Rechtsmittelverfahren den Nachweis zu erbringen, dass die amtliche Veranlagung offensichtlich unrichtig ist (vgl. auch § 106 Abs. 3 StG). Dieser Nachweis muss umfassend sein, das heisst den gesamten von der Ermessensveranlagung betroffenen Teil umfassen. Ist die amtliche Veranlagung Folge einer versäumten Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen, so muss dieser die versäumten Handlungen nachholen. Er muss demnach die bisher nicht eingereichte Steuererklärung vorlegen und die weiteren unterlassenen Mitwirkungshandlungen erfüllen (Einreichung von Unterlagen, Erteilen von Auskünften usw.). Nur unter dieser Voraussetzung kann der Nachweis der Unrichtigkeit der Veranlagung erbracht werden und lebt die Untersuchungspflicht der Behörde wieder auf. Nach § 122 Abs. 2 StG muss dieser Unrichtigkeitsnachweis zudem mit der Begründung der Einsprache und damit innert der Einsprachefrist erfolgen. Diese von § 122 Abs. 2 StG geforderte Begründung der Einsprache gegen eine Ermessensveranlagung stellt nach der bundesgerichtlichen Rechtsprechung eine Prozessvoraussetzung dar, deren Fehlen zur Folge hat, dass auf die Einsprache nicht eingetreten werden kann. Auf die Einsprache eines Steuerpflichtigen, welcher wegen der nicht eingereichten Steuererklärung zulässigerweise von Amtes wegen veranlagt worden ist und der auch mit der Einsprache gegen die amtliche Veranlagung seiner Deklarationspflicht nicht nachkommt, ist daher nicht einzutreten (vgl. zum Ganzen: BGE 2A.164/2004 vom 23. April 2004, E. 2 und 4 m. w. Hw.). b) Vorliegend hat die amtliche Veranlagung ihre Ursache darin, dass die Rekurrenten für das Steuerjahr 2004 trotz Chargé-Mahnung, deren Nichterhalt die Rekurrenten zu keinem Zeitpunkt gerügt haben, ihre Steuerklärung 2004 innert der gesetzten Frist offensichtlich nicht einreichten. Der Einsprache waren einzig die Belege über den Wertschriftenertrag beigelegt, worauf die Steuerverwaltung die Rekurrenten mit Schreiben vom 3. Dezember 2007 aufforderte noch weitere Unterlagen, wie die komplette Steuererklärung mit Frist bis zum 21. Dezember 2007 einzureichen. Diese Aufforderung blieb jedoch unbeantwortet. Grundsätzlich handelt es sich bei der 30-tägigen Frist zur Anhebung des Rechtsmittels resp. der Einsprache um eine gesetzliche Frist, die als Verwirkungsfrist nicht verlängert werden kann und deren Nichteinhaltung von Amtes wegen zu beachten ist (ZIEGLER in : Nefzger/Simonek/ Wenk, Kommentar zum Steuergesetz des Kantons Basel-Landschaft, 122 N 18). Die Steuerverwaltung hat den Pflichtigen kulanterweise nochmals eine Frist zur Einreichung weiterer Belege gewährt, welche sie jedoch ungenutzt verstreichen liessen, weshalb die Steuerverwaltung nicht auf die Einsprache eingetreten ist. 3. In seinem Rekurs vom 19. Februar 2008 äussert sich der Pflichtige dahingehend, dass es ihm aufgrund diverser kleinerer operativer Eingriffe von September bis Dezember 2007 nicht möglich gewesen sei, die von der Steuerverwaltung angesetzte kurze nichtverlängerbare Nachfrist einzuhalten. Auch in seinem Schreiben an das Steuergericht vom 26. März 2008 erklärte er, dass wegen seiner akuten Erkrankung anfangs Februar 2008 vom 20. bis 26. Februar und vom 29. Februar bis 19. März 2008 ein Krankenhausaufenthalt nötig gewesen sei und es ihm aufgrund der einige Wochen dauernden Rekonvaleszenz weder möglich sei an der Verhandlung des Steuergerichts teilzunehmen noch die Akten einzusehen. Somit stellt sich im weiteren die Frage, ob der Pflichtige einen Grund zur Wiederherstellung der Frist, um die notwendigen Belege einzureichen, geltend machen kann. a) Gemäss § 122 Abs. 1 StG kann eine steuerpflichtige Person innert 30 Tagen nach Eröffnung der Veranlagung bei der kantonalen Steuerverwaltung schriftlich Einsprache erheben. Diese 30-tägige Einsprachefrist stellt nach übereinstimmender Ansicht von Lehre und Praxis eine Verwirkungsfrist dar, die nicht erstreckt werden kann und deren Nichteinhaltung von Amtes wegen zu beachten ist (vgl. Bundesgerichtsentscheid [BGE] 2A.495/2003 vom 26. Mai 2004, E. 2.1; Imboden/Rhinow, Schweizerische Verwaltungsrechtsprechung, Bd. I, Basel/Frankfurt a.M. 1979, S. 559 ff.). Nach Ablauf der Frist soll Klarheit darüber bestehen, ob die ergangene Veranlagungsverfügung angefochten oder anerkannt worden ist. Nach § 5 Abs. 1 des Verwaltungsverfahrensgesetzes Basel-Landschaft vom 13. Juni 1988 (VwVG BL) i.V.m. § 46 Abs. 3 des Gesetzes über die Organisation der Gerichte und der Strafverfolgungsbehörden vom 22. Februar 2001 (GOG) ist die Frist eingehalten, wenn die Einsprache am letzten Tag der Frist bei der zuständigen Behörde eintrifft oder für sie der schweizerischen Post übergeben wird. Auf eine verspätete Einsprache darf die Veranlagungsbehörde nicht eintreten, selbst wenn die Veranlagung fehlerhaft ist. Vorbehalten bleibt einzig die Fristwiederherstellung (vgl. zum Ganzen: Richner/Frei/Kaufmann, Handkommentar zum DBG, Zürich 2003, Art. 133 N. 13 ff.). b) War eine Partei unverschuldet verhindert, fristgemäss zu handeln, kann sie nach § 5 Abs. 5 VwVG BL innert 10 Tagen seit Wegfall des Hindernisses die Wiederherstellung der Frist verlangen. Wird die Fristwiederherstellung gewährt, wird die Partei wieder in den Stand vor Versäumnis der Frist versetzt, das heisst die Steuerverwaltung hört die Einsprache trotz verpasster Frist. Unverschuldet ist das Versäumnis, wenn der Partei keine Nachlässigkeit vorgeworfen werden kann und objektive Gründe vorliegen. Nach der Rechtsprechung ist an den Nachweis der Schuldlosigkeit ein strenger Massstab anzulegen. Nur so ist eine rechtsgleiche, von Willkür freie Rechtsprechung möglich. Eine Wiederherstellung der Frist ist demnach nur zulässig, wenn es der steuerpflichtigen Person auch bei Anwendung der erforderlichen Sorgfalt nicht möglich gewesen wäre, die Frist einzuhalten. Es können nur schwerwiegende Hindernisse, welche ein fristgerechtes Handeln faktisch verunmöglichen, eine Wiederherstellung der Frist rechtfertigen. Dies trifft beispielsweise zu, wenn jemand durch eine plötzliche, schwere Erkrankung oder durch einen schweren Unfall von der rechtzeitigen Einreichung abgehalten worden ist (vgl. Urteil des Verwaltungsgerichts des Kantons Basel-Landschaft [VGE] vom 21. April 1993, in: Basellandschaftliche Steuerpraxis [BlStPra], Bd. XI, S. 414, E. 3b; BGE 2A.175/2006 vom 11. Mai 2006, E. 2.2.2; Richner/Frei/Kaufmann/Meuter, Kommentar zum harmonisierten Zürcher Steuergesetz, Zürich 2006, § 129 N. 30 ff.). c) Im vorliegenden Fall hat der Pflichtige weder im Rekurs vom 19. Februar 2008 noch in seiner Eingabe an das Steuergericht vom 26. März 2008 z.B. mittels Arztzeugnis belegt, dass er gesundheitlich nicht in der Lage war, sich um seine steuerlichen Angelegenheiten zu kümmern. Zudem wurde die Einsprache rechtzeitig eingereicht, was dafür spricht, dass er durchaus handlungsfähig war. Spätestens nach der Aufforderung der Steuerverwaltung vom 3. Dezember 2007 weitere Belege einzureichen, hätten die Pflichtigen die Möglichkeit gehabt, jemanden damit zu beauftragen, sich um ihre steuerlichen Angelegenheiten zu kümmern und allenfalls nach Wegfall des Hindernisses ein Gesuch um Wiederherstellung der Frist zur Einreichung von Beweisbelegen zu stellen, was sie jedoch unterlassen haben. Ein Wiederherstellungsgrund ist demzufolge nicht gegeben. Zusammenfassend ist somit festzuhalten, dass die Rekurrenten innert der Einsprachefrist, wie auch innert der ihnen gewährten Fristverlängerung, weder die Steuererklärung 2005 noch andere von der Steuerverwaltung verlangte Unterlagen oder Belege eingereicht haben, welche einen umfassenden Nachweis über die gesamten Einkommensverhältnisse erbracht hätten und gleichzeitig als Erklärung für die Richtigkeit und Vollständigkeit der darin gemachten Angaben hätten herangezogen werden können. Zudem ist kein Grund zur Wiederherstellung der versäumten Frist ersichtlich, weshalb die Vorinstanz folglich zu Recht nicht auf die Einsprache eingetreten ist. Daraus folgt, dass sich der vorliegende Rekurs als unbegründet erweist und abzuweisen ist. 4. (…) Entscheid Nr. 044/2008 vom 30.05.2008